Неприбыльные организации могут получать доходы не только от уставной деятельности, но и
прочие доходы, при условии, что эти доходы используются исключительно для финансирования расходов на содержание НПО, реализации цели (целей, задач) и направлений уставной деятельности
Это предусмотрено п.п. 133.4.2 НКУ. При этом возможность получения таких доходов лучше закрепить в уставных документах НПО. Тем более что профильное НПО-законодательство обычно требует от неприбыльных организаций, чтобы их уставные документы содержали сведения об источниках активов (доходов) и порядке их использования.
Так, например, устав общественной организации (ОО) должен содержать сведения об источниках поступления и порядке использования средств и другого имущества ОО (п. 8 ч. 1 ст. 11 Закона Украины «Об общественных объединениях» от 22.03.2012 № 4572-VI). В уставе ОСМД также должны быть определены источники финансирования, порядок использования имущества и средств объединения (ч. 1 ст. 7 Закона № 2866*). Аналогичные формулировки встречаем в ст. 33 Закона Украины «О кооперации» от 10.07.2003 № 1087-IV) в отношении устава кооператива.
* Закон Украины «Об объединении совладельцев многоквартирного дома» от 29.11.2001 № 2866-III.
Ну а поскольку абсолютно все источники предусматривать невозможно, в уставных документах можно указать, что имущество формируют также прочие поступления, не запрещенные законодательством, которые направляются на выполнение уставных целей.
Вместе с тем в неприбыльном отчете* должны быть отражены все суммы доходов, сформированные по правилам бухгалтерского учета. То есть суммы доходов, которые не попали в строки 1.1 — 1.10, предназначенные для основных доходов, отражаются в строке 1.11 «інші доходи» (БЗ 102.04).
* По форме, утвержденной приказом Минфина от 17.06.2016 № 553 (в редакции приказа Минфина от 28.04.2017 № 469).
При этом в консультации из БЗ 102.04
налоговики среди прочих доходов, которые подлежат отражению в строке 1.11, называют доход от арендной платы*, от продажи основных средств, запасов и т. п.
* Хотя доходы ОСМД от предоставления в аренду помещения, которое относится к общему имуществу многоквартирного дома, налоговики рекомендуют отражать в строке 1.5 (письмо ГНСУ от 26.03.2024 № 1594/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК).
Рассмотрим подробнее эти и еще несколько примеров самых распространенных прочих доходов НПО (см. табл. 1 ниже).
Таблица 1. Прочие доходы НПО: что можно, а что нет
| Вид дохода | Комментарий |
| От аренды | НПО может получать доходы от сдачи имущества в аренду (Кт 713 «Доход от операционной аренды активов») — это не запрещено (см. письмо ГНСУ от 24.05.2024 № 2898/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК). При этом тем НПО, у которых отсутствует КВЭД 68.20 «Предоставление в аренду и эксплуатацию собственного или арендованного недвижимого имущества», налоговики советуют его добавить в ЕГР (см. письмо ГНСУ от 29.08.2023 № 2726/ІПК/99-00-21-02-02-06). Обратите внимание! Существуют определенные проблемы, если имущество в аренду сдает НПО — коммунальное некоммерческое предприятие (КНП), в том числе заведение здравоохранения. В таком случае арендная плата за коммунальное имущество подлежит распределению между балансодержателем (КНП) и бюджетом территориальной громады (ТГ). Так вот, чтобы КНП не подвергнуться лишению статуса неприбыльщика, лучше, чтобы арендатор самостоятельно распределял плату за аренду и направлял соответствующие ее части непосредственно КНП как балансодержателю и в бюджет ТГ (см. ОНК, утвержденную приказом Минфина от 19.01.2021 № 23). Иначе, если вместо арендатора часть полученной арендной платы в соответствующий бюджет будет перечислять КНП (после получения всей суммы от арендатора), контролирующие органы усматривают в этом распределение НПО полученных доходов среди учредителей (БЗ 102.04). А следовательно, под вопросом может оказаться неприбыльный статус и пребывание в Реестре НПО. Больше подробностей найдете в статье «Распределение платы за аренду: как не потерять НПО-статус?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 13. Также фискалы не одобряют предоставления НПО отдельных услуг, сопутствующих аренде. В частности, они отрицают против того, чтобы ОСМД по договору аренды обслуживало оборудование, которое принадлежит другому юридическому лицу (арендатору). Получение дохода в виде возмещения расходов за такое обслуживание является, по их мнению, нарушением норм Закона № 2866 и п. 133.4 НКУ (см. письмо ГНСУ от 23.01.2024 № 384/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК) |
