Приложение РІ — налоговоприбыльные разницы (ч. 2)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Здесь указывают проценты по долговым обязательствам от нерезидента, которые не сыграли в налоговом учете прошлых периодов, увеличив финрезультат согласно п. 140.2 НКУ (см. строку 3.1.1 приложения РІ в статье «Приложение РІ — налоговоприбыльные разницы (ч. 1)» // «Налоги & бухучет», 2023, № 5). Напомним: такие проценты разрешено переносить «на будущее» до полного погашения, уменьшая их сумму ежегодно на 5 % (п. 140.3 НКУ). При этом должно соблюдаться ограничение, предусмотренное п. 140.2 НКУ (см. БЗ 102.12).

Причем в составе уменьшающих сумм учитываются и «старые» непогашенные проценты, которые не попали до 01.01.2015 в расходы в налоговом учете из-за ограничений «старой» ст. 141 НКУ (п. 20 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Обратите внимание: налоговики подтверждают возможность ежеквартального уменьшения финансового результата на сумму неучтенных процентных расходов прошлых лет (см. БЗ 102.12).

Но имейте в виду: если при расчете ограничений, установленных п. 140.2 НКУ, суммарное значение объекта обложения налогом на прибыль, финансовых расходов и суммы налоговых амортизационных отчислений имеет отрицательное значение, то уменьшающая разница на сумму не списанных на начало отчетного периода процентов не применяется (см. письма ГНСУ от 10.06.2021 № 2348/ІПК/99-00-21-02-02-06 и от 18.10.2021 № 3872/ІПК/99-00-21- 02-02-06).

Подробно об уменьшающей процентной разнице см. в статье «Нерезидентская процентная разница: уменьшаем финрезультат» // «Налоги & бухучет», 2021, № 87.

Тем плательщикам налога на прибыль, которые в 2022 году в течение года работали на спецЕН, забывать об этой разнице не нужно. Дело в том, что на проценты, превышающие сумму ограничения, определенного п. 140.2 НКУ, и увеличившие финрезультат до налогообложения, которые остались не учтенными в уменьшение финрезультата до налогообложения на дату перехода на уплату спецЕН, они имеют право уменьшить финрезультат до налогообложения с учетом ограничений, установленных п. 140.2 НКУ, после возвращения на общую систему (п.п. 9.12 подразд. 8 разд. ХХ НКУ, см. БЗ 102.11)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В строке 3.2.2 приложения РІ показывают сумму отраженной в бухгалтерских доходах отчетного периода уценки инструментов собственного капитала, переклассифицированных в финансовые обязательства, на которую необходимо уменьшить бухгалтерский финрезультат (п.п. 140.4.6 НКУ).

Поскольку НП(С)БУ не содержат специальных норм для таких операций, эту корректировку применяют исключительно предприятия, которые составляют финотчетность по МСФО. При этом руководствоваться им нужно МСБУ 32 «Финансовые инструменты: представление»

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют предприятия, которые для учета финансовых инвестиций используют метод участия в капитале согласно НП(С)БУ 12 «Финансовые инвестиции» или МСБУ 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия» (п.п. 140.4.1 НКУ).

Здесь указывают сумму начисленных в бухучете доходов от участия в капитале:

— других плательщиков налога на прибыль;

— плательщиков единого налога.

Имейте в виду: в этой строке не отражают доход от участия в капитале нерезидентов. Место таким доходам — в строке 3.2.3.3 приложения РІ

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке показывают признанные в бухгалтерском учете доходы в виде дивидендов, которые относятся к получению от других предприятий — плательщиков налога на прибыль (п.п. 140.4.1 НКУ). Исключение — дивиденды от институтов совместного инвестирования и плательщиков, прибыль которых освобождается от налогообложения согласно НКУ (в размере прибыли, освобожденной от налогообложения)

Норма НКУ, которая регламентирует определение указанной разницы, вступила в силу с 01.01.2022. Но, чтобы отразить данные в этой строке, предприятие должно определить скорректированную прибыль КИК. Ее будут считать предприятия при подаче отчетности за 2023 год (см. БЗ 102.20.02). Следовательно, строку 3.2.3.2 приложения РІ к налоговоприбыльной декларации за 2022 год еще не заполняют

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют предприятия, которые для учета финансовых инвестиций используют метод участия в капитале согласно НП(С)БУ 12 или МСБУ 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия». Они показывают здесь сумму начисленных доходов от участия в капитале нерезидентов (п.п. 140.4.3 НКУ). Но такую уменьшающую корректировку можно осуществить только в случае одновременного выполнения следующих условий:

1) доля участия в капитале нерезидента в течение календарного года — не менее 10 %;

2) нерезидент не происходит из низконалоговой страны согласно Перечню, утвержденному постановлением КМУ от 27.12.2017 № 1045 (кроме государств (территорий), с которыми есть действующие международные договоры Украины об избежании двойного налогообложения доходов)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму начисленных в пользу плательщика налога дивидендов от нерезидента (п.п. 140.4.3 НКУ). Как и в случае с предыдущей разницей (см. строку 3.2.3.3), для осуществления этой корректировки должны соблюдаться следующие условия:

1) доля участия в капитале нерезидента в течение календарного года — не менее 10 %;

2) нерезидент не происходит из низконалоговой страны согласно Перечню, утвержденному постановлением КМУ от 27.12.2017 № 1045 (кроме государств (территорий), с которыми есть действующие международные договоры Украины об избежании двойного налогообложения доходов).

