Плательщики ЕН несут ответственность согласно НКУ за правильность исчисления, полноту и своевременность уплаты сумм ЕН, а также за своевременность подачи налоговых деклараций (п. 300.1 НКУ). Объектом обложения единым налогом является доход, полученный плательщиком в отчетном периоде. А следовательно, проверкой может быть выявлено завышение или занижение сумм налоговых обязательств по ЕН. В случае занижения единщикам придется уплатить доначисленную сумму, а также штраф и пеню. В этом они ничем не отличаются от плательщиков остальных налогов.
Но этим проверка единщиков не исчерпывается. Контролеры обязательно будут пытаться установить нарушение требований единоналожной главы 1 разд. ХIV НКУ. И если им это удастся,
налоговики имеют право аннулировать регистрацию плательщика ЕН и таким образом перевести его на общую систему налогообложения (п. 299.11 НКУ)
Рассмотрим дальше, за что именно единщики могут получить это достаточно строгое наказание.
Нарушения, которые приводят к ЕН-разрегистрации
Их перечень содержится в п.п. 298.2.3 НКУ (см. также БЗ 108.01.06 — для «юриков»-третьегруппников и БЗ 107.01.08 — для ФЛП — плательщиков ЕН первой — третьей групп). Это:
— превышение в течение календарного года установленного объема дохода для соответствующей группы плательщиков ЕН. При этом единщики первой — второй групп имеют шанс остаться на упрощенке, перейдя в старшую группу;
— применение плательщиком ЕН первой — третьей групп неденежного способа расчетов;
— осуществление видов деятельности, запрещенных всем единоналожникам и отдельно перво- и второгруппникам, или несоответствие требованиям организационно-правовых форм хозяйствования;
— превышение численности физических лиц, которые находятся в трудовых отношениях с плательщиком ЕН;
— осуществление видов деятельности, не указанных в реестре плательщиков ЕН;
— наличие налогового долга в размере, который превышает 3060 грн, на каждое первое число месяца в течение двух последовательных кварталов.
Если плательщик самостоятельно признает за собой любое из вышеперечисленных нарушений, тогда во исполнение требований п.п. 298.2.3 НКУ он обязан сам себя наказать переходом с упрощенной системы на общую. Сроки такого перехода, а также остальные подробности этой процедуры здесь не будем приводить, поскольку наша цель — разобраться не с добровольной, а с принудительной ЕН-разрегистрацией.
Если же плательщик ЕН допустит любое из вышеперечисленных нарушений, но не выполнит требования п.п. 298.2.3 НКУ о самостоятельном отказе от упрощенной системы, фискалы могут аннулировать его ЕН-регистрацию по собственному решению. Это следует из п.п. 3 п. 299.10 НКУ, где наступление случаев, предусмотренных п.п. 298.2.3 НКУ, фигурирует как отдельное основание для ЕН-разрегистрации.
То есть эти нормы НКУ построенные таким образом, что
когда плательщик ЕН будет обязан перейти на общую систему и не сделает этого добровольно, фискалы принудительно аннулируют его регистрацию плательщика ЕН
Обратите внимание! Фискалы могут усмотреть основания для аннулирования и в нарушении других (не упомянутых нами) требований главы 1 разд. ХIV НКУ. Например, в случае неподачи ФЛП заявления об изменении местонахождения или юрлицом — об изменении видов хоздеятельности. Хотя оснований для аннулирования в этих случаях нет. Ведь ЕН-регистрация по решению контролеров может быть аннулирована только в случаях, определенных п.п. 298.2.3 НКУ. То есть только если плательщик совершил нарушение, которое обязывает его перейти на общую систему, и он такого перехода не осуществил. А неподача заявлений к таким обязующим нарушениям не относится.
Принудительное аннулирование ЕН-регистрации
НКУ устанавливает четкую последовательность действий контролеров в случае принятия решения об аннулировании ЕН-регистрации. Независимо от оснований аннулирования ЕН-регистрации, сначала должна быть проведена проверка, выявлено нарушение и составлен акт. И только потом
именно на основании акта контролеры принимают решение об аннулировании ЕН-регистрации
Нормы НКУ не предусматривают установки определенной формы такого решения. Оно предоставляется плательщику в письменной форме за подписью руководителя контролирующего органа с обязательным указанием оснований для аннулирования ЕН-регистрации (БЗ 107.01.08).
