Вопрос интересен. И чтобы на него ответить, нам придется вспомнить правила обязательной регистрации плательщиком НДС, установленные ст. 181 НКУ.
Обязательная НДС-регистрация
НДС-регистрация является обязательной для тех НДСных лиц (п.п. 14.1.139 НКУ), у которых объем налогооблагаемых операций (без учета НДС) в течение последних 12 календарных месяцев совокупно превышает 1000000 грн (п. 181.1 НКУ). Следовательно, порог обязательности для НДС-регистрации определяется исходя из следующих критериев:
— во-первых, сущностного (во внимание принимаются только НДС-облагаемые операции);
— во-вторых, стоимостного (объем таких операций составляет больше 1 млн грн);
— в-третьих, часового (1-миллионный объем «набегает» в течение непрерывного 12-месячного периода).
Сразу скажем: пока субъект хозяйствования находится на спецЕН, на НДС-миллион он вообще может не обращать внимания. Ведь он — хотя и специфический, но третьегруппник (п.п. 9.2 подразд. 8 разд. ХХ НКУ). Поэтому на него, как и на обычных плательщиков ЕН групп 1 — 3, общее правило НДС-миллиона не распространяется. Об этом прямо сказано в п. 181.1 НКУ. Подробнее читайте в статье «НДС-регистрация и единый налог» // «Налоги & бухучет», 2019, № 65.
То есть пока вы на спецЕН, НДСником не зарегистрируют, пусть даже НДС-миллион и был бы превышен. Вопрос возникает только тогда, когда лицо оставляет ряды плательщиков спецЕН. Вероятнее всего, ситуация выглядит так, что вместе с операциями, осуществленными на спецЕН, НДС-миллион будет превышен, а без этих операций — нет. Как действовать?
Налогооблагаемые операции
Из п. 181.1 НКУ следует, что в расчет 1-миллионного объема следует включать только операции, которые подлежат налогообложению согласно разд. V НКУ. Что это за операции? На первый взгляд может казаться, что такими являются только те операции, которые приводят к уплате налоговых обязательств по НДС в бюджет. Но это не так.
Налоговики традиционно трактуют понятие налогооблагаемых операций очень широко. В их консультации из БЗ 101.02 к таким операциям отнесены:
— операции, которые подлежат налогообложению по основной ставке (ст. 194 НКУ);
— операции, которые подлежат налогообложению по ставке 14 % (п.п. «г» п. 193.1 НКУ);
— операции, которые подлежат налогообложению по ставке 7 % (п.п. «в» п. 193.1 НКУ);
— операции, которые подлежат налогообложению по нулевой ставке (ст. 195 НКУ);
— операции, освобожденные (условно освобожденные)* от налогообложения (ст. 197 НКУ, подразд. 2 разд. ХХ НКУ)**.
* Формально п. 181.1 НКУ говорит только об операциях, налогооблагаемых согласно разд. V НКУ. Однако фискалы традиционно относят к налогооблагаемым также и операции, освобожденные от НДС согласно подразд. 2 разд. ХХ НКУ.
** По крайней мере налоговики считают, что освобожденные от НДС операции должны учитываться в расчете 1 млн грн для обязательной регистрации плательщиком НДС.
А вот импорт и НДС-облагаемые услуги, полученные от нерезидента, в НДС-миллион не включаются.
Операции плательщика спецЕН
Каких операций нет в вышеупомянутом перечне? Правильно: операций, которые не являются объектом налогообложения (ст. 196 НКУ). Эти операции не включаются в расчет 1 млн грн.
Каким образом классифицировать с точки зрения НДС операции, осуществленные плательщиком спецЕН? Согласно п.п. 9.5 подразд. 8 разд. ХХ НКУ их классификация неоднозначна. С одной стороны, речь идет о том, что плательщики спецЕН освобождаются от обязанности начисления и уплаты НДС по операциям по поставке товаров, работ и услуг, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины. С другой, операции, осуществленные плательщиком спецЕН, считаются такими, которые не являются объектом налогообложения. Следовательно, можно сделать вывод, что эти операции не учитываются для подсчета 1 млн грн.
Впрочем, не исключаем, что налоговики будут рассматривать операции плательщика спецЕН исходя из их сущности, а не формы. И будут включать их в расчет 1 млн грн наподобие освобожденных операций.
Сразу обращаем внимание: бояться нечего тем лицам, которые со спецЕН вернутся не на общую систему, а на обычный ЕН. То есть на группы 1, 2 или на группу 3 с безНДСной ставкой 5 %. На единоналожников-безНДСников правило НДС-миллиона не распространяется, о чем прямо говорит ст. 181 НКУ. Однако не всегда при добровольном отказе от спецЕН удается избрать именно ту систему, которую хочется. Об этом — в нашей статье «Отказ от спецЕН: куда дальше?» // «Налоги & бухучет», 2022, № 73.
Впрочем, здесь есть еще одна занятная штучка. Чтобы зарегистрироваться плательщиком НДС, нужно подать Заявление по ф. № 1-ПДВ. В какие сроки это нужно сделать? Здесь тоже два разных варианта сроков.
При переходе со спецЕН на общую систему работает абзац первый п. 183.4 НКУ. Заявление подается не позже 10-го числа первого календарного месяца, в котором осуществлен переход. Отказ от спецЕН возможен только с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором принято решение отказаться от спецЕН (п.п. 9.9 подразд. 8 разд. ХХ НКУ). Поэтому Заявление по ф. № 1-ПДВ подаем не позже 10-го числа месяца, следующего за тем месяцем, в котором подано Заявление об отказе от спецЕН.
Но! На период военного положения сроки, отведенные на подачу НДСных заявлений, — приостановлены согласно п.п. 69.9 подразд. 10 разд. ХХ НКУ. Следовательно, даже если эти операции учитывать в 1-миллионный критерий, то формально с подачей заявления можно тянуть до окончания военного положения (подробнее см. «Продление сроков в НДС-учете» // «Налоги & бухучет», 2022, № 32). Хотя повторимся — мы считаем, что эти операции не учитываются для 1-миллионного критерия.
