Увеличение УК за счет допвкладов (алгоритм)
Прежде чем отвечать на конкретные вопросы, напомним читателям общий алгоритм увеличения УК ООО за счет дополнительных вкладов. А подробно об этом читайте в первой части статьи в «Налоги & бухучет», 2019, № 47, с. 23.
Законом об ООО* предусмотрено два варианта увеличения сформированного УК: за счет нераспределенной прибыли или за счет дополнительных вкладов.
Кроме того, ч. 1 и ч. 2 ст. 16 Закона об ООО устанавливают два случая, когда
увеличение УК не допускается: если участниками не полностью внесены вклады и если ООО владеет долей в УК
Потому далее считаем, что единственный участник полностью внес свой вклад и владеет всем УК ООО. То есть УК не содержит какую-то «свободную» часть, которой владеет ООО.
Напомним, что для второго случая (увеличение УК за счет дополнительных вкладов), который нам интересен, правила игры и алгоритм действий изложены в специальной ст. 18 Закона об ООО. Но надо еще смотреть и в устав ООО, где могут устанавливаться дополнительные правила.
Условно алгоритм увеличения УК, заложенный в этой статье, можно разбить на 4 этапа.
1. Вынесение решения («планового») о привлечении дополнительных вкладов.
2. Внесение дополнительных вкладов участниками и/или третьими лицами.
3. Принятие решения о результатах фактического увеличения УК.
4. Госрегистрация изменений.
Рассмотрим детали каждого из этих этапов относительно нашей ситуации и параллельно будем отвечать на заданные читателем вопросы.
«Плановое» решение
Согласно ч. 1 ст. 18 Закона об ООО решение принимается общим собранием ООО. И единственный (пока что) участник ООО должен оформить такое его решение «общего» собрания: о привлечении дополнительных вкладов в УК.
В этом решении (согласно ч. 3 ст. 18 Закона об ООО) также необходимо определить:
— общую сумму увеличения УК общества;
— коэффициент отношения суммы увеличения к размеру доли каждого участника в УК;
— запланированный размер УК. А кроме того, срок внесения дополнительных вкладов.
Здесь заметим, что в соответствии с ч. 2 ст. 18 Закона об ООО каждый участник имеет преимущественное право сделать дополнительный вклад в пределах суммы увеличения УК пропорционально его доле в УК. А третьи лица могут сделать дополнительные вклады только после реализации каждым участником своего преимущественного права (или отказа от него), и только если это предусмотрено «плановым» решением общего собрания участников. Но
поскольку в нашем случае участник один, то он может вносить сумму дополнительного вклада в УК без всяких ограничений
Ведь его доля — это целое (он владеет всем УК). И привлекать третье лицо ему проще.
Поэтому в решении надо указать о привлечении к внесению допвклада третьего лица, планирующего войти в ООО как новый участник.
Здесь еще заметим: с третьим лицом может быть заключен договор о внесении дополнительного вклада (ч. 8 ст. 18 Закона об ООО). По нему третье лицо обязуется сделать дополнительный вклад в денежной или неденежной форме, а ООО — принять его в общество с определенной долей в УК. Советуем его заключить.
Важно! На этапе, когда общее собрание принимает «плановое» решение об увеличении размера УК ООО, обращаться к госрегистратору и вносить изменения в ЕГР не нужно (см. письмо Минюста от 07.06.2018 г. № 6623/8.4.3/32-18).
Размер вкладов и пересчет долей в УК
Здесь мы подошли к одному из поставленных вопросов — об учете/пересчете долей в УК в связи с его увеличением. Как мы упоминали, в «плановом» решении нужно указать коэффициент отношения суммы увеличения УК к размеру доли каждого участника в УК. Но у нас в ООО только один участник, и если бы он один увеличивал УК (вносил дополнительный вклад), то этот коэффициент вообще не имел бы смысла. Ведь его доля в УК в процентах так бы и осталась 100 %, а увеличилась бы только ее номинальная стоимость на сумму дополнительного вклада.