Обратите внимание: если дивиденды выплачивались резиденту нерезидентом в период до достижения этим резидентом календарного года непрерывного обладания долей в капитале нерезидента и указанный доход подлежал налогообложению, эту разницу можно применить после того, как такой год истечет. Конечно, если будут выполнены все условия, установленные п.п. 140.4.3 НКУ. При этом плательщик налога должен подать уточняющую налоговую декларацию за периоды, когда доходы в виде дивидендов от нерезидентов облагались налогом на прибыль

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Важно! Эту строку при наличии убытков прошлых лет заполняют все плательщики налога на прибыль, то есть как высокодоходники, так и малодоходники, независимо от того, стоит ли у них в декларации отметка о неприменении корректировок финрезультата на налоговоприбыльные разницы. Здесь приводят сумму убытка, задекларированного в строке 04 декларации за прошлый отчетный год (п.п. 140.4.4 НКУ).

Напомним: налоговые убытки прошлых лет уменьшают объект налогообложения текущего года. А если они не сыграли, их переносят на следующие налоговые периоды до полного погашения такого отрицательного значения.

Важно! Для крупных налогоплательщиков (п.п. 14.1.24 НКУ) с 2022 года установлено ограничение на перенос налоговых убытков прошлых лет. Так, начиная с 2022 года крупные плательщики могут уменьшать финрезультат (прибыль, убыток или нулевое значение) только на 50 % суммы отрицательного значения прошлых лет.

То есть в строке 3.2.4 приложения РІ крупные плательщики могут показывать не более чем 50 % непогашенных прошлогодних убытков.

Если же непогашенная сумма убытков прошлых лет будет составлять не более 10 % положительного значения объекта налогообложения, то такие убытки можно учесть сразу в полной сумме (п.п. 140.4.4 НКУ).

Убытки прошлых лет, которые остались непогашенными по состоянию на 01.01.2022, учитываются в уменьшение финрезультата по тем же правилам, что и текущие убытки, которые возникнут начиная с 2022 года, до полного погашения (п. 42 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Порядок переноса прошлогодних налоговых убытков крупными плательщиками на примерах объяснялся в Информационном письме ГНСУ № 1/2022.

А вот остальные (мелкие) плательщики переносят налоговые прошлогодние убытки, как и раньше, без ограничений. Детали см. в статье «Убытки и налог на прибыль» // «Налоги & бухучет», 2022, № 66.

Но имейте в виду: если предприятие изменяло систему налогообложения, то убытки, понесенные в период пребывания на едином налоге, учесть в этой строке не получится (см. письмо ГНСУ от 19.05.2021 № 1910/ІПК/99-00-21-02-02-06). Не получится также после возвращения на общую систему реанимировать прибыльные убытки, которые учитывались у предприятия до перехода на единый налог.

Обратите внимание: перенос прошлогодних налоговых убытков расценивают как льготу (код — «11020301»). Но только в том случае, если убытки частично или полностью сыграли (!) в уменьшение текущего налога

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Здесь предприятие-правопреемник показывает сумму отрицательного значения реорганизованного предшественника (п.п. 140.4.5 НКУ). При этом упомянутая норма НКУ позволяет учесть убытки реорганизованного предприятия:

1) в периоде утверждения передаточного акта — при реорганизации путем присоединения, слияния или преобразования;

2) в периоде утверждения распределительного баланса пропорционально к полученной доле имущества — при реорганизации путем разделения или выдела.

Но при этом нужно, чтобы правопреемник и предшественник были связанными лицами не менее 18 последовательных месяцев до даты завершения присоединения (слияния). И учесть убытки можно только в сумме, которая не превышает сумму собственного капитала предприятия, которое прекращается, по состоянию на конец предыдущего налогового (отчетного) года

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Через эту строку плательщики-кинематографисты отражают уменьшение финрезультата на сумму полученных государственных субсидий, включенных в состав бухгалтерских доходов отчетного периода (п.п. 140.4.7 НКУ)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке указывают сумму бюджетных грантов, полученных плательщиком налога и включенных в состав доходов отчетного периода в бухгалтерском учете (п.п. 140.4.8 НКУ). Определение таких грантов приведено в п.п. 14.1.277¹ НКУ. На сегодня их предоставляет только одна институция — Украинский культурный фонд (см. Перечень предоставителей бюджетных грантов, утвержденный постановлением КМУ от 18.08.2021 № 867). Подробнее об учете грантов см. в статье «Получили грант: как учитывать?» // «Налоги & бухучет», 2021, № 9.

Важно! Эту строку при наличии соответствующих показателей заполняют как высокодоходники, так и малодоходники, независимо от того, стоит ли у них в декларации отметка о неприменении корректировок финрезультата на налоговоприбыльные разницы (п.п. 134.1.1 НКУ).

