Техобслуживание, ремонт и улучшение автомобиля

4.1. Техобслуживание и ремонт автомобиля

Исправность транспортных средств — одна из составляющих безопасности на дороге. Поэтому законодательство не может оставаться в стороне. Так, ст. 36 Закона № 3353 обязывает владельцев транспортных средств или эксплуатирующих их лиц своевременно и в полном объеме проводить работы по их техническому обслуживанию (далее — ТО) и ремонту согласно нормативам, установленным производителями соответствующих транспортных средств. Такие работы можно осуществлять как собственными силами, так и с помощью сторонней организации, в частности СТО.

Цель ТО и ремонта транспортных средств и их составляющих — поддержание их в надлежащем состоянии и обеспечение установленных производителем технических характеристик при использовании, хранении или содержании в течение периода эксплуатации (ст. 22 Закона № 2344).

Давайте же разберемся, что законодательство подразумевает под ремонтом и ТО транспортных средств.

Общие требования к проведению ТО и ремонту всех дорожных транспортных средств (далее — ДТС), за исключением троллейбусов, мопедов и мотоциклов, на предприятиях всех форм собственности определяет Положение № 102. Оно-то и помогает решить классификационные вопросы в отношении ТО и ремонта автомобильного транспорта. Но знайте: ориентироваться на него нужно не всегда.

Так, если у предприятия имеется документация завода-изготовителя на автомобиль и в ней приведен перечень обязательных работ по ТО, пальму первенства в вопросе разграничения ТО и ремонта стоит отдать ей. Это следует из п. 5 разд. V Правил № 615 и подтверждается письмом Мининфраструктуры от 03.02.2012 г. № 1075/25/10-12.

Техобслуживание. ТО представляет собой комплекс операций или операцию по поддержанию работоспособности или исправности изделия при использовании по назначению, хранении и транспортировке. Так говорит п. 1.3 Положения № 102.

При этом существует несколько видов ТО автотранспорта. Приведем их в табл. 4.1.

Таблица 4.1. Виды ТО

Перечни работ, которые обычно осуществляют во время проведения ТО, приведены в п. 3.5 Положения № 102 и приложениях А, Б и В к этому Положению.

Имейте в виду: указанные перечни лишь примерные. Поэтому при необходимости их можно дополнить определенными видами работ, которые рекомендует проводить производитель транспортного средства. Список таких работ обычно указывают в сервисной книжке конкретного автомобиля.

Ежедневное обслуживание, ТО-1, ТО-2 и сезонное ТО автомобилей не относятся к их реконструкции, модернизации, техническому перевооружению и другим видам улучшения.

На это прямо указывает п. 3.8 Положения № 102. Эта информация является важной для отражения таких операций в учете (см. с. 62).

Стоит заметить, что особняком стоят операции по замене шин и аккумуляторных батарей. Они также не относятся к реконструкции, модернизации, техническому перевооружению и другим видам улучшения ДТС (п. 3.19 Положения № 102). Вместе с тем не включены они и в перечень операций, относящихся к ТО, — их нет в приложениях А, Б и В к Положению № 102. Подробнее об этом см. на с. 72.

Работы, которые предприятие может смело классифицировать как ТО транспортного средства, приведены табл. 4.2.

Таблица 4.2. Виды работ, относящиеся к ТО автомобиля

Учтите: перечень, приведенный в табл. 4.2, не является исчерпывающим. В частности, согласно Положению № 102 в ТО-1 и ТО-2 входит также ряд контрольно-диагностических, крепежных и регулировочных работ.

Кроме того, указанная в табл. 4.2 периодичность ТО может быть уменьшена владельцем ДТС до 20 % в зависимости от условий эксплуатации ДТС (п. 3.18 Положения № 102). При этом

если указанная периодичность обслуживания отличается от периодичности, определенной документацией завода-изготовителя, следует руководствоваться последней

Если вы обратили внимание, в список операций каждого вида ТО входят в основном работы, которые предусматривают проверку тех или иных деталей. А вот замена неисправных деталей в этом списке — редкость. Означает ли это, что замену неисправных деталей и узлов автомобиля в случаях, не приведенных в табл. 4.2, нужно непременно приравнивать к ремонту? Считаем, что нет. Дело в том, что устранение выявленных неисправностей — одна из целей проведения ежедневного ТО (п. 3.5 Положения № 102), которое является составной частью каждого из остальных видов ТО, предшествуя им.

Поэтому если при проведении того или иного вида ТО предприятие понесло расходы на замену определенных деталей или узлов, то такие расходы нужно рассматривать как расходы на проведение ТО, а не как расходы на ремонт. Однако заметьте: операции по замене одного или нескольких базовых агрегатов следует классифицировать как ремонт транспортного средства.

Ремонт. Под ремонтом понимают комплекс операций по восстановлению исправности или работоспособности изделий и восстановлению ресурсов изделий или их составных частей (п. 1.3 Положения № 102). При этом следует различать текущий ремонт и капитальный.