Поскольку же у нас для увеличения УК привлекается третье лицо, то в решении общего собрания нужно указать не только новый (увеличенный) размер УК и фактические размеры дополнительных вкладов участника и третьего лица. Определить надо еще и размеры номинальной стоимости долей этих двух лиц в УК. То есть пересчитать размер номинальной стоимости и доли старого участника и определить, какими станут после внесения номинальная стоимость и доля в УК третьего лица (будущего нового участника).
Здесь напомним: во-первых, в соответствии с ч. 2 ст. 12 Закона об ООО размер доли участника общества в процентах должен соответствовать соотношению номинальной стоимости его доли и уставного капитала общества. Например, если УК ООО равен 100 млн грн, а номинальная стоимость доли участника — 30 млн грн, то размер его доли в процентах может быть только 30 % — ни больше ни меньше.
А во-вторых, ч. 3 ст. 16 Закона об ООО установлено, что при увеличении УК за счет дополнительных вкладов номинальная стоимость доли участника может быть увеличена на сумму, которая равна или меньше (!) стоимости дополнительного вклада такого участника. То есть, если внесли дополнительный вклад 100 грн, то больше чем на 100 грн долю в УК не увеличить, а вот меньше — пожалуйста.
Отметим, что эта норма касается и дополнительных вкладов третьих лиц, которые после внесения вкладов становятся участниками ООО. И именно она фактически позволяет, чтобы размер дополнительного вклада был больше суммы, которая увеличит номинальную стоимость доли!
То есть она позволяет регулировать в сторону уменьшения размер доли УК, которую фактически получат старые и/или новые (так называемые третьи лица) участники ООО за счет внесенных ими дополнительных вкладов. Другими словами, позволяет «реализовывать с наценкой» долю (часть доли ☺) в УК ООО. При этом сумма такой наценки, т. е.
превышение суммы дополнительного вклада над увеличением номинальной стоимости доли, которую получит соответствующий участник, пополнит не УК, а дополнительный капитал ООО
Конечно, при этом и часть дополнительного вклада, которая увеличит (или составит — если участник новый) номинальную стоимость доли, войдет в УК ООО.
Считаем, что именно о таком регулировании будущих размеров долей участников и идет речь в ч. 3 ст. 16 и в ч. 3 (относительно определения коэффициента) ст. 18 Закона об ООО.
К сожалению, Закон об ООО не предусматривает обратную ситуацию: когда можно было бы получить в процентах большую часть УК, чем ту, которая соответствует внесенной в УК сумме. По-видимому, такой подход имел бы смысл, если бы рыночная стоимость долей ООО была «ниже плинтуса». Хотя в этих случаях можно найти и другие пути заинтересовать потенциальных инвесторов в «утопающие» ООО…
Конечно, здесь не обойтись без примеров.
Условия. Допустим, сформированный УК нашего ООО до решения о его увеличении составлял 1 млн грн. Принято решение внести дополнительные вклады:
участником — 0,5 млн грн;
третьим лицом — 0,5 млн грн.
А вот на какую сумму при этом будет увеличен УК и какие суммы после внесения дополнительных вкладов составит номинальная стоимость доли каждого из участников — старого и нового (третьего лица)? Ответ будет зависеть от решения общего собрания, т. е. от старого участника, ведь он (пока что) «один в поле воин».
Вариант А. Номинальная стоимость доли участника увеличивается на размер внесенного дополнительного вклада (т. е. внесенная участником и третьим лицом как вклад 1 грн влечет увеличение номинальной стоимости доли каждого тоже на 1 грн).
После внесения дополнительных вкладов УК ООО должен составить 2 млн грн.
При этом номинальная стоимость доли старого участника составит 1,5 млн грн, или 75 % УК.
Номинальная стоимость доли нового участника (третьего лица) — 0,5 млн грн, или 25 % УК.
Вариант Б. За период деятельности ООО значительно выросла стоимость его чистых активов. Поэтому старый участник по своим расчетам считает, что за 0,5 млн грн новый участник должен получить только 10 % от УК. Здесь можно пойти по пути установления коэффициента, о котором идет речь в ч. 3 ст. 18 Закона об ООО (ср. ). И записать в решении общего собрания, что коэффициент увеличения УК для дополнительного взноса старого участника будет равен 1, а для третьего лица составит 0,3333**.