В ходе выполнения условий договора о предоставлении бюджетного гранта сумма расходов, понесенных за счет такого гранта (но не больше его суммы), увеличит объект обложения налогом на прибыль (см. разницу, которая отражается в строке 3.1.14 приложения РІ в статье «Приложение РІ — налоговоприбыльные разницы (ч. 1)» // «Налоги & бухучет», 2023, № 5). В итоге одна и та же сумма бюджетного гранта из-за разниц будет исключена как из доходов, так и из расходов получателя гранта

Эти строки заполняют только страховщики. Остальные предприятия проставляют здесь прочерк (в электронной форме строку оставляют пустой)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Здесь отражают отрицательный финансовый результат (убыток) от операций по отчуждению ценных бумаг (ЦБ), полученный по правилам НП(С)БУ или МСФО (абзац второй п.п. 141.2.1 НКУ). То есть в общем случае строку заполняют, когда оборот Дт 793 — Кт 971 превышает оборот Дт 741 — Кт 793 (профессиональные торговцы ЦБ сравнивают обороты: Дт 791 — Кт 902 и Дт 702 — Кт 791). Таким образом, эта разница предназначена для очистки финрезультата от бухгалтерских ценнобумажных убытков.

Обратите внимание: ценнобумажные разницы не распространяются на операции, перечисленные в п.п. 141.2.6 НКУ (о них см. в статье «Приложение ЦП — ценные бумаги» // «Налоги & бухучет», 2023, № 5).

Кроме того, эти разницы не определяют по операциям с корпоративными правами, выраженными в другой, нежели ЦБ, форме (см. БЗ 102.15)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В этой строке показывают сумму отрицательного общего результата переоценки ЦБ (общая сумма уценок ЦБ превышает общую сумму их дооценок за отчетный период), кроме государственных ЦБ и облигаций местных займов, отраженного в составе бухгалтерского финрезультата отчетного периода (абзац третий п.п. 141.2.1 НКУ). Таким образом, здесь указывают отрицательный результат переоценок из строки 4.1.3 РІ приложения ЦП.

Полученную по итогам отчетного 2022 года сумму отрицательного значения ЦБ-переоценок переносят в строку 04 приложения ЦП следующего 2023 года

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Здесь приводят сумму налоговой ценнобумажной прибыли, рассчитанной в приложении ЦП (п.п. 141.2.5 НКУ). То есть в эту строку переносят положительный показатель строки 4.1.4 РІ приложения ЦП.

А вот отрицательный налоговый ценнобумажный финрезультат (убыток) за отчетный 2022 год в приложении РІ не отражают. Его учитывают в следующем отчетном 2023 году в строке 03 приложения ЦП (п.п. 141.2.4 НКУ)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Здесь указывают сумму прибыли от продажи или другого отчуждения ценных бумаг, полученную по правилам НП(С)БУ или МСФО (п.п. 141.2.2 НКУ). То есть эта разница очищает финрезультат от бухгалтерских ценнобумажных прибылей. Эту строку заполняют, если оборот Дт 741 — Кт 793 превышает оборот Дт 793 — Кт 971 (профессиональные торговцы ЦБ сравнивают обороты: Дт 702 — Кт 791 и Дт 791 — Кт 902)

Эти строки заполняют только страховщики. Обычные предприятия здесь ставят прочерк (в электронной форме оставляют эту строку пустой)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Эта строка предназначена для трансфертной корректировки. В нем показывают сумму пропорциональной корректировки доходов по контролируемым операциям согласно п.п. 39.5.5 НКУ. Обратите внимание: при наличии соответствующих данных указанную строку заполняют и малодоходники (постоянные представительства нерезидента), что имеют антиразничную отметку в декларации

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Эта строка предназначена для трансфертной корректировки. В ней показывают сумму пропорциональной корректировки расходов по контролируемым операциям согласно п.п. 39.5.5 НКУ. При наличии соответствующих данных указанную строку заполняют и малодоходники (постоянные представительства нерезидента), которые имеют антиразничную отметку в декларации

4.1.5

Сума сплачених платежів, внесків, премій за договором довгострокового страхування життя чи договором страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення (стаття 123¹ розділу II Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют предприятия-страхователи, которые вносили за своих работников платежи по договорам долгосрочного страхования жизни, негосударственного пенсионного обеспечения, добровольного медицинского страхования и досрочно расторгают такие договоры, в результате чего происходит частичная страховая выплата, выплата выкупной суммы или полное прекращение обязательств страховщика. Признаки указанных договоров названы в пп. 14.1.52, 14.1.52¹ и 14.1.52² НКУ.

Важно! Эту разницу рассчитывают (а следовательно, и заполняют эту строку) как высокодоходники, так и малодоходники (независимо от того, стоит ли у них в декларации отметка, которая указывает на принятие решения о неприменении корректировок финрезультата на налоговоприбыльные разницы).