Текущим считается ремонт, который выполняют для обеспечения или восстановления работоспособности ДТС. Он заключается в замене и (или) восстановлении отдельных частей. Текущий ремонт выполняют по необходимости согласно результатам диагностирования технического состояния ДТС либо при наличии неисправностей (п. 3.12 Положения № 102).

К текущему ремонту ДТС относят работы, связанные с одновременной заменой не более двух базовых агрегатов (кроме кузова и рамы) (п. 3.13 Положения № 102)

Любой ремонт агрегатов — это текущий ремонт ДТС (п. 3.14 Положения № 102).

Перечень базовых агрегатов ДТС приведен в приложении Г к Положению № 102. В него входят:

1) двигатель с картером сцепления в сборе;

2) коробка передач, раздаточная коробка;

3) гидромеханическая передача;

4) задний мост (ось);

5) средний мост (ось);

6) передняя ось (мост);

7) рулевое управление;

8) кабина грузового и кузов легкового автомобиля;

9) кузов автобуса;

10) рама;

11) подъемное оборудование платформы автомобиля-самосвала.

В свою очередь, капитальный ремонт — это ремонт, выполняемый для восстановления исправности и полного (или близкого к полному) восстановления ресурса изделия с заменой либо восстановлением каких-либо частей, в том числе базовых.

Его проводят по необходимости согласно результатам диагностики технического состояния ДТС (п. 3.15 Положения № 102). Такой ремонт предназначен для увеличения срока эксплуатации автомобиля.

Капитальный ремонт включает в себя работы, связанные с (п. 3.16 Положения № 102):

— заменой кузова — для автобусов и легковых автомобилей;

— заменой рамы — для грузовых автомобилей;

— одновременной заменой не менее трех базовых агрегатов.

К капитальному ремонту прицепов относят работы, связанные с заменой рамы.

С технической составляющей ТО и ремонтов разобрались. Теперь перейдем к учету.

4.2. Учет ТО, ремонтов и улучшений

Поскольку автотранспорт согласно п.п. 5.1.5 П(С)БУ 7 относится к такому объекту учета, как ОС, порядок отражения в бухучете затрат на ТО автомобиля, его ремонт и улучшение нужно искать в этом профильном П(С)БУ. Поможет нам и разд. 6 Методрекомендаций № 561.

Согласно указанным документам учет таких расходов зависит от того, как осуществленные мероприятия влияют на будущие экономические выгоды.

Решение о характере и признаках осуществляемых работ принимает руководитель предприятия (п. 29 Методрекомендаций № 561). То есть предприятие самостоятельно определяет, на что направлены работы:

— на повышение технико-экономических возможностей (модернизация, модификация, реконструкция) объекта, которое приведет в будущем к увеличению экономических выгод,

или

— на поддержание объекта в пригодном для использования состоянии и получение первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования.

Решение предприятия должно базироваться на результатах анализа существующей ситуации и существенности понесенных расходов.

На сумму расходов, связанных с улучшением автомобиля, которое приводит к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от его использования, увеличивают первоначальную стоимость такого автомобиля. Но не сразу. Прежде стоимость работ, которые приводят к увеличению ожидаемых выгод от эксплуатации автомобиля, включают в капитальные инвестиции (п. 31 Методрекомендаций № 561). Капитализацию таких расходов отражают по дебету субсчета 152 «Приобретение (изготовление) основных средств».

По окончании «улучшительных» работ сумму расходов относят на увеличение первоначальной стоимости автомобиля: Дт 105 — Кт 152. Кроме того, сумму проведенных улучшений отражают по кредиту забалансового счета 09 «Амортизационные отчисления» (в пределах его дебетового остатка).

Заметьте:

в случае изменения ожидаемых экономических выгод от использования автомобиля пересматривают срок его полезного использования (эксплуатации)

При этом амортизацию, исходя из нового срока полезного использования, начинают начислять с месяца, следующего за месяцем изменения такого срока*.

* С другими «амортизационными» нюансами, связанными с улучшением объектов ОС, вы можете ознакомиться в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 79, с. 21.

А вот расходы, осуществляемые для поддержания автомобиля в рабочем состоянии и получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, включают в состав расходов отчетного периода. Основаниями для этого являются положения п. 15 П(С)БУ 7 и п. 32 Методрекомендаций № 561.

К таким мероприятиям можно отнести как ТО автомобиля, так и его ремонт, причем и текущий, и капитальный в равной степени. В отношении ремонтов наше утверждение базируется на том, что согласно Положению № 102 все виды ремонтов выполняют, чтобы восстановить исправность или работоспособность автомобиля. Более того, из приведенных в этом документе определений текущего и капитального ремонтов прямо не следует, что в результате таких ремонтов предприятие получит в будущем дополнительные выгоды. И хотя одной из целей проведения капитального ремонта названо полное или близкое к полному восстановление ресурса изделия, согласно п. 30 Методрекомендаций № 561 в общем случае расходы на капремонт не подлежат капитализации.

