НДС-учет компенсации коммуналки
Если стоимость возмещения (компенсации) коммунальных услуг включена в состав арендной платы, НДС-учет будет таким же, как и в отношении самих арендных платежей. То есть датой возникновения права арендатора на налоговый кредит (НК) будет дата события, которое произошло раньше (п. 198.2 НКУ):
— или дата списания средств со счета арендатора в банке;
— или дата получения арендной услуги.
Право на НК у арендатора возникает независимо от того, использует ли предприятие арендованный объект в хозяйственной деятельности и налогооблагаемых операциях (п. 198.3 НКУ). Главное условие: НК должна подтверждать налоговая накладная (НН), зарегистрированная в ЕРНН (п. 198.6 НКУ). Причем в случае перечисления предоплаты за несколько периодов наперед арендатор имеет право сразу показать НК.
Если же арендатор компенсирует арендодателю стоимость потребленных коммунальных услуг отдельно, то в НДС-учете он отражает НК по общим правилам. То есть по первому событию, определенному в соответствии с п. 198.2 НКУ (обычно по дате составления документа, который подтверждает факт получения услуг), и при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН.
Однако заметьте:
если объект аренды используется арендатором в нехозяйственной, необъектной или льготной деятельности, необходимо начислить компенсирующие налоговые обязательства (НО) по НДС (п. 198.5 НКУ)
Это правило применяется в обоих случаях. Базой налогообложения будет стоимость возмещенных коммунальных услуг арендодателю (п. 189.1 НКУ).
Если компенсацию стоимости коммунальных услуг получает арендодатель — бюджетное учреждение, арендатору НК по НДС не светит. Ведь суммы возмещения арендодателю — бюджетному учреждению расходов на коммунальные услуги и на энергоносители не включаются в базу НДС-обложения (абзац шестой п. 188.1 НКУ).
Бухучет возмещения коммуналки
Для бухучета арендатора не важно, как происходит компенсация арендодателю коммунальных расходов — в составе арендной платы или по отдельным счетам. То есть порядок бухгалтерского учета одинаков независимо от формы возмещения компенсации коммунальных услуг (в составе арендной суммы или отдельными платежами).
Сумму компенсационных выплат коммуналки арендатор относит на расходы в том же порядке, что и арендные платежи, в зависимости от направления использования арендованного имущества
В составе расходов (Дт 23, 91, 92, 93, 94) сумму возмещения коммунальных платежей отражают в периоде потребления арендатором таких коммунальных услуг (см. статью «Первичка в следующем месяце за предыдущий» // «Налоги & бухучет», 2022, № 50).
Если денежные средства в счет компенсации коммунальных расходов перечислены авансом за несколько периодов, то они в расходы арендатора сразу не попадут. Сначала авансовый платеж зависает на счете 39 «Расходы будущих периодов». А уже потом такие суммы списывают на расходы деятельности арендатора в тех периодах, к которым они относятся.
Отражают расходы на основании составленных в подтверждение осуществления хозяйственных операций первичных документов (п. 1.3 Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете от 24.05.95 № 88) в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены (ч. 5 ст. 9 Закона о бухучете*). То есть в том периоде, к которому такие расходы относятся, независимо от уплаты денежных средств, как требует бухпринцип начисления (ст. 4 Закона о бухучете).
* Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 № 996-XIV.
В общем случае последним календарным днем того месяца, в котором были предоставлены услуги, арендатор и арендодатель должны оформить между собой акт-расчет или акт согласования стоимости коммунальных услуг (см. статью «Какой датой составляют акты на аренду?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 23). При этом даже в том случае, если указанный первичный документ на конец отчетного периода так и не будет получен арендатором, ему все равно придется оценить и показать расходы в бухучете, например на основании самоакта. При этом руководствоваться нужно алгоритмом, описанным для ситуации с запоздалой первичкой (см. статью «Первичка отсутствует или опоздала: составляем самоакт» // «Налоги & бухучет», 2022, № 50).
А если акт согласования окажется датированным началом будущего месяца, то (независимо от даты его составления), соблюдая принцип начисления, расходы в виде компенсации коммуналки все равно надо показать именно тем периодом, к которому они относятся. Для этого опять-таки можно последним числом месяца составить самоакт.
Прибыльный учет коммунальной компенсации
Расходы в части компенсации коммунальных услуг отражают четко по правилам бухучета.
Осуществлять какие-то специальные корректировки финрезультата до налогообложения в отношении возмещения коммуналки НКУ не требует
Однако высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам следует помнить об общем 30 % ограничении, установленном п.п. 140.5.4 НКУ по расходам на приобретение у неприбыльщиков, внесенных в Реестр неприбыльных учреждений и организаций на дату такого приобретения (кроме бюджетных учреждений).
По требованиям п.п. 140.5.4 НКУ, если стоимость товаров (в том числе необоротных активов), работ и услуг, приобретенных у неприбыльных организаций, совокупно в течение отчетного (налогового) года превысит 25 размеров минзарплаты на 1 января отчетного (налогового) года (в 2024 году — 177500 грн), то финрезультат необходимо увеличить на 30 % стоимости таких товаров, работ и услуг. Исчисляют эту разницу исключительно по итогам отчетного года.
А теперь приведем пример учета арендатором компенсации коммунальных платежей, связанных с арендой помещения.