При наличии вышеупомянутых обстоятельств в этой строке отражают сумму признанных в бухучете расходов на уплату страховых платежей (взносов, премий), увеличенную на сумму пени в размере 120 % учетной ставки НБУ, действовавшей на конец отчетного периода, в котором состоялось расторжение договора или договор прекратил отвечать требованиям пп. 14.1.52, 14.1.52¹ и 14.1.52² НКУ.

Если при увольнении работника срок действия вышеупомянутых договоров не изменяется и такие договоры не прекращаются до завершения своего минимального срока действия, то корректировка, предусмотренная ст. 123¹ НКУ не применяется. Другими словами, собственно факт прекращения трудовых отношений между работником и страхователем не обязывает плательщика-страхователя осуществлять эту корректировку (см. письмо ГНСУ от 26.09.2019 № 382/6/99-00-07-02-02-15/ІПК и БЗ 102.12)

Строки 4.1.5.1 — 4.1.21 и 4.2.6 — 4.2.23 при наличии соответствующих данных заполняют и малодоходники, которые имеют антиразничную отметку в декларации

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В этой строке плательщик отражает сумму дохода, полученного как плата за товары (работы, услуги), отгруженные (предоставленные) во время пребывания на упрощенной системе налогообложения (п. 4¹ подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Обратите внимание: указанная разница не затрагивает налогоплательщиков, которые перешли на общую систему из единоналожной группы 4. А вот в отношении бывших упрощенцев группы 3, в том числе и тех, которые находились в 2022 году на спецЕН, она работает.

Напомним: единоналожники группы 3 отражают доходы по кассовому методу. Соответственно при отгрузке товаров (выполнении работ, предоставлении услуг) в период пребывания на упрощенной системе единоналожного дохода у юрлица не возникло. Чтобы неучтенный доход попал под налогообложение, и предусмотрена эта разница.

Обратите внимание: в обратной ситуации, когда плательщик отгрузил товары или предоставил услуги под аванс, полученный на упрощенной системе, уменьшать финрезультат налоговики не позволяют и требуют действовать по бухучетным правилам (см. письмо ГФСУ от 21.12.2017 № 3101/6/99-99-12-02-03-15/ІПК). Однако такой подход противоречит ч. 2 ст. 17 ХКУ, которая обязывает устранять двойное налогообложение.

Поэтому, считаем, надо откорректировать финрезультат и сделать это можно: (1) уменьшив финрезультат на сумму бухучетного дохода (строка 4.2.9 приложения РІ) и одновременно (2) увеличив его на сумму бухучетной себестоимости реализованных товаров (услуг/работ) (строка 4.1.12 приложения РІ). В специальном поле прибыльной декларации согласно п. 46.4 НКУ объясняем причину своих действий.

Детали ищите в статье «Выбираем/оставляем спецЕН — переходные операции» // «Налоги & бухучет», 2022, № 26

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Здесь приводят сумму бухгалтерской амортизации необоротных активов, связанных с добычей полезных ископаемых, если (абзац первый п. 19 подразд. 4 разд. XX НКУ):

1) они не были введены в эксплуатацию по состоянию на 1 января 2015 года и

2) их стоимость в бухучете увеличена на сумму налоговых расходов, которые уменьшили объект налогообложения в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.8.5 НКУ в редакции, которая действовала до 01.01.2015

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В эту строку заносят сумму потерь от уменьшения полезности необоротных активов, связанных с добычей полезных ископаемых, если (абзац второй п. 19 подразд. 4 разд. XX НКУ):

1) они не были введены в эксплуатацию по состоянию на 1 января 2015 года и

2) их стоимость в бухучете увеличена на сумму налоговых расходов, которые уменьшили объект налогообложения в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.8.5 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2015

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В строке 4.1.8 приложения РІ отражают сумму расходов по разведке/доразведке и обустройству нефтяных и газовых месторождений, которые (абзац третий п. 19 подразд. 4 разд. XX НКУ):

1) признаны в бухучете расходами отчетного периода в связи с технической невозможностью и/или экономической нецелесообразностью дальнейшей добычи полезных ископаемых и

2) были учтены при определении объекта обложения налогом на прибыль в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.8.5 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2015

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняет продавец товаров, работ, услуг при завершении начатой до 01.01.2015 процедуры урегулирования его сомнительной дебиторки согласно «старой» редакции п.п. 159.1.1 НКУ, чтобы нивелировать ранее уменьшенный доход (п.п. 1.1 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Увеличить бухфинрезультат продавец обязан, если в отчетном периоде суд (1) не удовлетворил иск (заявление) продавца, или (2) удовлетворил его частично, или (3) не принял такой иск (заявление) к производству (рассмотрению), или (4) удовлетворил иск (заявление) покупателя о признании недействительными требований по погашению его задолженности перед продавцом или ее части.