А раз так, то расходы, связанные с ТО и ремонтами автомобиля, предприятие в бухучете включает в состав расходов отчетного периода и в зависимости от функционального назначения автомобиля отражает по дебету счетов 23, 91, 92, 93 или 94.

Вместе с тем возможны ситуации, когда замена одного или нескольких базовых агрегатов в рамках капитального (или даже текущего) ремонта автомобиля приводит к значительному увеличению его общего ресурса и, как следствие, к получению предприятием в будущем дополнительных экономических выгод.

Так, например, установка двигателя большей мощности, очевидно, улучшает технические характеристики транспортного средства в целом, а не только восстанавливает его исправность или работоспособность. В подобных случаях согласно п. 14 П(С)БУ 7 стоимость выполненных работ можно отразить в бухгалтерском учете как капитальные инвестиции.

На тот факт, что в некоторых случаях расходы на ремонт капитализируются, указывает и п. 30 Методрекомендаций № 561. В частности, в нем указано, что расходы могут признаваться капитальными инвестициями, если капитальный ремонт можно идентифицировать с отдельной самортизированной частью (компонентом) ОС.

Кроме того, расходы на ремонт можно признать капитальными инвестициями, если цена приобретения актива уже отражает обязательство (необходимость) предприятия осуществить в будущем расходы для приведения актива в состояние, в котором он пригоден для использования.

Например, предприятие покупает автомобиль, требующий ремонта. В таком случае расходы на его ремонт принимают на увеличение первоначальной стоимости до суммы, которая может быть возмещена от его использования в будущем.

Обратите внимание: расходы на улучшение автомобиля для восстановления будущих экономических выгод, ожидаемых от его использования, признают капитальными инвестициями при условии, что балансовая стоимость актива не превышает сумму его ожидаемого возмещения (п. 29 Методрекомендаций № 561). При этом суммой ожидаемого возмещения считают большую из двух оценок: чистую стоимость реализации или нынешнюю стоимость будущих чистых денежных поступлений от использования ОС, включая их ликвидационную стоимость.

Обобщим правила бухгалтерского учета операций по ТО, ремонту и улучшению автомобиля на рис. 4.1.

Важно! Если производится замена агрегата (например, двигателя), в связи с которой предприятие увеличивает первоначальную стоимость автомобиля, то необходимо исключить из стоимости объекта ОС ту часть, которая приходится на заменяемый агрегат.

Этого требует абзац второй п. 46 Методрекомендаций № 561. В соответствии с ним предприятие прекращает признавать часть объекта ОС, если эта часть заменена, а расходы на ее замену включены в первоначальную (переоцененную) стоимость объекта. Аналогичный вывод следует из п. 14 П(С)БУ 7.

При этом, как предусмотрено п. 35 П(С)БУ 7, нужно пропорционально уменьшить первоначальную (переоцененную*) стоимость и износ автомобиля на сумму первоначальной (переоцененной) стоимости и износа его ликвидируемой части соответственно. Причем в случае, когда предприятие не может определить первоначальную стоимость замененной части, ее можно оценить в сумме расходов на замену (п. 46 Методрекомендаций № 561).

* Если речь идет о переоцененном объекте ОС, также надо уменьшить сумму сальдо по дооценке, отражаемую в дополнительном капитале, в корреспонденции с увеличением нераспределенной прибыли (пропорционально стоимости ликвидированной части).

Подробнее этот вопрос был рассмотрен в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 68-69, с. 17.

Что касается налогового учета расходов на ТО, ремонт и улучшение автомобиля, то на этом поле нужно играть по бухучетным правилам. Ведь с 01.01.2015 г. объектом обложения налогом на прибыль стал бухгалтерский финрезультат. При этом высокодоходники обязательно (малодоходники — по желанию)* корректируют его на разницы (п.п. 134.1.1 НКУ). Они вынуждены наряду с бухгалтерским вести отдельный налоговый учет ОС. Такие плательщики налога на прибыль должны учесть, что расходы, капитализируемые в бухгалтерском учете, повлияют и на налоговую стоимость улучшаемого автомобиля.

* Высокодоходниками мы называем налогоплательщиков, у которых годовой доход от любой деятельности (за вычетом непрямых налогов), определенный по правилам бухучета, за последний годовой отчетный (налоговый) период превышает 20 млн грн. Все прочие налогоплательщики являются малодоходниками.

Поэтому налоговую амортизацию после улучшений следует рассчитывать исходя из новой (увеличенной) стоимости автомобиля

Высокодоходник или малодоходник-доброволец имеет дело с транспортным средством, которое не используется в хоздеятельности и, соответственно, классифицируется как объект непроизводственных ОС? Тогда придется забыть о налоговой амортизации расходов на ремонт, реконструкцию, модернизацию или другие улучшения (п.п. 138.3.2 НКУ). А вот стоимость ремонтных работ, которая не была капитализирована согласно бухгалтерским правилам, на наш взгляд, вполне законно повлияет на объект обложения налогом на прибыль.