** И хотя в ч. 3 ст. 18 Закона об ООО «коэффициент» упоминается в единственном числе (как бы один для всех), но считаем, что эту норму можно трактовать широко.
Поэтому при таком варианте в решении общего собрания нужно также отметить, что за счет дополнительных взносов УК будет увеличен на 666667 грн и его общая сумма станет равной 1666667 грн.
При этом номинальная стоимость доли старого участника составит 1,5 млн грн, или 90 %.
А номинальная стоимость доли нового участника соответственно — 166667 грн, или 10 %.
В таком случае разница между суммой дополнительного вклада нового участника и номинальной стоимостью его доли (333333 грн) будет зачислена в дополнительный капитал ООО.
Есть ли доход? Отметим, что похожим «надуванием» дополнительного капитала в некоторых случаях пользуются участники, чтобы без налогов завести на ООО суммы безвозвратной финпомощи. То есть без включения таких сумм в доходы, а с отнесением прямо в дополнительный капитал ООО. На наш взгляд, это некоторая перестраховка. Ведь в соответствии с международными стандартами никакие операции с собственниками (участниками и т. п.) предприятий на доходы не влияют.
Что же касается НП(С)БУ, то такая операция тоже не отвечает критериям признания доходов из ст. 1 Закона о бухучете***, п. 3 разд. I НП(С)БУ 1 «Общие требования к финотчетности» и п. 5 НП(С)БУ 15 «Доход».
*** Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV.
Ведь при увеличении капитала за счет взносов участников доход не признается
Считаем, под «взносами» здесь можно понимать не только вклады в УК, но и любые виды вброса имущества (в т. ч. денежных средств) участниками в основанные ими предприятия.
Кроме того, решение о направлении всей суммы взноса(ов) в дополнительный капитал в свете норм Закона об ООО — это нонсенс. Ведь нормы, в частности, ст. 18 Закона об ООО под «вкладами» понимают суммы, предназначенные именно для увеличения УК. А вот уже благодаря упомянутым коэффициентам «лишняя» часть этих сумм может попасть в дополнительный капитал ООО. То есть, по мнению автора, если в решении ООО о привлечении средств нет цели увеличивать УК, а все суммы пойдут в дополнительный капитал, то такие средства не могут считаться «вкладами»****. Но они тоже должны считаться «взносами» для целей бухучета. Это повлияет, видимо, лишь на механизм отражения в бухучете, точнее — на «бух-путь» попадания таких сумм в дополнительный капитал.
**** Да и госрегистрационных изменений такие решения не требуют.
Специально акцентируем! Налоговики (см. письмо ГНСУ от 31.12.2020 г. № 5302/ІПК/99-00-21-02-02-06) не считают суммы дополнительных вкладов, идущие мимо УК, безвозвратной финпомощью! Они во главу угла ставят здесь бухучет, отмечая, что налоговых разниц для таких случаев в НКУ не предусмотрено.
О начислении дивидендов. Согласно ч. 1 ст. 26 Закона об ООО выплата дивидендов осуществляется пропорционально размеру долей участников. А потому те части дополнительных вкладов, которые пойдут не на увеличение УК, а в дополнительный капитал ООО, на размер будущих дивидендов участников (в нашем случае — нового участника) не повлияют! Невозможно и выплачивать дивиденды за счет сумм дополнительного капитала, поскольку они никак не повлияют на размер чистой прибыли ООО.
Внесение вкладов, расходование средств
На этом этапе участник и третье лицо вносят свои дополнительные вклады. Отметим, что вклады могут быть определены как в денежной, так и не в денежной форме. Денежная оценка неденежных вкладов и ее способ определяются в «плановом» решении общего собрания. Там также указываются сроки внесения вкладов.Предельный срок внесения допвкладов:
— установленный для участников ООО, составляет один год со дня принятия решения;
— для третьих лиц — 6 месяцев после истечения срока для внесения допвкладов участниками в пределах своего преимущественного права.