Исключение — прекращение судом производства по делу полностью или частично в связи с погашением покупателем задолженности или ее части после подачи продавцом иска (заявления)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Здесь покупатель товаров, работ, услуг отражает стоимость признанной судом или по исполнительной надписи нотариуса задолженности, мероприятия по взысканию которой начаты до 01.01.2015 (п.п. 1.1 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняет продавец, который начал до 01.01.2015 процедуру урегулирования сомнительной дебиторской задолженности. Чтобы нивелировать уменьшение ранее (до 01.01.2015) дохода (на величину поставленных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг) согласно «старой» редакции п.п. 159.1.1 НКУ, здесь показывают сумму задолженности, погашенной покупателем полностью или частично (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания) (п.п. 1.2 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Здесь показывают сумму денежных средств, которая поступила на банковский счет или в кассу предприятия в течение отчетного года на погашение дебиторской задолженности, возникшей до 01.01.2015, по операциям, налоговый доход по которым определялся до 2015 года по дате поступления денежных средств (абзац первый п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

Эта строка предназначена исключительно для банков. Остальные предприятия здесь проставляют прочерк (если заполняют в электронном виде, строку оставляют пустой)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Эта разница распространяется на тех немногочисленных плательщиков, которые получили внешние кредиты (займы) под государственные гарантии, обслуживание и погашение которых осуществляются за счет средств госбюджета, по перечню, определенным КМУ, в результате осуществления сделок, указанных в п. 14 разд. «Заключительные положения» Закона о госбюджете-2015.

В этой строке отражают расходы, которые возникают по правилам бухучета при списании безнадежной дебиторской задолженности за поставленные товары (работы, услуги), которые подлежали оплате за счет средств госбюджета, — в размере, который не превышает сумму доходов, приведенную в строке 4.2.12 приложения РІ (абзац второй п. 36 подразд. 4 разд. XX НКУ)

Эту строку заполняют только банки и небанковские финучреждения. Остальные предприятия проставляют здесь прочерк (если заполняют в электронном виде — оставляют строку пустой)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В строке 4.1.16 указывают сумму расходов, учтенную при определении объекта обложения налогом на прибыль до 1 января 2015 года и включенную в состав бухгалтерских расходов в отчетном периоде. То есть эту разницу определяют с целью избежания повторного учета расходов при определении объекта налогообложения. Корректировки финрезультата осуществляют на основании переходного п. 42 подразд. 4 разд. ХХ НКУ

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму начисленной ускоренной амортизации ОС группы 4 за весь налоговый (отчетный) период ее начисления в случае несоблюдения требований, установленных п. 43 подразд. 4 разд. ХХ НКУ. То есть через строку 4.1.17 снимаем начисленную ранее ускоренную налоговую амортизацию.

Напомним: согласно п. 43 подразд. 4 разд. ХХ НКУ с 01.01.2017 плательщики при расчете амортизации по прямолинейному методу в отношении ОС группы 4 могли использовать минимально допустимый срок налоговой амортизации 2 года. Однако для применения ускоренных сроков начисления амортизации должны были соблюдаться следующие условия:

— ОС не были введены в эксплуатацию и не использовались на территории Украины;

— ОС введены в эксплуатацию с 01.01.2017 по 31.12.2019;

— ОС использовались в собственной хоздеятельности и не продавались или не предоставлялись в аренду другим лицам (за исключением плательщиков, у которых предоставление в аренду имущества — основной вид деятельности).

Если эти требования были нарушены до окончания периода начисления амортизации (2 года), плательщик в налоговом (отчетном) периоде, в котором состоялся факт такого нарушения, обязан применить санкционные разницы. То есть увеличить финрезультат на сумму ускоренной налоговой амортизации, начисленной за весь период эксплуатации соответствующего объекта ОС.

Обратите внимание! По мнению налоговиков, эту корректировку необходимо проводить также в случаях, когда ОС группы 4, к которым применялась ускоренная налоговая амортизация (см. письмо ОКПН ГФСУ от 20.06.2017 № 732/ІПК/28— 10-01-03-11):

— ликвидированы (прекращено их использование в собственной хозяйственной деятельности);

— безвозмездно переданы другому лицу;

— похищены;

— внесены в уставной капитал другого лица.

В то же время в том же письме налоговики говорят, что при временном выведении ОС из эксплуатации в связи с их ремонтом или консервацией переамортизировать такие ОС в налоговом учете не нужно.

Одновременно со строкой 4.1.17 заполняют строку 4.2.16 приложения РІ

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Здесь показывают сумму начисленной ускоренной амортизации ОС за весь налоговый (отчетный) период ее начисления в случае несоблюдения требований, установленных п. 43¹ подразд. 4 разд. ХХ НКУ. Напомним, что указанная норма позволяет в период с 01.01.2020 до 31.12.2030 ускоренно амортизировать ОС групп 4, 5, 9 и передаточные устройства (группа 3), используя минимально допустимый срок амортизации:

— 2 года — в отношении ОС групп 4 «Машины и оборудование» и 5 «Транспортные средства»;

— 5 лет — в отношении передаточных устройств (группа 3) и ОС группы 9 «Прочие основные средства».

Но только при соблюдении следующих требований:

— ОС введены в эксплуатацию с 01.01.2020 по 31.12.2030;

— ОС не были в использовании.

Такие ОС должны использоваться в собственной хозяйственной деятельности и не могут продаваться или предоставляться в аренду другим лицам (кроме плательщиков, для которых предоставление в аренду имущества — основной вид деятельности).