С НДС никаких сюрпризов. Суммы этого налога, уплаченного (начисленного) в составе стоимости работ (материалов) по проведению ТО, ремонтов и улучшений, предприятие включает в свой налоговый кредит по правилам ст. 198 НКУ. Важно лишь, чтобы в наличии была должным образом оформленная налоговая накладная, зарегистрированная в Едином реестре налоговых накладных (далее — ЕРНН). При этом если автомобиль не предполагается использовать в облагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности предприятия, необходимо начислить «компенсирующие» налоговые обязательства по НДС.

Учет операций по ТО и ремонту автомобиля рассмотрим на примере.

Пример 4.1. Предприятие силами СТО произвело текущий ремонт автомобиля, который использует директор предприятия. В результате ремонта увеличения будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования транспортного средства, не произошло.

Стоимость ремонтных работ, включая стоимость необходимых узлов, запчастей и деталей, — 13800,00 грн. (в том числе НДС — 2300,00 грн.).

Кроме того, на СТО выполнены работы по ТО автомобиля. Их стоимость составила 3000,00 грн. (в том числе НДС — 500,00 грн.).

В бухгалтерском учете такие операции отражаем следующим образом (см. табл. 4.3):

Таблица 4.3. Учет текущего ремонта и ТО автомобиля

4.3. Дооборудование автомобиля

ТО и ремонтом возможные манипуляции с автомобилем не ограничиваются. Так, по своему усмотрению предприятие может принять решение, например, о дооборудовании своего «четырехколесного помощника».

Дооборудованием объекта ОС считают дополнение его новыми (дополнительными, а не взамен уже имеющихся) частями, деталями и другими механизмами, которые будут составлять с ним единое целое, придадут ему новые функции или изменят показатели его работы (срок полезного использования, мощность, качество применения и т. п.).

Как дооборудование автомобиля следует рассматривать установку на него дополнительного оборудования, которое не входит в комплектацию согласно инструкции завода-изготовителя. Это, например, газобаллонное оборудование (далее — ГБО), GPS-навигатор, парктроник, автосигнализация, автомагнитола, чехлы на сиденья, брызговики и т. п.

Каким образом подобные мероприятия отражать в учете предприятия, рассмотрим далее.

Устанавливаем ГБО

Прежде всего нужно выяснить, что представляет собой установка на автомобиль ГБО — его ремонт или улучшение. Напомним, что улучшением объекта ОС считают его модернизацию, модификацию, достройку, дооборудование, реконструкцию и т. п., приводящие к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования этого объекта. В нашем случае наблюдается стопроцентное улучшение. Смотрите!

Во-первых, установка ГБО уменьшает расходы на заправку автомобиля, поскольку не секрет, что стоимость газа ниже стоимости бензина, а расход газа на единицу расстояния почти такой же. Экономическая выгода? Безусловно, да.

Во-вторых, стоимость, по которой можно продать автомобиль с установленным ГБО, выше, чем у аналогичного автомобиля без такого оборудования. Поэтому сомневаться в том, что установка ГБО приведет к увеличению экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования автомобиля, не приходится. Следовательно,

затраты на установку ГБО учитывают как расходы на улучшение автомобиля

В бухгалтерском учете расходы на установку ГБО относят на увеличение первоначальной стоимости транспортного средства. То есть такие расходы в бухучете капитализируют — группируют по дебету субсчета 152, а по завершении дооборудования сумму расходов относят на увеличение первоначальной стоимости автомобиля (Дт 105 — Кт 152).

Что касается налогового учета расходов на установку ГБО, то, как вы помните, здесь действуют бухгалтерские правила. При этом для определения объекта обложения налогом на прибыль предприятиям-малодоходникам, которые не считают налоговые разницы в добровольном порядке, достаточно знать бухгалтерский финрезультат до налогообложения.

Высокодоходники и малодоходники-добровольцы такой результат должны еще откорректировать на разницы, определенные ст. 138 — 141 НКУ. Среди этих разниц есть, в частности, суммы амортизационных отчислений. Чтобы учесть амортизационную разницу, предприятию следует бухгалтерский финрезультат до налогообложения:

— увеличить на сумму амортизации, начисленной по бухучетным правилам (п. 138.1 НКУ);

— уменьшить на сумму амортизации, рассчитанной в соответствии с п. 138.3 НКУ (п. 138.2 НКУ).

Сумму бухгалтерской амортизации предприятие возьмет из регистров бухгалтерского учета. А вот при расчете налоговой амортизации следует помнить:

капитализируемые улучшения ОС, в том числе расходы на оборудование автомобиля ГБО, увеличивают налоговую стоимость объекта ОС

То есть налоговую амортизацию для проведения корректировки следует рассчитывать также уже исходя из «подросшей» — увеличенной на сумму улучшений — стоимости автомобиля.

В случае использования улучшенного автомобиля в нехозяйственных целях в налоговом учете высокодоходников и малодоходников-добровольцев стоимость ГБО амортизировать не будет (п.п. 138.3.2 НКУ).

Суммы «входного» НДС в связи с оборудованием автомобиля ГБО предприятие при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной включает в налоговый кредит (ст. 198 НКУ). Правда, если автомобиль не предполагается использовать в облагаемых операциях в рамках хоздеятельности предприятия, следом придется начислить «компенсирующие» налоговые обязательства по НДС.

