Вывод документа
При начислении налоговых обязательств (НО) после восстановления регистрации плательщиком НДС с 01.08.2023 нужно было применять коэффициент, который рассчитывался на 2022 год. Перерасчет этого коэффициента следовало осуществлять исходя из фактических объемов операций 2022 — 2023 годов (период нахождения на спецЕН не учитывается)
Печально, что налоговики так поздно разъяснили действия, которые плательщик должен был сделать не позднее 22.01.2024. Насколько нам известно, тем, кто обращался за консультацией, налоговики на местах разъясняли распределение НДС именно так, как сказано в комментируемом письме (как правило, в устном порядке). Поэтому для кого-то это разъяснение не станет неожиданностью, а кого-то заинтересует.
Мы не раз задавались вопросом о том, как распределять НДС бывшим спецЕНщикам после 01.08.2023, как делать перерасчет по итогам 2022 и 2023 годов (см. «Как распределять НДС и делать годовой перерасчет бывшим спецЕНщикам» // «Налоги & бухучет», 2024, № 1-2; «Годовой перерасчет НДС за 2023 год» // «Налоги & бухучет», 2023, № 101; «Отмена спецЕН: реглимит, налоговый кредит, сроки выполнения НДС-обязанностей» // «Налоги & бухучет», 2023, № 59). К сожалению, специфика ситуации не позволяла дать однозначный ответ. Такие ситуации, во-первых, в НКУ не прописаны и, во-вторых, никогда раньше не происходили, поэтому точной аналогии нет.
Мы описывали несколько возможных вариантов, акцентируя внимание на положительных и отрицательных сторонах каждого из них, в том числе упоминали и о том варианте, который предложили налоговики в этом разъяснении.
Напомним, основные вопросы можно свести к таким трем (исходим из того, что плательщик с 01.04.2022 перешел на спецЕН, а покинул его 01.08.2023*):
* Впрочем, комментируемое разъяснение будет интересно и тем, кто перешел на спецЕН в 2022 году, но позже 1 апреля и/или покинул его в 2023 раньше по каким-то своим соображениям. Принцип тут один и тот же.
1. Как проводить перерасчет за 2022 год по операциям до перехода на спецЕН?
2. Как распределять НДС в периодах после ухода со спецЕН (в частности, как определить коэффициент распределения)?
3. Как проводить перерасчет за 2023 год?
По второму вопросу вряд ли возникнут разногласия. Судите сами: ст. 199 НКУ предусматривает два варианта определения коэффициента:
а) либо отталкиваемся от прошлогоднего (если необлагаемые операции осуществлялись в прошлом году и был проведен годовой перерасчет);
б) либо рассчитываем коэффициент впервые по итогам месяца возникновения необлагаемых операций (если они возникли в этом месяце впервые).
Третьего просто не дано. Вариант «б» нам тоже не подходит. Остается вариант «а»: если после 01.08.2023 вы продолжаете осуществлять облагаемые и необлагаемые операции, то до конца 2023 года надо было использовать тот ЧВ, который использовался в 2022 году до момента перехода на спецЕН (т. е. тот коэффициент, который был получен по итогам годового перерасчета за 2021 год; он задекларирован в стр. 3.1 таблицы 1 приложения Д6 к декларации за декабрь 2021 и продублирован в стр. 1 таблицы 1 приложения Д6 к декларации за январь 2022).
Строго говоря, это не совсем правильно, ведь идея п. 199.2 НКУ в том, что прошлогодний коэффициент должен пройти через годовой перерасчет. А у нас его за 2022 год не было. Но другого коэффициента просто нет. Поэтому распределительные НО в периодах с августа по декабрь 2023 нужно было начислять с его помощью (если в этих периодах были одновременно облагаемые и необлагаемые операции).
А вот ответ на первый и третий вопрос неискушенного бухгалтера может удивить: налоговики, по сути, объединили их!
Они предлагают отдельно не проводить два разных перерасчета (один за 2022, второй за 2023), а объединить их в одном перерасчете!
Понятно, что ничего подобного НКУ не предусматривает, но, напомним, и ситуация нестандартная.
В итоге получается, что в декларации за декабрь 2023 нужно было пересчитать распределительные НО, начисленные в периодах январь — март 2022 и август — декабрь 2023.
Важная деталь: новый коэффициент рассчитывается без учета объема поставок, осуществленных на спецЕН (они не являются объектом обложения). То есть в гр. 4 и 5 таблицы 1 приложения Д6 к декларации за декабрь 2023 учитываем объемы поставок только периодов январь — март 2022 и август — декабрь 2023. К такому выводу приходили и мы, налоговики его подтверждают. Это логично, иначе поставки на спецЕН раздули бы коэффициент антиЧВ и пришлось бы необоснованно доначислять громадные распределительные НО.
Попутный вопрос — в какую строку таблицы 1 приложения Д6 за декабрь 2023 нужно было вписывать новый коэффициент: в 3.1 (посчитанный за один календарный год) или 3.2 (посчитанный за два календарных года)? Несмотря на соблазн вписать его в стр .3.2 (ведь мы рассчитываем коэффициент за два года), считаем, что использовать надо было именно стр. 3.1, поскольку стр. 3.2 предназначена для совсем другого случая — пересчета старых переходных необоротных активов.
Еще раз отметим — самое негативное, что налоговики сильно опоздали с этим разъяснением. Поэтому многих терзает другой вопрос:
что делать, если мы провели распределение и перерасчет не так, как советуют налоговики в этом разъяснении?
В принципе, если вы не хотите морочить голову с исправлением и имеете силы доказывать свою позицию, то можно настаивать, что никакой ошибки вовсе не было, вы сделали все правильно. Ведь ст. 199 НКУ не устанавливает правила распределения НДС в этой ситуации. А данное письмо — всего лишь рекомендация налоговиков.
Впрочем, многое зависит от того, как вы сделали распределение и перерасчет. Например, вы не объединили перерасчет за 2022 — 2023 в единое целое, а отдельно пересчитали 2022 год (скажем, путем подачи УР к марту 2022 после отмены спецЕН) и отдельно 2023. Здесь вряд ли можно говорить о какой-то ошибке.
Если же ваши действия шли совсем вразрез с данным письмом (скажем, вы вообще не сделали перерасчет и/или вообще не распределяли НДС после 01.08.2023), то вам придется исправлять оплошность.
Благо в период военного положения не применяется самоштраф при исправлении ошибки в случае появления недоплаты*.
* Даже если не исправлять ошибку и контролеры доначислят налоговые обязательства, а плательщик уплатит их по НУР в течение 30 календарных дней (без обжалования), то штрафные санкции, начисленные на сумму такого налогового обязательства, считаются отмененными, а пеня не начисляется (п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). То есть, доплатив налог по НУР в 30-дневный срок, плательщик освобождается от штрафов и пени.
Причем суммовые ошибки в объемах распределительных НН налоговики советуют исправлять одним РК со строками «-»/«+» (БЗ 101.15, подробнее см. «Ошибки в налоговых накладных: ситуации» // «Налоги & бухучет», 2024, № 18). А вот за несвоевременную регистрацию распределительных НН или перерасчетных РК штраф никто не отменял.
