Бухучет продажи квартиры
Выбытие объекта недвижимости. Объект основных средств (квартиру), в отношении которого принято решение о продаже, переводят в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи (Дт 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи»), при одновременном соблюдении всех критериев, перечисленных в п. 1 разд. II НП(С)БУ 27 «Необоротные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность».
Такой подход в полной мере распространяется и на квартиру, которая была классифицирована как инвестиционная недвижимость (см. статьи «Инвестиционная недвижимость: как признавать и учитывать после последних изменений» // «Налоги & бухучет», 2024, № 4 и «Инвестнедвижимость сегодня: какие могут быть проблемы?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 23) и которую предприятие решило продать.
Применять нормы НП(С)БУ 27 и переводить объект основных средств (ОС) в оборотные активы (Дт 286) нужно и в том случае, когда предприятие не планировало его реализацию, а причина для продажи возникла неожиданно. Ведь п. 33 НП(С)БУ 7 «Основные средства» позволяет списывать объекты с баланса как ОС только в случае их безвозмездной передачи или несоответствия критериям признания активом. Поэтому любой продаже ОС должен предшествовать перевод объекта на субсчет 286.
Следовательно, на дату, когда неподвижный объект (квартира) полностью отвечает всем требованиям, установленным п. 1 разд. II НП(С)БУ 27, осуществляют следующие записи:
— Дт 131 «Износ основных средств» — Кт 103 «Дома и сооружения» (об учете квартиры именно на субсчете 103 см. письмо Минфина от 29.07.2009 № 31-34000-10-16/20641) или Дт 135 «Износ инвестиционной недвижимости» — Кт 100 «Инвестиционная недвижимость» (в отношении инвестиционной недвижимости, оцененной по первоначальной стоимости) — списывают сумму накопленной амортизации объекта ОС / инвестиционной недвижимости;
— Дт 286 — Кт 103, 100 — отражают остаточную (балансовую) стоимость объекта ОС / инвестиционной недвижимости.
После перевода квартиры в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи, амортизацию на такой актив не начисляют начиная с месяца, следующего за месяцем перевода этого объекта в оборотные активы
(п. 6 разд. II НП(С)БУ 27, п. 29 НП(С)БУ 7).
Согласно п. 9 разд. II НП(С)БУ 27 удерживаемые для продажи необоротные активы на дату баланса отражают по наименьшей из двух величин:
— балансовой стоимости (стоимостью актива, по которой он включается в итог баланса, п. 4 НП(С)БУ 32 «Инвестиционная недвижимость») или
— чистой стоимости реализации (справедливой стоимости необоротного актива за вычетом ожидаемых расходов на его реализацию, п. 4 НП(С)БУ 7).
Если на дату баланса меньшей оказалась чистая стоимость реализации, тогда сумму превышения балансовой стоимости актива над такой стоимостью списывают в состав прочих операционных расходов (Дт 946 — Кт 286). Если же в дальнейшем чистая стоимость реализации увеличится, разницу следует будет отразить в составе прочих операционных доходов (Дт 286 — Кт 719). Но сумма дохода при этом не должна превысить признанных ранее расходов от корректировки балансовой стоимости необоротных активов, удерживаемых для продажи (п. 11 разд. ІІ НП(С)БУ 27).
Дата дохода от продажи недвижимости. Продажу квартиры, переведенной на субсчет 286, отражают так же, как и реализацию оборотных активов.
Доход от такой продажи признают при соблюдении условий п. 8 НП(С)БУ 15 «Доход» (п. 41 Методрекомендаций по бухучету ОС, утвержденных приказом Минфина от 30.09.2003 № 561). Среди обязательных условий признания дохода (выручки) от реализации, определенных п. 8 НП(С)БУ 15, — передача рисков и выгод, связанных с правом собственности на актив, и потеря контроля в отношении такого актива. А контроль над активом обычно сопровождается переходом права собственности на него (см. письмо Минфина от 03.03.2007 № 31-34000-20-10/4345). Следовательно,
доход от продажи квартиры следует признавать на дату последнего из событий: (1) передачи рисков или (2) потери контроля
Поэтому чтобы отразить доход, необходимо дождаться, чтобы наступили оба события.
При продаже недвижимости доходы возникают обычно на дату оформления акта приема-передачи недвижимого объекта (квартиры).
Поэтому на дату передача квартиры, признанной удерживаемой для продажи, покупателю отражают доход от продажи: Дт 377 «Расчеты с другими дебиторами» — Кт 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов». Заодно балансовую стоимость объекта при его реализации списывают на расходы: Дт 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов» — Кт 286.
Продажа квартиры и налог на прибыль
Если предприятие — малодоходник и отказалось от разниц из разд. ІІІ НКУ, то учет по налогу на прибыль у него базируется на данных бухучета.