Важно! После переоборудования автомобиля для работы на газовом топливе необходимо обратиться в сервисный центр МВД для его перерегистрации. Этого требует п. 37 Порядка № 1388.

Рассмотрим вышесказанное на примере.

Пример 4.2. Предприятие с помощью СТО установило на автомобиль, предназначенный для доставки товаров покупателям, ГБО. В связи с этим были понесены следующие расходы:

— на установку ГБО — 12600,00 грн. (в том числе НДС — 2100,00 грн.);

— на перерегистрацию автомобиля — 700,00 грн. (условно).

В бухгалтерском учете такие операции отражают следующим образом (см. табл. 4.4):

Таблица 4.4. Учет операций по установке ГБО

GPS-навигатор и парктроник

Во времена покоряющего все новые горизонты технического прогресса разнообразными автомобильными гаджетами никого не удивишь. Они в той или иной мере упрощают жизнь водителя, поэтому завладеть ими желает чуть ли не каждый автомобилист. Часто установить такие вспомогательные устройства на свои автомобили не против и предприятия. При этом одними из наиболее распространенных автомобильных гаджетов являются GPS-навигаторы и парктроники. О том, как учесть их установку, вы узнаете прямо сейчас.

Для начала рассмотрим функциональное назначение этих устройств.

Автомобильный GPS-навигатор помогает определить местоположение при передвижении автомобиля, увидеть карту местности, проложить оптимальный маршрут, предупреждает о возможных дорожных опасностях на пути (заторах, поворотах, уклонах, ограничениях скорости и т. п.). Тем самым он позволяет быстрее добраться до пункта назначения и в результате сэкономить время и деньги.

Парктроник (парковочный радар или датчик парковки) — это устанавливаемая на автомобилях вспомогательная парковочная система, которая облегчает процесс парковки в ограниченном пространстве, а также предупреждает водителя о приближающейся опасности и расстоянии до препятствий. Парковочный радар в значительной мере снижает вероятность повреждения автотранспорта, повышает безопасность движения в плохих погодных условиях, в темное (ночное) время суток, когда видимость ограничена, а также обеспечивает комфорт при парковке, что минимизирует риск повреждения автомобиля.

С учетной точки зрения, установку навигатора и парктроника на автомобиль также можно классифицировать как дооборудование (модернизацию) транспортного средства. Следовательно, снова имеем дело с улучшением объекта ОС. Как такие операции отражают в бухгалтерском учете, мы уже рассматривали ранее (см. с. 63).

Впрочем, можно поступить и по-другому — расценить приобретение GPS-навигатора и парктроника как покупку отдельных материальных объектов.

В таком случае порядок их учета с оглядкой на критерии ОС (п. 4 П(С)БУ 7) будет зависеть от их стоимости. Так что приобретенное устройство с ожидаемым сроком службы более 1 года предприятие может:

— либо зачислить в «малоценные» объекты (на субсчет 112 «Малоценные необоротные материальные активы») — если его стоимость не превышает стоимостный критерий для отнесения объектов к МНМА*, определенный в приказе об учетной политике предприятия,

* Здесь и далее — малоценные необоротные материальные активы.

— либо классифицировать как приборы и отнести в состав ОС (на субсчет 106 «Инструменты, приборы и инвентарь») — если стоимость устройства превышает стоимостный критерий для отнесения объектов к МНМА.

НДС-учет при установке дополнительных устройств на автомобиль идентичен тому, который мы рассматривали для ГБО (см. с. 67).

В случае включения в бухучете стоимости дополнительных устройств в первоначальную стоимость автомобиля налоговоприбыльный учет также не будет отличаться от описанного для ГБО (см. с. 66).

Вы решили отражать GPS-навигатор и парктроник как отдельные объекты учета? Для малодоходников (с годовым доходом не более 20 млн грн.), которые не рассчитывают налоговые разницы на добровольных началах, полностью действуют бухгалтерские правила.

Высокодоходники и малодоходники-добровольцы должны вести отдельный налоговый учет ОС. Ведь они для определения объекта налогообложения корректируют бухгалтерский финрезультат, в частности, на амортизационные разницы (пп. 138.1 и 138.2 НКУ).

И здесь следует помнить, что

в налоговом учете предметы сроком службы более 1 года и стоимостью свыше 6000 грн. зачисляют в ОС, а подешевле — в МНМА

В связи с этим, конечно же, будет удобнее, чтобы в бухгалтерском учете стоимостный критерий для отнесения объекта в состав МНМА был таким же.

Возьмите на заметку: с пределом в 6000 грн. сравнивают стоимость объекта с учетом всех расходов, связанных с его приобретением и доведением до состояния, пригодного для использования.

