Регистрация плательщиком НДС
Правила регистрации плательщиком НДС, установленные разд. V НКУ, на общих основаниях распространяются и на неприбыльные организации. Поэтому НПО (конечно, если они не подпадают под военные НДС-исключения, о которых скажем дальше) могут стать плательщиками НДС:
— как в обязательном порядке — при достижении критериев обязательной НДС-регистрации;
— так и добровольно (по желанию) — если нужен НДС-статус (к примеру, для получения бюджетного возмещения по НДС, письмо ГНСУ от 06.09.2023 № 2828/ІПК/99-00-04-02-03-06).
Напомним правила обязательной и добровольной регистрации плательщиком НДС:
Таблица 1. Регистрация плательщиком НДС
| НДС-регистрация | Пункт НКУ | Условия НДС-регистрации | Срок подачи заявления на НДС-регистрацию |
| Обязательная регистрация плательщиком НДС | если общий объем облагаемых операций по поставке за последние 12 календарных месяцев совокупно превысил 1 млн гривень | не позже 10-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором превышен 1 млн грн | |
| Добровольная регистрация плательщиком НДС | если объем облагаемых операций по поставке за последние 12 месяцев не достиг 1-миллионного порога, однако НПО хочет зарегистрироваться плательщиком НДС по желанию | не позже чем за 10 календарных дней до начала налогового периода, с которого лицо будет считаться плательщиком НДС | |
| Учтите: так как с 01.08.2023 течение налоговых сроков было возобновлено (п.п. 69.9 подразд. 10 разд. ХХ НКУ), то никакого продления срока подачи заявления на НДС-регистрацию не предусмотрено. | |||
Подсчет «регистрационного» 1 млн
Согласно п. 181.1 НКУ для регистрации плательщиком НДС важен объем облагаемых поставок за последние 12 месяцев. Если он превысит 1 млн — то появляется обязанность зарегистрироваться НДС-плательщиком. И так как важны объемы именно облагаемых поставок, то при подсчете 1 млн грн (критерия обязательной НДС-регистрации):
— учитываются — операции поставки, которые являются налогооблагаемыми, и
— не учитываются — операции, не являющиеся объектом обложения (по ст. 196 НКУ) (БЗ 101.02; письмо ГНСУ от 04.05.2022 № 465/ІПК/99-00-21-03-02-06).
Однако налоговики в целях НДС-регистрации к налогооблагаемым операциям издавна относят операции:
— облагаемые НДС (по ставкам 20 %, 0 %, 7 %, 14 %), а также
— освобожденные от обложения НДС (льготные). То есть
при подсчете 1-миллионного порога фискалы требуют учитывать не только облагаемые операции, но и льготные — освобожденные от обложения НДС,
см. письма ГНСУ от 27.07.2023 № 2120/ІПК/99-00-04-03-02-06, от 29.08.2023 № 2746/ІПК/99-00-21-03-02-05, от 21.02.2023 № 398/ІПК/99-00-21-03-02-06. Поэтому зарегистрироваться плательщиком НДС, по мнению налоговиков, придется, даже если осуществляются только льготные поставки — если их объем за последние 12 месяцев превысит «миллион» (письмо ГНСУ от 02.12.2020 № 4950/ІПК/99-00-05-06-02-06, письмо ГУ ГНС во Львовской обл. от 04.10.2021 № 3669/ІПК/13-01-18-04-09).
Хотя с такой позицией фискалов трудно согласиться. Ведь в п. 181.1 НКУ речь идет именно об операциях, подлежащих обложению, — т. е. облагаемых. И радует, что на это обратил внимание Верховный Суд, который защитил плательщика от требований фискалов (об обязательной НДС-регистрации при льготных операциях), и пришел к выводу, что при подсчете «регистрационного» 1 млн грн не должны учитываться льготные поставки — освобожденные от НДС (см. постановление ВС от 27.10.2023 по делу № 520/19175/2020 и комментарий «Необлагаемые НДС операции не включаются в расчет критерия 1 млн грн» // «Налоги & бухучет», 2024, № 8). Осталось дело за малым, чтобы эту позицию ВС взяли в работу налоговики.