То есть формально ст. 18 Закона об ООО предусматривает внесение третьими лицами дополнительных вкладов лишь после внесения их участниками или истечения установленного для них срока. Но, считаем, при необходимости для третьего лица право на внесение вклада «поперед батька в…» ООО можно обусловить-узаконить в «плановом» решении общего собрания.
Возможность тратить «неоформленные» средства. По расходу сумм внесенных допвкладов на хознужды ООО или на какие-то иные цели — нет каких-то специальных ограничений. Ведь такие суммы с момента их внесения становятся обычными оборотными средствами ООО.
Окончательное решение и регистрация нового размера УК
В соответствии с ч. 9 ст. 18 Закона об ООО в течение одного месяца с даты истечения срока для внесения дополнительных вкладов общее собрание ООО должно принять решение о результатах внесения дополнительных вкладов участником и третьим лицом, в котором:
— окончательно утвердить размер долей с учетом фактически внесенных ими дополнительных вкладов и
— утвердить увеличенный размер УК ООО.
И только после принятия этого второго решения происходит госрегистрация изменений в данные о юрлице в ЕГР. Порядок проведения госрегистрации таких изменений закреплен в ч. 5 ст. 17 Закона № 755*****.
Бухучет
Подробно об отражении таких «допвкладных» операций в учете мы писали в «Налоги & бухучет», 2019, № 78, с. 6.
А здесь отметим несколько важных для такой ситуации нюансов и приведем таблицу с проводками к нашему конкретному примеру, который изложен выше, — в варианте Б.
Думаем, главным моментом для правильного отражения в бухучете здесь должно быть решение бухгалтера по вопросу,
можно ли признать дебиторскую задолженность на дату принятия первого («планового») решения общего собрания ООО об увеличении УК?
По нашему мнению, принятое «плановое» решение является достаточным основанием для отражения задолженности на счете 46 «Неоплаченный капитал» на дату его принятия.
И хотя счет 46 (см. описание этого счета в Инструкции № 291******) буквально предусмотрен для взносов (вкладов) только в УК, считаем уместным отражать на нем и ту часть дополнительного вклада, которая направится в дополнительный капитал ООО. После принятия общим собранием окончательного решения с учетом фактически внесенных дополнительных вкладов возможны корректировки начислений, сделанных согласно «плановому» решению. После регистрации изменений размера УК в ЕГР в бухучете соответственно увеличиваем размер УК. О бухучете таких операций читайте также в «Налоги & бухучет», 2020, № 33, с. 31.
Отметим еще следующее: некоторые специалисты считают, что в таких ситуациях дебиторская задолженность вообще не отражается — счет 46 не применяется. Поскольку согласно Инструкции № 291 на счете 404 отражается «поступление взносов в объявленный, но еще не зарегистрированный уставный капитал». Нам кажется такой подход слишком буквальным. Хотя при таком подходе дополнительный капитал будет увеличен позже — при поступлении средств. Также имейте этот момент в виду…
Ниже в таблице мы приводим вариант с отражением дебиторской задолженности по дополнительным вкладам.
Учет внесения дополнительных вкладов
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма (грн) | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | Принято «плановое» решение общего собрания (участника) ООО об увеличении УК за счет привлечения дополнительных вкладов (на дату решения): | |||
| 1.1 | относительно участника ООО | 46/1 | 404 | 500000 |
| 1.2 | относительно третьего лица (будущего нового участника ООО) | 46/2 | 404 | 166667 |
| 1.3 | отражена в составе дополнительного капитала разница между запланированным дополнительным вкладом нового участника и суммой увеличения УК | 46/2 | 422 | 333333 |
| 2 | Внесены на текущий счет дополнительные вклады: | |||
| 2.1 | участником ООО | 311 | 46/1 | 500000 |
| 2.2 | третьим лицом (будущим новым участником) | 311 | 46/2 | 500000 |
| 3 | Зарегистрировано в ЕГР увеличение размера УК ООО за счет дополнительных вкладов (на дату регистрации изменений) | 404 404 | 401/1 401/2 | 500000 166667 |