В случае, когда ваш GPS-навигатор или парктроник стоит более 6000 грн. (без учета НДС, если предприятие является плательщиком этого налога), учитывайте его как ОС группы 6. Эти объекты будут участвовать в определении амортизационных разниц. А вот по МНМА, судя по письму ГФСУ от 05.02.2016 г. № 2457/6/99-99-19-02-02-15, налоговые разницы считать не нужно. Подробнее об этом см. в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 25, с. 5.

Учет операций по установке GPS-навигатора и парктроника рассмотрим на примере.

Пример 4.3. Предприятие приобрело автомобильный навигатор стоимостью 8460,00 грн. (в том числе НДС — 1410,00 грн.) и парктроник стоимостью 840,00 грн. (в том числе НДС — 140,00 грн.).

Стоимость услуг СТО по установке на автомобиль GPS-навигатора — 240,00 грн. (в том числе НДС — 40,00 грн.), а по установке парктроника — 210,00 грн. (в том числе НДС — 35,00 грн.).

Вариант 1. Предприятие учитывает установку GPS-навигатора и парктроника как улучшение автомобиля.

Вариант 2. Предприятие расценивает приобретение GPS-навигатора и парктроника как покупку отдельных материальных объектов. Стоимостный критерий для отнесения объектов к МНМА при этом установлен в размере 6000,00 грн.

В учете предприятия операции по установке GPS-навигатора и парктроника отражают следующим образом (см. табл. 4.5):

Таблица 4.5. Учет расходов на установку GPS-навигатора и парктроника

Аналогичным образом следует отражать в учете установку на автомобиль автосигнализации или видеорегистратора. Поэтому не будем повторяться, а рассмотрим более специфический случай — приобретение автомагнитолы.

Устанавливаем автомагнитолу

Что касается бухучета, то здесь все так же, как с парктроником или GPS-навигатором. В налоговоприбыльном учете малодоходников, не корректирующих финрезультат на налоговые разницы, тоже без сюрпризов — все, как в бухучете. А вот на налоговом учете высокодоходников и малодоходников-добровольцев остановимся подробнее.

Таким предприятиям рекомендуем побеспокоиться об обосновании хозяйственной направленности этого гаджета, дабы фискалы не отнесли его в состав непроизводственных ОС.

Подтвердить хозяйственность автомагнитолы легко субъектам хозяйствования, которые оказывают услуги по перевозке пассажиров, предоставляют туристические (экскурсионные) и другие подобные услуги. Ведь «музыкальный» фактор зачастую помогает привлечь потенциальных клиентов, поддержать конкурентоспособность предприятия и способствует его успешной деятельности. Другие предприятия доказать связь установки этого гаджета с хоздеятельностью могут с помощью таких аргументов. Например, автомагнитола необходима, чтобы водитель и пассажиры могли по радио прослушать последние новости, объявления (в том числе рекламные, которые могут заинтересовать предприятие), узнать о событиях в городе (к примеру, о проведении ярмарок, выставок, презентаций), курсах валют, возникших пробках, перекрытых маршрутах движения, изменении погодных условий и т. п. Также с помощью автомагнитолы можно прослушивать в пути важную деловую информацию (доклады, отчеты, семинары, конференции, лекции), сохраненную на дисках или других носителях информации.

Хозяйственная направленность важна и для НДС-учета

Ведь, как вы помните, при использовании активов в нехозяйственной деятельности плательщику НДС придется начислить «компенсирующие» налоговые обязательства (п.п. «г» п. 198.5 НКУ). Дабы этого не произошло, не будет лишним приказ руководителя с обоснованием производственной необходимости установки автомагнитолы.

Приобретаем чехлы на сиденья и брызговики

Порядок учета расходов на покупку чехлов и брызговиков зависит от того, были они ранее установлены на автомобиле или нет.

Чехлы и брызговики ранее были установлены на автомобиле. В этом случае расходы по их замене следует рассматривать как ТО, поскольку здесь речь идет об устранении неисправностей, т. е. о замене неисправных деталей (п. 3.5 Положения № 102). О текущем ремонте тут говорить нельзя, потому что чехлы и брызговики не являются базовыми агрегатами. А значит, их замену не назовешь ремонтом агрегатов (их перечень приведен в приложении Г к Положению № 102).

Расходы на приобретение чехлов и брызговиков в бухгалтерском учете в рассматриваемом случае включают в расходы и в зависимости от направления использования автомобиля отражают на счетах 23, 91, 92, 93, 94.

Чехлы и брызговики установлены на автомобиль впервые. Если имеет место такая ситуация, то, по нашему мнению, расходы на приобретение чехлов и брызговиков нужно рассматривать как отдельные объекты учета. При этом в случае, когда предполагаемый срок эксплуатации таких предметов менее года, их приходуют как малоценные и быстроизнашивающиеся предметы с отражением на одноименном счете 22. Тогда при передаче в эксплуатацию предприятие исключает их из состава активов (списывает с баланса) с помощью записи: Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 22 (в зависимости от направления использования автомобиля).

Предполагаете, что срок службы приобретенных предметов больше года? Значит, вероятнее всего, их нужно включить в состав МНМА, ведь стоимость чехлов и брызговиков в большинстве случаев «недотягивает» до ОС. Напомним: стоимостный критерий отнесения в бухучете необоротных активов в состав МНМА предприятие определяет самостоятельно в приказе об учетной политике.