Какие операции НПО учитываются при подсчете «регистрационного» 1 млн и могут привести к необходимости регистрации плательщиком НДС, а какие нет — приведем в табл. 2:
Таблица 2. Какие операции (не) учитываются при подсчете «регистрационного» 1 млн
| Подсчет 1 млн грн | Операции НПО |
| Учитываются в подсчете 1 млн грн | Доходы от хозяйственной деятельности: — доходы от аренды; — доходы от продажи имущества; — доходы от консультационных и образовательных услуг и пр. Бесплатные поставки. Однако для некоторых бесплатных передач, осуществляемых НПО, предусмотрены исключения из правил (о них скажем дальше) |
| Не учитываются в подсчете 1 млн грн | Основные поступления (доходы) НПО: — членские взносы; — благотворительные взносы; — добровольные пожертвования; — целевая и нецелевая финансовая помощь; — другие поступления (так как такие операции не являются объектом обложения — поставкой, письмо ГНСУ от 20.12.2021 № 4759/ІПК/99-00-21-03-02-06). Пассивные доходы: — проценты на средства на счетах; — дивиденды; — роялти (так как такие операции не являются объектом обложения НДС, пп. 196.1.5, 196.1.6 НКУ). Прочие доходы: — санкции (штрафы) в пользу НПО за нарушение договора; — курсовые разницы (так как такие операции не являются поставкой). Импорт товаров (поскольку является не поставкой, а приобретением). Услуги, полученные от нерезидентов (поскольку относятся не к операциям по поставке услуг, а к операциям по их приобретению)* |
| * Хотя учтите, даже если НПО не зарегистрирована плательщиком НДС, то с услуг, полученных от нерезидентов (с местом поставки в Украине), следует по правилам ст. 208 НКУ начислить НДС и: — подать Расчет налоговых обязательств по НДС с услуг нерезидента (по форме, утвержденной приказом Минфина от 28.01.2016 № 21, в редакции приказа Минфина от 01.03.2021 № 131) — в течение 20 календарных дней, следующих за месяцем получения услуг от нерезидента, и — уплатить задекларированную сумму НДС с услуг нерезидента — в течение 10 календарных дней, следующих за предельным сроком подачи Расчета (БЗ 101.20, письмо ГНСУ от 23.06.2023 № 1482/ІПК/99-00-21-02-02-06). А если НПО зарегистрирована плательщиком НДС, то с услуг нерезидента следует зарегистрировать налоговую накладную (с типом причины «14», подробнее см. «НН на услуги от нерезидента» // «Налоги & бухучет», 2022, № 48) и отразить НО по НДС (в стр. 6.1 или 6.2 декларации по НДС в зависимости от НДС-ставки) и НК (в стр. 13.1 или 13.2 декларации, если НН зарегистрирована). А если такие услуги используются в необлагаемой/нехозяйственной деятельности, то компенсировать по ним входной НДС, начислив компенсирующие НО (с отражением в стр. 4.1 или 4.2 декларации по НДС и регистрацией компенсирующей НН). | |
В частности, о том, что при подсчете «миллиона» у НПО не учитываются операции по получению благотворительной денежной помощи и предоставлению благотворительной денежной помощи — так как такие операции не являются поставкой товаров/услуг, — говорилось в письме ГНСУ от 25.09.2023 № 3180/ІПК/99-00-21-03-02-06 (ср. ).
Бесплатные передачи у НПО и НДС
Бесплатные передачи для многих НПО являются основными операциями. В связи с этим заметим, что в общем случае бесплатные передачи товаров/услуг являются поставкой (попадают под определение поставки из п.п. 14.1.191, п.п. «в» п.п. 14.1.185 НКУ, письма ГНСУ от 02.12.2022 № 2119/ІПК/99-00-21-02-02-06, от 12.07.2021 № 2723/ІПК/99-00-21-03-02-06). Поэтому учитываются в подсчете 1 млн грн для целей регистрации плательщиком НДС (БЗ 101.02; письмо ГНСУ от 25.03.2020 № 1236/6/99-00-07-03-02-06/ІПК). А у зарегистрированных плательщиков НДС такие операции облагаются по правилам НДС-учета (подробнее см. «НДС-последствия бесплатной передачи» // «Налоги & бухучет», 2020, № 71 и «Безвозмездные передачи товаров/услуг: классика учета» // «Налоги & бухучет», 2023, № 85).