| От продажи имущества, товаров, выполнения работ, предоставления услуг | НПО может получать доходы от продажи собственного имущества, в том числе основных средств — автотранспорта, недвижимости и т. п. (Кт 712 «Доход от реализации прочих оборотных активов»). При этом главное условие неприбыльности должно оставаться непреложным: доход, полученный от продажи собственного имущества, следует направлять только на финансирование расходов на свое содержание, реализацию цели (целей, задач) и направлений уставной деятельности (см. письма ГНСУ от 03.01.2025 № 9/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК, от 14.03.2024 № 1308/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК, БЗ 102.04). Обратите внимание! Никаких ограничений по сумме при этом не существует. Правда, продажа дорогих объектов может повлечь необходимость регистрации НПО плательщиком НДС (подробнее — в статье «НДС у неприбыльных организаций» // «Налоги & бухучет», 2024, № 13. Что касается возможности продажи товаров, выполнения работ, предоставления услуг, то в отдельных случаях это тоже допустимо. Однако такая деятельность должна быть непосредственно связана с теми целями и задачами, для которых, собственно, создавалась НПО. Но даже в таком случае налоговики отказывают частному заведению образования, которое осуществляет обучение на платной основе, в НПО-статусе (см. письмо ГНСУ от 11.04.2024 № 1959/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК). А вот, например, продажа предметов религиозно-обрядовой атрибутики и предоставление обрядовых услуги религиозными организациями на пути их НПО-статусу не станут. Как и предоставление ОСМД услуг по управлению многоквартирным домом (см. письмо ГНСУ от 01.02.2024 № 541/ІПК/99-00-04-03-02 ІПК). Обратите внимание! Подавляющее большинство бюджетных учреждений со статусом НПО имеют право предоставлять платные услуги по специальным перечням. Причем НПО-статус не теряется только в том случае, если предоставляемая услуга указана в соответствующем перечне. В связи с этим налоговики отмечают (см. письмо ГНСУ от 13.12.2024 № 5701/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК), что на сегодня КНП, которое является заведением здравоохранения, потеряет НПО-статус в случае получения доходов от предоставления: — транспортных услуг (перевозки грузов), осуществления грузовых работ; — в пользование автомобильных стоянок, парковки автомобилей и других транспортных средств; — услуг по обучению врачей-интернов (провизоров), которые закончили негосударственные высшие медицинские (фармацевтические) заведения образования или обучались на условиях контракта с юридическими и физическими лицами |
| Штрафные санкции | В прочие доходы включают санкции (неустойки/штрафы/пени) в пользу НПО за нарушение договорных обязательств по гражданско-правовым договорам (Кт 715 «Штрафы, пени, неустойки») |
| От продажи инвалюты | В составе прочих доходов НПО показывают также доход от продажи валюты — положительную разницу между коммерческим курсом иностранной валюты на валютном рынке (то есть курсом продажи валюты) и официальным курсом НБУ на дату ее продажи (Кт 711 «Доходы от купли-продажи иностранной валюты»). Если рыночный курс ниже чем курс НБУ, отражают расходы от продажи валюты (Дт 942 «Расходы на куплю-продажу иностранной валюты»). Кстати, налоговики не считают нарушением НПО-условий получение ОСМД взносов от совладельца квартиры, который находится за рубежом, в иностранной валюте. Правда, общим собранием совладельцев объединения должно быть принято решение об открытии текущего счета в валюте (см. письмо ГУ ГНС в г. Киеве от 04.01.2024 № 20/ІПК/26-15-04-05-07) |
| Курсовые разницы | Курсовые разницы (КР) тоже зачисляют в прочие доходы (см. письмо ГНСУ от 02.12.2020 № 4959/ІПК/99-00-05-05-02-06). Определяют КР по монетарным статьям в иностранной валюте по правилам НП(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов» (см. статью «Курсовые разницы и как их считать» // «Налоги & бухучет», 2022, № 62) |
Традиционно к прочим доходам НПО относят также пассивные доходы, определенные п.п. 14.1.268 НКУ, в частности проценты банка по депозиту, дивиденды, роялти и т. п. В то же время в неприбыльном отчете для пассивных доходов предусмотрена отдельная стр. 1.9. Учитывая это, информацию о пассивных доходах НПО приводим ниже в отдельной табл. 2.