А вот высокодоходники и малодоходники-добровольцы при реализации объектов ОС должны рассчитывать продажные разницы, определенные пп. 138.1 и 138.2 НКУ.
Квартира — непроизводственное ОС. Квартира могла классифицировалаться предприятием как непроизводственноей ОС. С позиции НКУ, напомним, непроизводственные — это ОС, не предназначенные для использования в хозяйственной деятельности плательщика налога.
Для случая реализации непроизводственных ОС НКУ отдельно выделены непроизводственно-продажные разницы. Следовательно, по операции по продаже непроизводственной квартиры финансовый результат до налогообложения следует:
— увеличить (через стр. 1.1.3 приложения РІ к прибыльной декларации) на сумму остаточной стоимости продаваемого объекта непроизводственных ОС, определенную в соответствии с НП(С)БУ или МСФО (абзац пятый п. 138.1 НКУ). При этом
бухгалтерскую остаточную стоимость непроизводственного ОС определяют на уровне той суммы, которая зафиксирована в момент перевода квартиры в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи (Дт 286 — Кт 103)
То есть без учета дальнейших корректировок стоимости такого объекта в соответствии с п. 9 разд. ІІ НП(С)БУ 27 (см. статью «Приложение РІ — налоговоприбыльные разницы (ч. 1)» // «Налоги & бухучет», 2024, № 7);
— уменьшить (через стр. 1.2.3 приложения РІ к прибыльной декларации) на сумму первоначальной стоимости приобретения или изготовления продаваемого объекта непроизводственных ОС и расходов на его ремонт, реконструкцию, модернизацию или другие улучшения (в том числе отнесенные в бухучете в расходы), но не больше суммы дохода (выручки), полученного от такой продажи (абзац шестой п. 138.2 НКУ). То есть эта разница ограничена суммой дохода (выручки) от реализации. А это значит, что для целей налогового учета не может быть убыточной продажи непроизводственного ОС (квартиры).
Квартира — инвестнедвижимость. Объекты недвижимости, которые значатся в бухучете предприятия как инвестиционная недвижимость (за исключением земельных участков), в понимании п.п. 14.1.138 НКУ являются налоговыми ОС. В отдельную группу инвестиционную недвижимость п.п. 138.3.3 НКУ не выделяет. Поэтому здания (а следовательно, и квартиру) относят к группе 3.
От использования объекта инвестиционной недвижимости, сданного в операционную аренду, получают доход в виде арендных платежей. Поэтому с позиции НКУ такая инвестиционная недвижимость однозначно является производственной ОС — налоговую амортизацию по такой инвестиционной недвижимости, которую учитывают по первоначальной стоимости, начисляют.
Следовательно при реализации инвестиционной недвижимости, оцененной по первоначальной стоимости, — то есть производственных объектов ОС (предназначенных для использования в хозяйственной деятельности предприятия), возникают производственно-продажные разницы (см. БЗ 102.05).
А следовательно, в случае продажи инвестиционной квартиры, которую учитывали по первоначальной стоимости, необходимо финрезультат до налогообложения:
— увеличить (через стр. 1.1.2 приложения РІ к прибыльной декларации) на сумму остаточной стоимости реализуемого объекта ОС, определенную в соответствии с НП(С)БУ или МСФО (абзац четвертый п. 138.1 НКУ);
— уменьшить (через стр. 1.2.2 приложения РІ к прибыльной декларации) на сумму остаточной стоимости продаваемого объекта ОС, определенную по налоговым правилам (абзац третий п. 138.2 НКУ).
При этом остаточную стоимость квартиры определяют на уровне той суммы, которая зафиксирована при переводе объекта инвестиционной недвижимости в необоротные активы, удерживаемые для продажи.
Если же осуществляется продажа квартиры, оцененной по справедливой стоимости, тогда налоговоприбыльные последствия продажи такой инвестиционной недвижимости совпадают с бухгалтерскими
То есть результат от продажи указанной инвестиционной недвижимости определяют по правилам бухучета и отражают в составе финрезультата до налогообложения без любых дальнейших его корректировок (см. БЗ 102.05). Даже несмотря на то, что инвестиционная недвижимость отвечает налоговому определению налоговых ОС.
Выводы
- В бухгалтерском учете реализации квартиры предшествует ее предпродажный перевод в категорию необоротных активов, удерживаемых для продажи (Дт 286).
- При продаже недвижимости доходы признают обычно на дату оформления акта приема-передачи недвижимого объекта (квартиры).
- Высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам придется откорректировать свой бухфинрезультат на разницы, связанные с продажей недвижимости как объекта ОС. Таких разниц две:
— производственно-продажная разница — возникает при реализации производственных объектов ОС (то есть если квартира была предназначена для использования в хоздеятельности предприятия);
— непроизводственно-продажная разница — возникает в случае реализации непроизводственных ОС (то есть если квартира не предназначалась для использования в хоздеятельности предприятия).