Однако часто налоговики забывают, что это решение выносится только на основании проверки. Без нее и без оформления соответствующего акта такое решение является противоправным и подлежит отмене. Причем статус плательщика ЕН должен быть восстановлен с момента аннулирования, осуществленного с нарушением соответствующей процедуры. Правда, для этого плательщику, чьи права были нарушены, придется обратиться в суд. Позитивными для плательщиков ЕН были постановления Верховного Суда от 19.11.2019 по делу № 200/5738/19-а, от 26.02.2019 по делу № 805/1396/17-а, от 06.05.2020 по делу № 812/1137/16. Подробнее об этом см. в статье «Принудительное аннулирование упрощенца — только через проверку» // «Налоги & бухучет» 2020, № 57.
Если же все оформлено так, как следует, то
регистрация будет аннулирована с 1-го числа месяца, следующего за кварталом, в котором допущено нарушение
То есть если проверяющие выявят давние нарушения (допущенные в прошлых периодах), то они аннулируют регистрацию плательщика единого налога задним числом. Чем это может грозить представителям первой — третьей групп ЕН, см. в следующем разделе.
Отдельно следует сказать об аграриях-четвертогруппниках. Исключить их из реестра плательщиков сельхозЕН налоговики тоже имеют право только по результатам проведения выездных документальных проверок, если они выявят несоответствие таких аграриев требованиям п.п. 4 п. 291.4 и п. 291.51 НКУ. Соответствующая норма содержится в абзаце втором п. 299.11 НКУ. Подробнее об этом читайте в статье «Без проверки из когорты сельхозЕН не исключают!» // «Налоги & бухучет» 2022, № 23.
Последствия аннулирования
Во-первых, налоговики доначислят:
— соответствующие налоговые обязательства, поскольку с момента аннулирования регистрации плательщика ЕН субъект хозяйствования будет считаться общесистемщиком. В частности, для юрлица речь идет о налоговых обязательствах по налогу на прибыль, для ФЛП — по НДФЛ и ВС;
— штрафы;
— пеню.
А вот вернут ли при этом уплаченный за эти же периоды единый налог?
Автоматически, конечно, нет — для этого нет никаких оснований. Но и подать уточняющую отчетность тоже не получится — налоговики против (см. БЗ 107.01.07).
Как выход они советуют такому субъекту хозяйствования обратиться с письменным заявлением к контролирующему органу по основному месту учета о непризнании поданной за эти периоды отчетности как налоговой с соответствующим объяснением. И тогда, очевидно, уже после того, как они аннулируют такую отчетность, а в интегрированной карточке плательщика возникнет переплата по ЕН, можно будет вернуть ее по обычной процедуре, предусмотренной ст. 43 НКУ.
Во-вторых, в отличие от единоналожников, общесистемщики обязаны:
— вести более сложный учет доходов и расходов;
— применять РРО/ПРРО. Правда, с 01.01.2022 это вылезет боком только плательщикам ЕН группы 1, поскольку остальные единоналожники и так являются РРО-обязанными (если, конечно, они не подпадают под исключения, установленные ст. 9 Закона об РРО);
— уплачивать некоторые дополнительные налоги (сборы).
Заметьте:
с того момента, когда субъект хозяйствования считается находящимся на общей системе, на него возлагаются все соответствующие обязанности
Поэтому проверяющие, скорее всего, возьмут и этот факт к сведению.
В таком случае предпринимателю, который во время пребывания на едином налоге был освобожден от применения РРО/ПРРО, может грозить штраф за непроведение расчетных операций через РРО/ПРРО и за нераспечатку соответствующих расчетных документов.
В общем случае штраф представляет (п. 1 ст. 17 Закона об РРО):
— 100 % стоимости проданных без применения РРО/ПРРО товаров (работ, услуг) — если правонарушение совершено впервые;
— 150 % стоимости таких товаров — за каждое последующее подобное правонарушение.
