Базовое правило для НН. Оно прописано в п. 201.7 НКУ и предусматривает, что НН составляется на каждую полную или частичную поставку товаров/услуг, а также на сумму средств, поступивших как предварительная оплата (аванс) на текущий счет.
То же продублировано и в п. 18 Порядка заполнения НН, утвержденного приказом Минфин от 31.12.2015 № 1307 (далее — Порядок № 1307).
Также известно, что налоговики любят сверять НН с первичкой. Поэтому, пожалуй, вариант, к которому не придерешься, — на каждую операцию с оглядкой на первичку составлять отдельную НН. Но можно ли его считать единственно возможным? Рассмотрим ситуации.
В каком количестве составлять НН
| Событие | Пояснения |
| Отгрузки | |
| Отгрузка | На одноразовую отгрузку составляют одну НН. Учтите: налоговики против дробления поставки (одноразовой отгрузки) на несколько НН (поскольку в таком случае НН не отвечает первичным документам (расходной накладной) и не дает, по их мнению, возможности идентифицировать операцию). Поэтому налоговики не признают НК по такой НН у покупателя (БЗ 101.16). Особый случай — одновременная поставка льготных и облагаемых товаров (когда на льготные и облагаемые товары составляют отдельные НН, п. 17 Порядка № 1307) |
| Несколько отгрузок в день (одному и тому же покупателю) | При нескольких отгрузках в день одному и тому же покупателю плательщик сам решает, сколько оформлять НН, то есть: — составлять отдельные НН (на каждую частичную поставку) или — составить одну НН (на всю сумму поставок в день такому покупателю). С этим согласны и налоговики, см. разъяснения по товарам (письмо ГНСУ от 24.03.2020 № 1217/6/99-00-07-03-02-06/ІПК), работам (письма ГНСУ от 26.04.2021 № 1729/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 30.10.2019 № 1097/6/99-00-07-03-02-15/ІПК) и услугам (письмо ГФСУ от 29.01.2018 № 309/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Причем одну НН можно составить и на поставки, совершенные в течение дня одному и тому же покупателю по разным договорам (письмо ГФСУ от 09.06.2016 № 12796/6/99-99-15-03-02-15). Тем более, что сегодня в НН нет привязки к договору и реквизиты договора вообще в ней не указываются. По общей НН (составленной на весь объем поставок в день) покупатель имеет право на НК (письмо ГНСУ от 08.04.2021 № 1454/ІПК/99-00-21-03-02-06). А вот вариант с отдельными НН привлекателен, если недостаточно лимита (так как позволит зарегистрировать хотя бы часть НН, вписавшихся в лимит) |
| Авансы | |
| Аванс общей суммой | На сумму поступившего аванса составляют одну НН. Учтите: налоговики против дробления аванса (поступившего единым платежом) на несколько НН. Причем, увы, на стороне фискалов выступают и суды (постановление ВС от 15.06.2020 по делу № 440/17/19 // reyestr.court.gov.ua/Review/89849448; постановление Восьмого апелляционного админсуда от 04.11.2020 по делу № 1.380.2019.005820 // reyestr.court.gov.ua/Review/92624272). Одна оплата по нескольким счетам. Поэтому имейте в виду: налоговики не признают возможности составления нескольких авансовых НН — под каждый счет, даже если продавцом выписано несколько счетов, которые покупатель оплатил единой суммой (одной платежкой) (БЗ 101.16, письма ГНСУ от 08.12.2020 № 5050/ІПК/99-00-05-06-02-06, ГФСУ от 12.07.2019 № 3241/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, ГУ ГФС в г. Киеве от 23.08.2019 № 3964/ІПК/26-15-12-01-18). По мнению фискалов, дробление не дает возможности идентифицировать операцию (поскольку такие НН не соответствуют первичным документам — платежке) и по таким НН покупатель не имеет права на НК (письма ГНСУ от 10.10.2019 № 713/6/99-00-07-03-02-15/ІПК, ГФСУ от 29.03.2019 № 1340/ІПК/04-36-12-01-16). Подробнее см. «Налоги & бухучет», 2021, № 97, с. 28. Поэтому для составления авансовой НН на каждый счет необходимо, чтобы каждый счет покупатель оплачивал отдельно (отдельным платежом). Одна оплата по разным договорам. При получении аванса (общей суммой) по разным договорам составляют одну авансовую НН на всю сумму поступившей предоплаты (письмо ГНСУ от 17.12.2020 № 5230/ІПК/99-00-05-06-02-06). А вот для нескольких авансовых НН по разным договорам нужны отдельные оплаты. Особый случай — получение аванса общей суммой (одним платежом) за льготный и облагаемый товар. В таком случае на облагаемые и льготные поставки следует составить отдельные НН (п. 17 Порядка № 1307; письмо ГНСУ от 30.12.2021 № 28723/7/99-00-21-03-02-07) |