Таблица 2. Пассивные доходы неприбыльщиков
| Вид дохода | Комментарий |
| Проценты | НПО может получать проценты на остатки средств на текущих счетах (Кт 719 «Прочие доходы от операционной деятельности») или от размещения свободных средств на депозитных счетах до востребования (Кт 719) или по срочным депозитным вкладам (Кт 733 «Прочие доходы от финансовых операций»). Опять-таки при условии, что эти доходы используются исключительно для финансирования расходов на содержание НПО, реализации цели (целей, задач) и направлений деятельности, определенных ее учредительными документами (см. письма ГНСУ от 22.10.2021 № 3974/ІПК/99-00-21-02-02-06 и от 19.05.2021 № 1900/ІПК/99-00-21-02-02-06). А вот если проценты будут получены от суммы займа, предоставленного одним КНП в статусе НПО другому КНП, существует реальная опасность потери НПО-статуса. Хотя, в принципе, налоговики не против как предоставления неприбыльщиком беспроцентного займа в виде возвратной финансовой помощи (см. письма ГНСУ от 02.12.2024 № 5501/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК, от 09.10.2024 № 4770/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК), так и ее получения (см. письмо ГНСУ от 22.03.2024 № 1530/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК) |
| Доход от облигаций | Доход в виде процентов (дисконта), полученных владельцем облигации от их эмитента в соответствии с законом согласно п.п. 14.1.268 НКУ тоже относится к пассивным доходам. Однако, по мнению налоговиков, приобретение облигаций внутреннего государственного займа (ОВГЗ) приводит к потере неприбыльного статуса и исключению организации из Реестра НПО (см. письма ГНСУ от 26.04.2024 № 2383/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК, от 04.04.2024 № 1785/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК). Хотя ОВГЗ, по сути, как и депозит, является лишь инструментом сохранения-накопления средств и служит для сохранения их ликвидности. Заодно отметим, что налоговики выступают против приобретения ОО акций и/или корпоративных прав субъектов хозяйствования, инвестиционных сертификатов паевых и/или корпоративных инвестиционных фондов, недвижимости для ее дальнейшего предоставления в аренду (см. письмо ГНСУ от 29.08.2023 № 2725/ІПК/99-00-21-02-02-06). А также против приобретения частным заведением высшего образования в статусе НПО других ценных бумаг (см. письмо ГНСУ от 05.01.2024 № 44/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК) |
| Дивиденды | Некоторые НПО (например, кооперативы, религиозные организации, профсоюзы, общественные союзы) могут быть учредителями предприятий. Поэтому получать дивиденды (Кт 731 «Дивиденды полученные») им не запрещено (см. письмо ГУ ГНС в Полтавской обл. от 22.02.2024 № 892/ІПК/16-31-04-03-06). А вот для благотворительных организаций такая возможность отсутствует (см. письмо ГФСУ от 22.08.2019 № 3955/6/99-99-15-02-02-15/ІПК) |
| Роялти | Начисленные в пользу НПО роялти (Кт 733) — это также пассивные доходы. Кстати, выплату роялти в пользу НПО фискалы допускают (см. письмо ГУ ГНС г. Киеве от 11.11.2020 № 4652/ІПК/26-15-04-04-11). Как, собственно, не отрицают и против того, чтобы ОО получали роялти как вознаграждение за использование или за предоставление права использовать объект права интеллектуальной собственности (см. письмо ГНСУ от 03.11.2023 № 3968/ІПК/99-00-21-02-02-06) |
И в конце скажем о последствиях нарушения НПО требований п. 133.4 НКУ. Если такое случится, тогда неприбыльщику следует (п.п. 133.4.3 НКУ; см. также БЗ 102.04):
1) подать неприбыльный отчет в течение 20 календарных дней, следующих за последним днем отчетного месяца, в котором допущено нарушение (п.п. 49.18.1 НКУ) вместе с финансовой отчетностью. В неприбыльном отчете отражают показатели за период с начала года (или с даты получения неприбыльного статуса, если он получен позже) по последний день месяца нарушения;
2) задекларировать (в части II неприбыльного отчета) и уплатить сумму самостоятельно начисленного налогового обязательства по налогу на прибыль (при его наличии).
Начиная с месяца, следующего за месяцем нарушения, НПО становится плательщиком налога на прибыль. Это значит, что до конца этого года она должна ежеквартально подавать декларацию по налогу на прибыль вместе с финотчетностью и уплачивать налог в квартальные сроки. Со следующего отчетного налогового года никаких особенностей для такой НПО не предусмотрено — она подает декларацию и финотчетность, уплачивает налог в общем порядке, как и любой другой плательщик налога на прибыль.
Выводы
- Получение прочих доходов не будет нарушением и не приведет к потере НПО-статуса, если такие доходы будут использоваться исключительно на цели НПО и финансирование направлений деятельности, определенных ее учредительными документами.
- В случае нарушения неприбыльных требований НПО исключается из Реестра и считается плательщиком налога на прибыль с месяца, следующего за месяцем, в котором допущено нарушение.