Кроме того,
ФЛП-общесистемщики должны вести товарный учет запасов и осуществлять продажу только тех товаров, которые отражены в таком учете (п. 12 ст. 3 Закона об РРО)
Поэтому налоговики вспомнят и об этой обязанности, когда сбросят предпринимателя с упрощенки. И наверняка применят соответствующий штраф, предусмотренный ст. 20 Закона об РРО, — в размере стоимости таких товаров, которые не учтены в установленном порядке, по ценам реализации, но не менее 170 грн.
Конечно, с 01.01.2022 и по 01.10.2023 никаких РРО-штрафов не будет, если плательщик не торговал подакцизными товарами. Ведь здесь действует соответствующее освобождение из п. 12 разд. ІІ Закона об РРО (читайте об этом в статье «Нарушение РРО-правил с 01.01.2022 по 30.09.2023: как решился штрафной вопрос?» // «Налоги & бухучет» 2024, № 41).
Однако начиная с 01.10.2023 оно распространяется только на тех, кто из зоны боевых действий или временной оккупации (подробности ищите в статье «Защита от штрафов по Закону об РРО: для кого она актуальна сегодня» // «Налоги & бухучет», 2024, № 41).
Кроме того, налоговики могут применить штрафы за неподачу деклараций по другим налогам и сборам, плательщиком которых единоналожник стал задним числом. Для «юрика» это могут быть декларации по налогу на прибыль, для ФЛП — декларации об имущественном положении и доходах. Согласно п. 120.1 НКУ им может грозить по 340 грн за каждую неподачу.
В-третьих, предприниматель, который нарушил условия пребывания на упрощенке, но, как и раньше, считает себя единоналожником, продолжает вести ежемесячный учет доходов в произвольной форме, а ФЛП — плательщики ЕН, зарегистрированные плательщиками НДС, — специально предназначенную для них Книгу учета доходов и расходов. Сомневаемся, что налоговики будут считать записи о доходах / доходах и расходах в такой форме/книге допустимыми для общесистемщиков.
При этом ФЛП может грозить админштраф за неправильное ведение учета доходов и расходов от 51 до 136 грн (ст. 1641 КУоАП).
В-четвертых, пребывание на общей системе налогообложения также предопределяет обязанность НДС-регистрации при наличии оснований для этого.
Тем, кто после аннулирования ЕН-статуса был обязан зарегистрироваться плательщиком НДС, фискалы даже без такой регистрации должны начислить налоговые обязательства по НДС
И эту всю сумму придется уплатить в бюджет. При этом уменьшить начисленные обязательства не удастся. Дело в том, что пока субъект не зарегистрируется плательщиком НДС и на него не будут составлять и регистрировать в ЕРНН налоговые накладные, права на налоговый кредит он иметь не будет (п. 183.10 НКУ).
В-пятых, единщик, который по воле фискалов стал общесистемщиком, теряет право на освобождение от уплаты земельного налога. То есть начислить этот налог он должен с даты аннулирования ЕН-регистрации. Если этого не сделать, фискалы доначислят земельный налог сами да еще и наложат штраф в размере 10 (25) % согласно п. 123.1 НКУ.
Дополнительно заметим: опять вернуться на упрощенную систему после снятия с регистрации плательщиком единого налога субъект хозяйствования сможет после окончания четырех последовательных кварталов с момента принятия решения об аннулировании такой регистрации (п. 299.11 НКУ).
Что касается плательщиков сельхозЕН, то им за все периоды, в которых выявлено нарушение, начисляются налоги и сборы, от уплаты которых они были освобождены как представители упрощенной системы, а также штрафные санкции, предусмотренные главой 11 разд. II НКУ. Такие плательщики обязаны перейти к уплате налогов по общей системе налогообложения начиная со следующего месяца после месяца, в котором установлено нарушение (абзац второй п. 299.11 НКУ).
Выводы
- Если фискалы во время проверки выявят любое из нарушений, которое обязывало субъекта хозяйствования покинуть ряды плательщиков ЕН, но он этого не делал, то задним числом принудительно переведут его на общую систему.
- Фискалы доначислят налоговые обязательства по НДФЛ и ВС нарушителю-ФЛП, а по налогу на прибыль нарушителю-юрлицу.
- Кроме того, могут быть проблемы с НДС у тех, у кого объем поставок превысил 1 млн грн, а также с РРО и земельным налогом.