Однако для некоторых бесплатных передач у НПО сделаны исключения из правил и предусмотрено, что их не учитывают в подсчете 1-миллионного порога с целью регистрации плательщиком НДС (см. табл. 3):
Таблица 3. Какие бесплатные передачи НПО не учитываются в подсчете 1 млн для НДС-регистрации
| Вид НПО | Норма НКУ | Не учитываются в подсчете «регистрационного» 1 млн |
| Для общественных объединений (ОО) и благотворительных организаций (БО) | ||
| Военное исключение (для ОО и БО) | В подсчете 1 млн не учитываются: — операции по предоставлению ОО или БО во время ВП благотворительной помощи согласно п.п. 197.1.15 НКУ | |
| Карантинное исключение (для ОО и БО) | В подсчете 1 млн не учитываются: — операции по предоставлению ОО или БО до конца карантина благотворительной помощи (п.п. 197.1.15 НКУ) и/или — операции по осуществлению ОО или БО льготных поставок антикоронавирусных товаров по Перечню, утвержденному постановлением КМУ от 20.03.2020 № 224 (т. е. поставки по так называемой коронавирусной медльготе)* | |
| * Хотя коронавирусная медльгота отменена с 1 июля 2023 (подробнее см. «Карантин отменен с 1 июля: последствия» // «Налоги & бухучет», 2023, № 54), однако медльготные поставки (осуществленные до 01.07.2023) не следует учитывать при подсчете 1 млн (и расчете объемов операций за последние 12 месяцев для регистрации плательщиком НДС). | ||
| Для любых (всех видов) НПО | ||
| Военное исключение (для всех НПО) | В подсчете 1 млн не учитываются (поскольку не являются поставкой) операции по бесплатной (без какой-либо денежной, материальной или других видов компенсации) передаче любых товаров/предоставлению любых услуг во время ВП*: — ВСУ, воинским частям, подразделениям, Нацгвардии, МВД, СБУ, ГСЧС, другим правоохранительным органам и силовым структурам (перечисленным в п. 321), включая подразделения теробороны и — учреждениям или организациям, содержащимся за счет средств государственного бюджета, а также — заведениям здравоохранения государственной и коммунальной собственности и структурным подразделениям по вопросам здравоохранения. Такие бесплатные передачи во время ВП (для нужд обороны страны и защиты безопасности населения) вообще не считаются поставкой | |
| * Кроме случаев, когда такие операции облагаются по ставке НДС 0 % (п.п. «г» п.п. 195.1.2 НКУ, постановление КМУ от 02.03.2022 № 178). Какие товары облагаются по нулевой ставке НДС, пояснялось в письме ГНСУ от 09.05.2023 № 1165/ІПК/99-00-21-03-02-05 (см. «Нулевая НДС-ставка в отношении товаров для обеспечения транспорта ВСУ» // «Налоги & бухучет», 2023, № 42, а также «Горючее для ВСУ — применяем нулевую НДС-ставку» // «Налоги & бухучет», 2023, № 33 и «Безвозмездная передача товаров для нужд ВСУ и нулевая ставка НДС» // «Налоги & бухучет», 2023, № 48). | ||
Таким образом, такие бесплатные передачи остаются за бортом «регистрационного» 1 млн и не повлекут необходимости регистрации НПО плательщиком НДС.