В таком случае стоимость приобретения (без НДС) отражают по дебету субсчета 153. При передаче в эксплуатацию объектов, отнесенных к МНМА, делают запись: Дт 112 — Кт 153 с последующим начислением амортизации начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором объекты переданы в эксплуатацию*.

* О методах начисления амортизации МНМА см. в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 79, с. 4.

Правила отражения налогового кредита по НДС при приобретении чехлов и брызговиков для автомобиля стандартные. То есть начисляем налоговый кредит при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной. При этом если автомобиль не предполагается использовать в облагаемых операциях в рамках хоздеятельности предприятия, следует начислить «компенсирующие» налоговые обязательства по НДС.

4.4. Замена шин и аккумуляторов: особенности учета

Ничто не вечно — истина, известная всем. Вот и в «жизни» автомобиля рано или поздно наступает время, когда такие его составляющие, как шины и аккумуляторы, приходят в негодность. В связи с этим возникает необходимость их заменить. Как отразить такую операцию в учете, вы узнаете здесь и сейчас.

Техническая сторона вопроса

Пункт 3.19 Положения № 102 четко и ясно говорит, что

операции по замене на ДТС шин и аккумуляторных батарей не относятся к его реконструкции, модернизации, техническому перевооружению и другим видам улучшения

По нашему мнению, такие операции следует считать ТО. Да, эти мероприятия не названы в приложениях А, Б и В к Положению № 102. Но упомянутые перечни операций, относящихся к ТО, не являются исчерпывающими. А значит, их можно дополнить операциями по замене шин и аккумуляторных батарей. В частности, сезонную замену шин, например, вполне можно отнести к сезонному ТО автомобиля на основании п. 1.3 Положения № 102.

После установки на автомобиль пневматические шины должны выработать определенный ресурс. Под ним понимают суммарный пробег (наработку) пневматической шины. Этот показатель рассчитывают с начала эксплуатации шины до перехода в предельное состояние с учетом восстановления пробега после ремонта повреждений и/или углубления рисунка протектора, если это допускает производитель (п. 5 разд. I Правил № 549, п. 2.1 Норм № 488).

В свою очередь, предельное состояние шины — это состояние, при котором:

— либо среднее значение высоты рисунка протектора не превышает минимально допустимой высоты, установленной законодательством (см. п.п. «а» п.п. 31.4.5 Правил дорожного движения и приложение 6 к Нормам № 488),

— либо исчерпан назначенный ресурс шины, определенный производителем самой шины или транспортного средства либо Правилами № 549.

Таким образом, важной величиной, определяющей срок службы шины, является назначенный ресурс шины. Он представляет собой наработку шины, измеренную в календарных годах, в случае достижения которой она изымается из эксплуатации независимо от технического состояния (п. 5 разд. І Правил № 549).

Назначенный ресурс для различных категорий шин определен п. 44 разд. V Правил № 549 с даты их изготовления. Однако если у вас есть документ, подтверждающий, что производитель установил другой назначенный ресурс шины, руководствуйтесь именно им.

Основанием для принятия решения о списании шин также может быть выработка шиной нормы среднего ресурса. Величины этого показателя вы можете найти в Нормах № 488.

Важно! Как указано в п. 3.2 разд. 3 Норм № 488, выработка шиной среднего ресурса — не обязательное и не единственное условие для ее списания. Так, шины списывают в случае выявления эксплуатационных или производственных дефектов, которые не подлежат устранению или ремонт которых экономически нецелесообразен. Это делают независимо от того, соответствует ли фактический ресурс шин приведенному в упомянутых Нормах.

Замену шин в этом случае также нужно рассматривать как ТО автомобиля.

Более подробно о технической составляющей замены шин вы можете прочитать в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 100, с. 22.

Что касается аккумуляторных батарей, то они, как и шины, после установки на автомобиль должны выработать свой ресурс. Нормами № 489 установлены показатели среднего ресурса с ориентиром на календарные месяцы использования аккумуляторной батареи (п. 3.10 Норм № 489).

Когда ресурс достигает установленной нормы, батарею списывают. Но имейте в виду: сделать это можно только при условии, что батарея достигла предельного состояния. Именно этот факт является решающим для ее списания (см. п. 3.12 Норм № 489).

А что считать предельным состоянием аккумуляторной батареи

Ответ на этот вопрос находим в разд. 2 Норм № 489. Там указано, что предельным является состояние, при достижении которого дальнейшая эксплуатация аккумуляторной батареи недопустима или нецелесообразна из-за уменьшения емкости ниже 40 % от номинальной либо восстановление ее исправности невозможно или нецелесообразно.

Получается, что аккумуляторную батарею, которая отслужила установленный срок, но при этом вполне работоспособна, менять рано. А вот если и установленный срок ее использования истек, и рабочее состояние достигло допустимого предела, то заменить ее можно без проблем. Такую замену следует считать ТО автомобиля.