| Несколько авансов в день (от одного и того же покупателя) | При получении нескольких авансов в день от одного и того же покупателя плательщик имеет право выбора: — составлять отдельные НН (на каждый частичный аванс) или — составить одну НН (на общую сумму авансов за день) (вопрос 2 ОНК, утвержденной приказом ГНСУ от 16.02.2012 № 127, письма ГНСУ от 07.12.2020 № 5026/ІПК/99-00-05-06-02-06, от 27.05.2020 № 2222/6/99-00-07-03-02-06/ІПК). Составить одну НН за день можно и при получении в течение дня авансов от покупателя по разным договорам (БЗ 101.16, письма ГФСУ от 16.01.2019 № 165/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, от 16.04.2018 № 1599/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). По общей авансовой НН (составленной на всю сумму авансов в день) покупатель имеет право на НК (письмо ГНСУ от 08.04.2021 № 1454/ІПК/99-00-21-03-02-06). Подробнее см. «Налоги & бухучет», 2021, № 39, с. 29 |
| Оплаты и отгрузки в один день | |
| Если оплата > отгрузок | Если в один день от покупателя получена оплата и ему осуществлены отгрузки на меньшую сумму, то налоговики в таком случае рекомендуют составлять авансовую НН на всю сумму полученной оплаты (письмо ГНСУ от 03.09.2020 № 3679/ІПК/99-00-05-06-02-06) |
| Если оплата одна, а отгрузок несколько | Считаем, что в данном случае у продавца есть право выбора, сколько составлять НН: одну общую или несколько (под каждую частичную отгрузку). Подробнее такая ситуация рассматривалась в «Налоги & бухучет», 2021, № 57, с. 11 |
| Ритмичные НН | |
| Несколько поставок в месяц | На ритмичные поставки (два и более раз в месяц) не позже последнего дня месяца можно составлять сводные ритмичные НН (п. 201.4 НКУ). Какие поставки носят ритмичный/непрерывный характер, плательщик определяет самостоятельно исходя из условий договора. Также стороны вправе самостоятельно установить в договоре периодичность составления сводных ритмичных НН (БЗ 101.16; письмо ГФСУ от 20.04.2018 № 1770/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). А значит, с учетом договора в течение месяца на покупателя может быть составлена одна или несколько сводных ритмичных НН. Составление нескольких сводных ритмичных НН (если договором периодичность их составления не установлена) не является нарушением (письмо ГНСУ от 23.10.2021 № 4040/ІПК/99-00-21-03-02-06). Поэтому если ошиблись и не учли какие-то ритмичные поставки, то на них можно составить отдельную сводную НН. В сводную ритмичную НН можно включать ритмичные поставки покупателю по разным договорам (БЗ 101.16; письмо ГНСУ от 10.10.2019 № 702/6/99-00-07-03-02-15/ІПК). Составить сводную ритмичную НН не позже последнего дня месяца можно и на ритмичные поставки, осуществленные покупателю в течение одного дня (письма ГНСУ от 26.11.2021 № 4532/ІПК/99-00-21-03-02-06, ГУ ГНС в Львовской обл. от 02.03.2021 № 762/ІПК/13-01-18-04-09). Сводные ритмичные НН можно составлять и на ритмичные услуги (письмо ГНСУ от 24.09.2020 № 3998/ІПК/99-00-05-06-02-06). Правда, учтите, что налоговики не разрешают составлять сводные ритмичные НН на аренду, но разрешают на компенсацию коммуналки при аренде (письмо ГФСУ от 04.08.2016 № 26595/7/99-99-15-03-02-17; БЗ 101.16). Сводные ритмичные НН составляют на отгрузки, суммы предоплат в них не учитываются (исключение — кассовики по п. 44 подразд. 2 разд. ХХ НКУ, которые сводные ритмичные НН составляют по авансам). Поэтому если сумма поступившей в течение месяца предоплаты превышает стоимость товаров/услуг, поставленных за месяц, то на разницу (оплату, не перекрытую отгрузками) не позже последнего дня месяца составляют обычную НН (одиннадцатый абзац п. 19 Порядка № 1307). Учтите: составлять ритмичные НН — право (а не обязанность) плательщика. Поэтому, какие составлять НН (ритмичные или обычные), плательщик решает самостоятельно (письмо ГНСУ от 29.03.2021 № 1247/ІПК/99-00-21-03-02-06) |
| Особые НН | |
| Сводные НН по пп. 198.5, 199.1 НКУ | В течение месяца можно составлять несколько сводных компенсирующих/распределительных НН по пп. 198.5, 199.1 НКУ — Порядок № 1307 этого не запрещает (БЗ 101.16, см. также «Налоги & бухучет», 2022, № 1-2, с. 12) |
| Итоговые НН | Если расчеты за товары/услуги осуществляются через несколько РРО, плательщик сам решает, сколько составлять за день итоговых НН: отдельные итоговые НН (на каждый РРО) или одну итоговую НН (по данным всех РРО) (БЗ 101.16, письмо ГНСУ от 07.02.2020 № 488/6/99-00-04-01-03-06/ІПК). Порядком № 1307 не запрещено составлять отдельные итоговые НН на расчеты, осуществленные в течение дня через РРО или через банковское учреждение или платежное устройство (БЗ 101.16). Вместе с тем при ритмичных поставках товаров/услуг неплательщикам на весь объем поставок, осуществленных им в течение месяца, может составляться сводная ритмичная НН (письма ГНСУ от 26.11.2021 № 4532/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 28.04.2020 № 1711/6/99-00-07-03-02-06/ІПК) |