Однако обратите внимание, что от включения в 1 млн грн освобождаются:
— по «военному» п.п. 69.12 и «карантинному» п. 72 — бесплатные передачи (благотворительная помощь) не у всех, а только у отдельных НПО двух видов: (1) ОО (общественных объединений, с признаком неприбыльности 0032) и (2) БО (благотворительных организаций, с признаком неприбыльности 0036) (письма ГНСУ от 26.07.2023 № 2096/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 16.06.2023 № 1421/ІПК/99-00-21-02-02-06). А вот благотворительность (бесплатные передачи) других НПО под такие освобождения не попадает, а
— по «военному» п. 321 — бесплатные передачи у любых НПО (т. е. у всех видов НПО), но только определенным получателям — указанным в п. 321 (т. е. армии, другим структурам, организациям, содержащимся за счет средств госбюджета, государственным/коммунальным заведениям здравоохранения и пр.) для нужд обороны страны и защиты безопасности населения. Тогда как бесплатные передачи другим получателям, не указанным в этом пункте, следует учитывать при подсчете 1 млн.
Так, в частности, не учитываются в подсчете 1 млн (по п.п. 69.12):
— операции ГО по бесплатной передаче продовольственных и непродовольственных товаров физическим лицам, пострадавшим из-за военных действий (письмо ГУ ГНС в г. Киеве от 01.07.2022 № 922/ІПК/26-15-04-02-08);
— операции БО по бесплатной передаче стоматологическим клиникам стоматматериалов с целью предоставления последними стоматологической помощи участникам боевых действий (письмо ГНСУ от 29.11.2022 № 2078/ІПК/99-00-21-02-02-06);
— операции БО по бесплатной передаче гуманитарной помощи в виде аккумуляторов заведениям здравоохранения и объектам критической и социальной инфраструктуры (письмо ГНСУ от 16.06.2023 № 1421/ІПК/99-00-21-02-02-06).
Импортная НДС-льгота — при помощи армии
А также в течение ВП для общественных объединений (ОО) и благотворительных организаций (БО) установлены импортные льготы (пп. 69.51, 69.53 подразд. 10 разд. ХХ НКУ) — при помощи армии. И предусмотрено, что:
— освобождаются от обложения НДС и ввозной таможенной пошлиной (п. 922 разд. ХХI ТКУ) операции по ввозу (импорту) ОО и/или БО (включенными в Реестр НПО) любых товаров для дальнейшей их безвозмездной (без какой-либо денежной, материальной или других видов компенсации) передачи ВСУ, Нацгвардии, СБУ, воинским формированиям, их соединениям, воинским частям и другим силовым структурам, перечисленным в п.п. 69.51 (кроме товаров с товарными позициями 2203 — 2208 (алкогольные напитки), 2401 — 2403 (табачные изделия) и с кодами 2103 90 30 00 (настойки горькие ароматические), 2106 90 (пищевые продукты, в другом месте не указанные: прочие), 3824 99 96 20 (жидкости, используемые в электронных сигаретах)), при условии, что
— такие товары должны быть переданы получателям не позже 45 календарных дней со дня завершения таможенного оформления (не позже 90 календарных дней — в случае их техобслуживания и/или ремонта на территории Украины).
Иначе при нарушении 45/90-дневного срока или если товары будут использованы не по целевому назначению, придется уплатить сумму НДС и ввозной пошлины, которые следовало уплатить при ввозе, а также уплатить пеню. Подробнее об этом см. «Импорт неприбыльщиками товаров для помощи армии — без НДС, акциза и пошлины» // «Налоги & бухучет», 2022, № 97.
И так как ввезенные (импортные) товары будут передаваться армии бесплатно, то, как мы выяснили выше, такие их бесплатные передачи (согласно п. 321 подразд. 2 разд. ХХ НКУ) не должны учитываться в подсчете «регистрационного» 1 млн и не повлекут необходимости регистрации ОО и БО плательщиками НДС.
Выводы
- НПО регистрируются плательщиками НДС по общим правилам (в обязательном порядке — при превышении 1-миллионного порога).
- Оказание во время ВП благотворительной помощи общественными объединениями и благотворительными организациями не потребует их регистрации плательщиками НДС. Также от НДС освобожден ввоз товаров такими НПО для бесплатной передачи армии.
- Бесплатная передача товаров/услуг во время ВП любыми НПО армии, другим силовым структурам и заведениям здравоохранения не учитывается в подсчете «регистрационного» 1 млн грн (не считается поставкой).