Кроме того, основанием для замены аккумуляторной батареи являются также производственные или эксплуатационные дефекты, если такая аккумуляторная батарея не подлежит ремонту либо ремонт экономически нецелесообразен (п. 3.13 Норм № 489). При этом списание осуществляют независимо от соответствия фактического ресурса Нормам № 489. И в этом случае замену аккумуляторных батарей, на наш взгляд, следует рассматривать как ТО.

Учет замены шин и аккумуляторных батарей

Сразу заметим: не нужно отдельно отражать в учете шины, которые находятся на автомобиле при его покупке. То же касается и «запаски». Это связано с тем, что они входят в стоимость приобретенного автомобиля и учитываются вместе с ним в составе объекта ОС. По ним ведут лишь аналитический учет.

А вот отдельно купленные шины в учете предприятия отражают. Для этого предназначен субсчет 207 «Запасные части». При этом возможны два варианта учета расходов на их приобретение.

Вариант 1. При передаче шин со склада для установки на автомобиль их стоимость списывают на расходы отчетного периода как расходы, связанные с поддержанием объекта ОС в рабочем состоянии (п. 15 П(С)БУ 7). Для этого делают следующую запись: Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 207.

В дальнейшем по таким запасам ведут аналитический учет по местам их хранения и в разрезе материально ответственных лиц. При этом для учета шин применяют карточку учета пробега (наработки) пневматической шины по форме, приведенной в приложении 5 к Нормам № 488.

Вариант 2. Стоимость шин относят в состав расходов в момент их списания ввиду непригодности, а не в момент установки на автомобиль. До этой поры их продолжают учитывать в составе запасов. Этот вариант следует из описания субсчета 207. Так, согласно Инструкции № 291 на нем ведется учет, в частности, автомобильных шин в запасе и обороте. Учитывая, что в настоящее время бухучет играет «первую скрипку» для расчета налога на прибыль, этот вариант является более безопасным.

Для учета шин в запасе (на складе) и обороте (на автомобиле в эксплуатации) к субсчету 207 открывают отдельные субсчета, например, 207/1 «Шины на складе» и 207/2 «Шины в эксплуатации». При передаче шин в эксплуатацию делают проводку: Дт 207/2 — Кт 207/1, а при возврате на склад из-за сезонной замены — обратную: Дт 207/1 — Кт 207/2.

Если после вывода шины из эксплуатации вы планируете получить за нее компенсацию — делайте запись: Дт 209 «Прочие материалы» — Кт 207/2. В случае, когда никакой экономической выгоды не предвидится, списывайте стоимость шины в расходы (Дт 23, 91, 92, 93, 94).

Затраты на замену аккумуляторов в бухучете также относят к расходам в зависимости от направления использования автомобиля. То есть установку аккумулятора на автомобиль отражают записью: Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 207.

В части НДС все стандартно. При приобретении шин/аккумуляторных батарей начисляете налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной). При этом мы не видим никаких оснований для доначисления НДС с целью компенсации «входного» НДС в случае списания шин или аккумулятора по причине повреждения, исключающего ремонт (восстановление), ранее срока, установленного Нормами № 488 и № 489. А вот при нехозяйственном (необъектном, льготном) использовании автомобиля начислить «компенсирующие» налоговые обязательства по этому налогу придется (п. 198.5 НКУ).

Рассмотрим пример.

Пример 4.4. Чтобы подготовить к зиме автомобиль, используемый службой сбыта, предприятие купило комплект зимних шин стоимостью 6480,00 грн. (в том числе НДС — 1080,00 грн.). Кроме того, для этого же автомобиля была приобретена аккумуляторная батарея, поскольку имеющийся аккумулятор отработал установленный срок, и его рабочее состояние достигло допустимого предела. Стоимость новой аккумуляторной батареи — 1260,00 грн. (в том числе НДС — 210,00 грн.).

Предприятие для отражения в бухучете приобретенных шин применяет вариант 2 (см. с. 73).

Летние шины решено списать, поскольку к этому моменту они выработали установленный ресурс и больше не пригодны для использования. Эти шины ранее предприятие приобрело отдельно. Их балансовая стоимость — 1200,00 грн.

Для замены шин и аккумулятора привлечена СТО, которая не является плательщиком НДС. Стоимость ее услуг — 500,00 грн.

Покажем, как указанные операции отразить в учете предприятия (см. табл. 4.6).

Таблица 4.6. Учет замены автомобильных шин и аккумуляторной батареи

выводы

• Владельцы транспортных средств или эксплуатирующие их лица обязаны своевременно и в полном объеме проводить работы по их ТО и ремонту.
• На сумму расходов, связанных с улучшением автомобиля, которое приводит к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от его использования, увеличивают первоначальную стоимость такого автомобиля.
• Расходы, осуществляемые для поддержания автомобиля в рабочем состоянии и получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, включают в состав расходов отчетного периода.
• Дооборудование автомобиля является его улучшением.
• Операции по замене шин и аккумуляторных батарей не являются улучшением автомобиля.