Пример. Предприятие арендует помещение под склад. Договором аренды предусмотрена отдельная компенсация коммунальных расходов на основании счетов (актов согласования стоимости коммунальных услуг), которые выставляются арендодателем.
За текущий месяц составлен и подписан сторонами акт согласования стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором, которые подлежат возмещению арендодателю, на общую сумму 30000 грн (в т. ч. НДС — 5000 грн). Арендатор возместил расходы арендодателю.
Компенсация арендодателю коммунальных платежей по отдельному счету
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Отражена сумма компенсации коммунальных платежей, которые подлежат возмещению арендодателю за текущий месяц (на основании счетов, актов) | 93 | 685 | 25000 |
| 2 | Отражена сумма НДС (до регистрации НН в ЕРНН) | 644/1 | 685 | 5000 |
| 3 | Отражен НК по НДС (при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН) | 641/НДС | 644/1 | 5000 |
| 4 | Перечислена сумма компенсации коммунальных платежей арендодателю | 685 | 311 | 30000 |
Аренда объектов жилого фонда
Правовые аспекты. Суть проблемы аренды жилой недвижимости в том, что согласно требованиям ГКУ такая операция попадает под определенные ограничения.
Дело в том, что арендатор-юрлицо имеет право использовать жилье только для проживания в нем физических лиц (ч. 2 ст. 813 ГКУ). Аналогичную оговорку содержит и ч. 1 ст. 815 ГКУ в отношении нанимателей — физических лиц. В связи с этим возникают следующие вопросы:
1) тарифы на коммунальные услуги для юридических лиц выше, чем для физлиц. То есть юрлицо, осуществляя свою деятельность в жилой недвижимости, будет оплачивать коммунальные услуги по низким тарифам. Если такая информация просочится в соответствующие службы, то они наверняка будут вынуждать переоформлять соответствующие договоры и уплачивать коммуналку по тарифам для юрлиц. А вот сам по себе факт нецелевого использования жилья не делает по умолчанию договор аренды недействительным. Такое возможно только через суд;
2) может ли факт нецелевого использования жилья под офис, склад и другие хозяйственные цели* создать проблемы в сфере налогообложения?
* За исключением аренды жилья для целей проживания там сотрудников предприятия или других лиц (например, прикомандированных на предприятие из других населенных пунктов и т. п.).
НДС. Могут ли быть конфликты с фискалами в отношении НДС? Нужно ли начислять компенсирующие НО по правилам п.п. «г» п. 198.5 НКУ?
На наш взгляд, нет. Ведь один только факт того, что недвижимость относится к жилому фонду, не может свидетельствовать о ее использовании за пределами хозяйственной деятельности НДС-плательщика. А следовательно,
НДС-содержащие коммунальные расходы, связанные с арендой жилой недвижимости, которые попали в состав НК правомерно, не требуют начисления компенсирующих НО
Но при условии, что эксплуатация такого жилья планируется/осуществляется в пределах хозяйственной деятельности плательщика и в рамках налогооблагаемых операций (а не в других целях).
Бухучет. В бухучете нет специальных требований для отражения расходов с привязкой к их хозяйственной направленности предприятия (в нашем случае — арендатора). Расходы отражают в бухучете одновременно с уменьшением активов или увеличением обязательств (п. 5 НП(С)БУ 16 «Расходы»). Руководствуются при этом нормами НП(С)БУ 16 и отражают расходы по функциональному назначению.
Налог на прибыль. Корректировок финрезультата до налогообложения по такому критерию, как хозяйственность операции, НКУ не содержит. Да и на практике налоговики особо не проявляли активность в плане признания недействительными договоров аренды жилья, которое используется под офис, склад и т. п. Поэтому, считаем, в части налоговоприбыльного учета компенсации коммуналки проблем не возникнет. То есть расходы на возмещение коммунальных услуг уменьшат бухфинрезультат и объект обложения налогом на прибыль.
Хотя раньше налоговики отказывали арендаторам в расходах на аренду жилого помещения, которое не переведено в нежилой фонд (см. письмо ГУ Миндоходов в г. Киеве от 30.10.2014 № 11145/10/26-15-11-01-08). К тому же
фискалы уже давно зачисляют необоротные активы жилого фонда, которые используется в хоздеятельности плательщика без перевода в нежилой фонд, к непроизводственным основным средствам согласно п.п. 138.3.2 НКУ и на этом основании отказывают в праве на их налоговую амортизацию
(см. БЗ 102.05). Потому полностью исключать претензии контролеров нельзя. Хотя весомыми их аргументы не назовешь (см. статью «Хоздеятельность в жилом помещении (право и налоги)» // «Налоги & бухучет», 2018, № 15).
Выводы
- Если арендатор компенсирует арендодателю стоимость коммунальных услуг отдельной суммой, то в НДС-учете он имеет право на отражение НК по общим правилам.
- В составе расходов (Дт 23, 91, 92, 93, 94) сумму компенсации коммунальных платежей отражают в периоде потребления арендатором таких коммунальных услуг.
- Расходы в части компенсации коммунальных услуг отражают в прибыльном учете четко по правилам бухучета. Однако высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам следует помнить о 30 % разнице в отношении приобретений у неприбыльщиков.
- Фискалы относят объекты жилого фонда, которые используется в хоздеятельности плательщика без перевода в нежилой фонд, к непроизводственным основным средствам и на этом основании отказывают в их налоговой амортизации.