Если эти требования нарушаются до окончания периода начисления ускоренной амортизации, плательщик в налоговом (отчетном) периоде, в котором состоялся факт такого нарушения, обязан увеличить финрезультат на сумму ускоренной налоговой амортизации, начисленной с даты введения таких ОС в эксплуатацию.

Считаем, что по аналогии с разницей, которая отражается в строке 4.1.17, эту корректировку придется применять и в случаях, когда ОС, к которым применялась ускоренная налоговая амортизация, ликвидированы (прекращено их использование в собственной хозяйственной деятельности), безвозмездно переданы другому лицу, похищены или внесены в уставной капитал другого лица.

Одновременно со строкой 4.1.17.1 заполняют строку 4.2.16.1 приложения РІ

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Эта разница была разработана под «метановую» льготу, которая действовала до 01.01.2020 (см. п. 16 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). В последний раз ее рассчитывали по результатам 2020 года. В 2022 году эта разница уже не действовала, потому строка 4.1.18 приложения РІ к налоговоприбыльной декларации за 2022 год не заполняется

Эта строка предназначалась для банков и небанковских финансовых учреждений. Остальные предприятия проставляют здесь прочерк (в электронной форме — оставляют строку незаполненной)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Эта строка предназначалась для плательщиков налога на прибыль — государственных или коммунальных заведений здравоохранения и лиц, уполномоченных на осуществление закупок в сфере здравоохранения. Здесь они увеличивали финрезультат на сумму расходов, признанных в бухучете в связи с использованием полученных ими ранее средств или товаров, предназначенных для борьбы с COVID-19.

При этом бухгалтерские доходы, отраженные в результате получения таких средств и товаров, снимали по строке 4.2.20 приложения РІ.

Заметьте: п. 51² подразд. 4 разд. ХХ НКУ ограничивает действие этих разниц 2020 и 2021 годами.

В 2022 году эта разница уже не действовала. Поэтому эта строка за 2022 год уже не будет заполнена

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняли только государственные и коммунальные заведения здравоохранения, которые являются плательщиками налога на прибыль. Они увеличивали финрезультат на сумму расходов, признанных в бухучете в результате использования товаров, направленных на борьбу с COVID-19, которые ранее были получены безвозмездно от лиц, уполномоченных на осуществление закупок в сфере здравоохранения. При этом бухгалтерские доходы, отраженные в результате получения таких товаров, снимали по строке 4.2.21 приложения РІ.

Имейте в виду: п. 51³ подразд. 4 разд. ХХ НКУ ограничивает действие этих разниц 2020 и 2021 годами. В 2022 году эта разница уже не действовала

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В 2022 году эта строка будет заполнена впервые. В ней производители электрической энергии по «зеленому» тарифу должны указывать сумму дохода в размере погашенной дебиторской задолженности за проданную электрическую энергию по «зеленому» тарифу и/или за предоставленные услуги по уменьшению нагрузки, на который в предыдущих отчетных периодах уменьшался финансовый результат до налогообложения из-за того, что производитель электрической энергии не получил оплату на конец отчетного периода.

Отражать такое увеличение следует до полного погашения дебиторской задолженности за электрическую энергию по «зеленому» тарифу и/или за услуги по уменьшению нагрузки в периоде с 1 января 2022 года до 1 января 2024 года

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Этот прялок, как и предыдущий, впервые будет заполнен по результатам 2022 года. В нем производители электрической энергии по «зеленому» тарифу должны указывать сумму начисленных в бухгалтерском учете и учтенных в финансовом результате до налогообложения расходов, которые формируют себестоимость реализованной электрической энергии по «зеленому» тарифу, и расходов на сбыт электрической энергии по «зеленому» тарифу и/или себестоимость услуг по уменьшению нагрузки в периоде с 1 января 2022 года до 1 января 2024 года, за которую производитель не получил оплату на конец отчетного периода

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют продавцы, которые начали до 01.01.2015 процедуру урегулирования сомнительной дебиторской задолженности. Здесь показывают сумму себестоимость (ее части) товаров, работ, услуг, на которую раньше (до 01.01.2015) на основании «старого» п.п. 159.1.1 НКУ были уменьшены налоговые расходы (п.п. 1.1 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Делают это, если суд (1) не удовлетворил иск (заявление) такого продавца, или (2) удовлетворил его частично, или (3) не принял такой иск (заявление) к производству (рассмотрению), или (4) удовлетворил иск (заявление) покупателя о признании недействительными требований о погашении его задолженности перед продавцом или ее части.

Заметьте: эта разница не работает, если суд прекращает производство по делу полностью или частично в связи с погашением покупателем задолженности или ее части после подачи продавцом иска (заявления).

Строка 4.2.6 заполняется одновременно со строкой 4.1.9 приложения РІ

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке покупатель, который погасил долг перед продавцом (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания), для нивелирования бывшего (до 01.01.2015) уменьшения своих расходов согласно «старому» п.п. 159.1.2 НКУ отражает сумму погашенной задолженности (п.п. 1.2 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняет продавец, который в связи с процедурой урегулирования сомнительной дебиторской задолженности ранее (до 01.01.2015) на основании «старого» п.п. 159.1.1 НКУ уменьшил налоговые расходы на себестоимость отгруженных товаров (выполненных работ, предоставленных услуг). При полном или частичном погашении долга покупателем (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания) здесь отражают сумму себестоимости или ее части, определенную пропорционально сумме погашенной покупателем задолженности (п.п. 1.2 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Строка 4.2.8 заполняется одновременно со строкой 4.1.11 приложения РІ

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке плательщики налога указывают сумму перечисленных (или внесенных в кассу) контрагентам в отчетном периоде денежных средств на погашение кредиторской задолженности, которая возникла до 01.01.2015, по операциям, налоговые расходы по которым до 2015 года определялись по дате перечисления денежных средств на банковский счет или внесения в кассу контрагента (абзац второй п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

Эта строка была предназначена исключительно для банков. Остальные предприятия здесь проставляют прочерк (в электронной форме оставляют строку незаполненной)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Здесь плательщики налога показывают уменьшение финрезультата на сумму расходов на оплату отпусков работникам и другие выплаты, связанные с оплатой труда, которые возмещены после 01.01.2015 за счет резервов и обеспечений, сформированных до 01.01.2015 в соответствии с НП(С)БУ или МСФО, в случае если такие расходы не были учтены при определении объекта налогообложения до 01.01.2015 (п. 24 подразд. 4 разд. XX НКУ)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму дохода, возникшего у плательщика, который является должником (заемщиком) по внешним кредитам (займам), привлеченным под государственные гарантии, обслуживание и погашение которых осуществляются за счет средств госбюджета, по перечню, определенному КМУ, в результате осуществления сделок, указанных в п. 14 разд. «Заключительные положения» Закона о госбюджете-2015 (абзац первый п. 36 подразд. 4 разд. XX НКУ)

Эту строку заполняют только банки и небанковские финучреждения. Остальные предприятия проставляют здесь прочерк (если заполняют в электронном виде — оставляют строку пустой)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму доходов, признанных в соответствии с НП(С)БУ или МСФО в результате списания налогового долга, аннулирования (прощения) и/или рассрочки (отсрочки) обязательств плательщика в соответствии с положениями п. 37 подразд. 10 разд. XX НКУ и Закона о финреструктуризации (абзац второй п.п. 1 п. 39 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Здесь указывают сумму доходов, учтенную в объекте налогообложения по налоговым правилам до 1 января 2015 года и отраженную в составе доходов согласно бухгалтерским правилам в отчетном периоде.

Например: ОС получены безвозмездно до 01.01.2015. Их стоимость была отражена в налоговых доходах сразу на всю сумму. При этом в бухучете после 01.01.2015 осуществляется постепенное признание доходов по мере начисления амортизации (Дт 424 — Кт 745). Чтобы такие доходы повторно не были обложены налогом на прибыль, от них нужно очистить объект налогообложения путем этой корректировки

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке плательщик, который нарушил условия п. 43 подразд. 4 разд. ХХ НКУ для ускоренной амортизации ОС группы 4, указывает сумму их налоговой амортизации, рассчитанной по общим правилам п. 138.3 НКУ за соответствующие налоговые (отчетные) периоды (см. также комментарий к строке 4.1.17 приложения РІ). Обратите внимание: здесь указывают налоговую амортизацию только тех ОС группы 4, к которым плательщик раньше применял ускоренную налоговую амортизацию, а теперь переамортизирует в связи с нарушением требований, прописанных в п. 43 подразд. 4 разд. ХХ НКУ

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Здесь плательщик, который нарушил условия п. 43¹ подразд. 4 разд. ХХ НКУ для ускоренной амортизации ОС, установленные этим пунктом, указывает сумму их налоговой амортизации, рассчитанной по общим правилам п. 138.3 НКУ за соответствующие налоговые (отчетные) периоды (см. также комментарий к строке 4.1.17.1 приложения РІ). Причем указывать в этой строке нужно налоговую амортизацию только тех ОС, к которым плательщик ранее применял ускоренную налоговую амортизацию, а теперь переамортизирует в связи с нарушением требований, прописанных в п. 43¹ подразд. 4 разд. ХХ НКУ

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Заполнение этой строки обусловлено тем, что с 23.05.2020 законодатели позволили применение производственного метода начисления амортизации ОС в налоговом учете. При этом согласно п. 52 подразд. 4 разд. ХХ НКУ плательщики налога могли принять решение об изменении с ІІ — IV кварталов 2020 года метода начисления амортизации ОС на производственный. Но для этого им нужно было осуществить инвентаризацию таких ОС по состоянию на 1-е число налогового (отчетного) периода 2020 года, в котором принято решение о применении производственного метода.

Если по результатам проведенной инвентаризации оказалось, что общая балансовая стоимость ОС (без учета переоценки) по данным бухучета меньше налоговой балансовой (остаточной) стоимости ОС, рассчитанной по нормам разд. III НКУ, разницу амортизируют как отдельный объект ОС по прямолинейному методу в течение 20 налоговых (отчетных) кварталов. Начисленную амортизацию такого объекта ОС показывают в строке 4.2.16.2 приложения РІ

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Согласно п. 16 подразд. 4 разд. ХХ НКУ до 1 января 2020 года освобождалась от налогообложения (путем уменьшения финрезультата) прибыль предприятий в размере дохода, полученного ими от хозяйственной деятельности с использованием газа (метана) угольных месторождений и/или производного сырья газа (метана) угольных месторождений. Но поскольку в 2022 году упомянутая льгота уже не работала, в строке 4.2.17 приложения РІ к налоговоприбыльной декларації-2022 ничего не показывают

Эта строка предназначалась для банков и небанковских финансовых учреждений. Остальные предприятия здесь проставляют прочерк (в электронной форме строку оставляют пустой)

Эта строка предназначалась для банков и небанковских финансовых учреждений. Остальные предприятия здесь проставляют прочерк (в электронной форме строку оставляют пустой)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Эта строка предназначалась для плательщиков налога на прибыль — государственных или коммунальных заведений здравоохранения и лиц, уполномоченных на осуществление закупок в сфере здравоохранения. Здесь уменьшали финрезультат на сумму доходов, признанных в бухучете в результате получения такими плательщиками средств или товаров, направленных на борьбу с COVID-19.

Заметьте: п. 51² подразд. 4 разд. ХХ НКУ ограничивает действие этой разницы 2020 и 2021 годами. Поэтому в 2022 году эту строку не заполняют

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Строка 4.2.21 была предназначена только для государственных или коммунальных заведений здравоохранения, которые являются плательщиками налога на прибыль. В ней отражали сумму бухгалтерских доходов, признанных вследствие безвозмездного получения от лиц, уполномоченных на осуществление закупок в сфере здравоохранения, товаров, направленных на борьбу с COVID-19. Имейте в виду: п. 51³ подразд. 4 разд. ХХ НКУ ограничивает действие этой разницы 2020 и 2021 годами. Поэтому в 2022 году эту строку не заполняют

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют в приложении РІ те плательщики налога, которые в 2022 году получили доход в виде одноразовой компенсации, которая выплачивалась субъектам хозяйствования как социальная поддержка на период осуществления ограничительных противоэпидемических мероприятий, направленных на предотвращение распространения COVID-19 (п. 2 ст. 1 Закона Украины от 04.12.2020 № 1071-IX). В соответствии с п. 54 подразд. 4 разд. ХХ НКУ сумму такого дохода, отраженную в бухучете, нужно изъять из бухгалтерского финрезультата до налогообложения путем осуществления уменьшающей корректировки. Такую уменьшающую сумму и показывают в рассматриваемой строке

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке приложения РІ к налоговоприбыльной декларации отражали включенную в состав бухгалтерских доходов сумму (п. 54 подразд. 4 разд. ХХ НКУ):

— штрафов и пени, списанных в соответствии с п. 2³ подразд. 10 разд. ХХ НКУ;

— налогового долга (в том числе штрафных санкций и пени), образовавшегося до 01.11.2020, совокупный размер которого по всем налогам и сборам не превышает 3060 грн (включительно), списанного в соответствии с п. 2⁴ подразд. 10 разд. ХХ НКУ.

В декларации за 2022 год не заполняется.

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В 2022 году эта строка будет заполнена впервые. В ней производители электрической энергии по «зеленому» тарифу должны указывать сумму начисленного в бухгалтерском учете и учтенного в финрезультате до налогообложения дохода от продажи электрической энергии по «зеленому» тарифу и/или предоставления услуг по уменьшению нагрузки в периоде с 1 января 2022 года до 1 января 2024 года, за который производитель электрической энергии не получил оплату на конец отчетного периода (п.п. 1 п. 58 подразд. 4 разд. XX НКУ)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В 2022 году эта строка также будет заполнена впервые. В ней производители электрической энергии по «зеленому» тарифу должны указывать сумму расходов, которая формирует себестоимость реализованной электрической энергии по «зеленому» тарифу, и расходов на сбыт электрической энергии по «зеленому» тарифу, и/или себестоимость услуги по уменьшению нагрузки, за которую производитель получил оплату в таком отчетном периоде и на которую в предыдущих отчетных периодах увеличивался финансовый результат в соответствии с п.п. 2 п. 58 подразд. 4 разд. XX НКУ, поскольку производитель в прошлые периоды не получил оплату на конец отчетного периода.

Эти правила будут действовать до полного погашения дебиторской задолженности за электрическую энергию по «зеленому» тарифу, проданную в период с 1 января 2022 года до 1 января 2024 года

В этой строке подводят общий итог всех разниц, которые увеличивают бухгалтерский финрезультат

Здесь подводят общий итог разниц, которые уменьшают бухгалтерский финрезультат

В этой строке выводят окончательный результат для корректировки бухгалтерского финрезультата как разницу между строками 01 и 02 приложения РІ. Строка может иметь как положительное «+», так и отрицательное «-» значение. Показатель этой строки с соответствующим знаком («+» или «-») переносят в строку 03 РІ основной части декларации