Безоплатно отримані МНМА: зараховуємо на баланс та списуємо

Дійсно, нещодавно Мінфін наказом «Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку в державному секторі» від 09.12.2019 р. № 514 уніс зміни до Типової кореспонденції. Зокрема, Мінфін уніс уточнення до операцій, які стосуються безоплатного отримання основних засобів та нематеріальних активів (крім внутрішнього переміщення в межах органу, уповноваженого управляти об’єктами державної та комунальної власності). Так, рядки 1.11 та 2.6 Типової кореспонденції викладено в новій редакції.

Зазначимо, що кореспонденції субрахунків, які наведені в рядку 1.11 Типової кореспонденції, містять загальний підхід до обліку операцій з безоплатної передачі-отримання активів між бюджетними установами, які не підвідомчі одному суб’єкту управління, уповноваженому управляти об’єктами державної (комунальної) власності.

При цьому зазначені операції з безоплатної передачі-отримання майна установи здійснюють на підставі різних законодавчих та нормативно-правових актів.

Так, для кожної з таких операцій, як:

• операції з безоплатної передачі — отримання майна між бюджетними установами, які підвідомчі різним суб’єктам управління;

• операції з безоплатної передачі — отримання майна між бюджетними установами, які фінансуються з різних бюджетів;

• операції з безоплатного отримання майна від фізичних та юридичних осіб (тобто у вигляді благодійної чи гуманітарної допомоги),

характерні свої особливості та вимоги щодо документального оформлення.

Деякі ситуації щодо безоплатної передачі-отримання майна ми вже розглядали на сторінках журналу «Бюджетна бухгалтерія». Ось ці матеріали:

• «Безоплатно отримано ІМНА: як показати надходження та списання» (2019, № 45);

• «Передача переоціненого майна: як показати в обліку» (2019, № 46);

• «Зміни до Типової кореспонденції: як застосовувати» (2020, № 4).

Але не дивно, що бухгалтерів постійно цікавлять різні запитання стосовно операцій з безоплатної передачі-отримання майна між бюджетними установами, які підвідомчі різним головним розпорядникам.

Цього разу на черзі — операції з безоплатної передачі-отримання МНМА, тобто активів, які обліковуються на субрахунку 1113. Тож нагадаємо основні правила, які необхідно знати кожному бухгалтеру про безоплатну передачу та находження МНМА. Також окремо поговоримо про особливості відображення в обліку операцій зі списання з балансу (вибуття) таких активів у зв’язку з непридатністю для подальшого використання.

Передача МНМА

Спочатку поговоримо про облік операцій установою, яка передає активи, які обліковує на субрахунку 1113.

1. За загальним правилом при вибутті ОЗ (а саме при передачі об’єкта) установа повинна нарахувати амортизацію в місяці його вибуття.

Амортизацію нараховують за повну кількість календарних місяців перебування активу в експлуатації протягом звітного періоду (кварталу).

Але якщо йдеться про передачу МНМА, пам’ятайте про такий момент: у місяці передачі (списання з балансу) таких активів нараховують решту амортизації — 50 % його первісної вартості.

Отже, при нарахуванні амортизації на МНМА бюджетні установи виконують запис: Дт 8014, 8114 — Кт 1412.

2. Установа, яка передає МНМА іншому суб’єкту державного сектору, тобто іншій бюджетній установі, списує з балансу його первісну (переоцінену) вартість, балансову вартість та суму накопиченого зносу.

При цьому згідно з п. 1.29 Типової кореспонденції при вибутті (списанні) МНМА в бухобліку одним записом списують з балансу суму амортизації, нарахованої за весь період експлуатації такого об’єкта, та його первісну вартість: Дт 1412 — Кт 1113.

3. Також при списанні МНМА, які були придбані за рахунок загального чи спеціального фондів або безоплатно отримані за операціями з внутрішнього переміщення в межах органу, уповноваженого управляти об’єктами державної (комунальної) власності, складають ще один запис. Ця кореспонденція передбачена п. 1.31 Типової кореспонденції, а саме: Дт 5111 — Кт 5512.

Яку вартість списати із субрахунку 5111: первісну чи залишкову? Переважно на субрахунку 5111 установи обліковують первісну вартість МНМА.

А тому списуємо первісну вартість об’єктів, що вибувають. Як бачимо, для установи, що здійснює передачу активів, які обліковує на субрахунку 1113, немає нічого складного.

Дещо складніше буде виглядати бухоблік операцій з безоплатного отримання МНМА.

Отримання МНМА

Які ж особливості обліку операцій установою, яка отримує майно?

1. Насамперед нагадаємо, що в п. 8 розд. ІІ НП(С)БО 121 установлено єдині правила оцінки майна, які бюджетна установа безоплатно отримала від іншої бюджетної установи.

Отже: первісна вартість МНМА, отриманого безоплатно від суб’єкта державного сектору, дорівнює первісній (переоціненій) вартості такого об’єкта суб’єкта державного сектору, що його передав, з урахуванням витрат, передбачених п. 5 розд. ІІ цього Стандарту, з наведенням нарахованої суми зносу.

Таку вартість визначають на підставі первинних документів (Актів приймання-передачі), облікових регістрів або інших документів, в яких зазначено вартість придбання (створення) активів. Це означає, що інформацію про первісну вартість безоплатно отриманого майна (у нашому випадку — МНМА) та суму нарахованого зносу установа дізнається з документів, які передає відповідна установа. А отже, саме такі показники, зазначені в Акті приймання-передачі, є підставою для відображення вартості отриманого об’єкта в бухобліку.

Нагадаємо: оцінити отримане майно за справедливою вартістю установі доведеться лише в разі, якщо відсутня достовірна інформація про первісну оцінку такого майна (тобто в разі відсутності первинних документів від установи, яка передає майно). У таких випадках питанням оцінки майна займається комісія установи.

2. Далі при безоплатному отриманні майна установа одночасно визнає доходи від безоплатно отриманих об’єктів МНМА як доходи від необмінних операцій.

Підтвердженням саме такого підходу є роз’яснення Мінфіну, наведене в листі від 05 січня 2018 р. № 35200-02-2/609. А тому при отриманні майна від бюджетних установ, які підвідомчі іншим суб’єктам управління, операції здійснюють у порядку звичайного безоплатного отримання майна.

З огляду на це, відповідно до п. 1.11 Типової кореспонденції при отриманні таких об’єктів, як МНМА, установи застосовують субрахунок 7511.

3. Також при визнанні доходів від безоплатно отриманих об’єктів МНМА бюджетні установи одночасно збільшують внесений капітал за кредитом субрахунку 5111 та відображають касові видатки за дебетом субрахунку 2313. При цьому такі записи здійснюють на вартість безоплатно отриманого об’єкта, тобто виходячи з первісної вартості, зазначеної в Акті приймання-передачі.

4. Зазвичай установа, яка передає майно, списує з обліку не тільки первісну вартість, але й суму нарахованого зносу. У свою чергу, установа, яка отримає таке майно, повинна показати в обліку суму зносу, який був раніше нарахований на такий об’єкт. Як зазначено в п. 1.11 Типової кореспонденції, до якого саме нещодавно було внесено зміни наказом № 514, суму зносу, нарахованого на об’єкти, які перебували в експлуатації, зазначають так: Дт 5111 — Кт 1411, 1412.

Звичайно, суму нарахованого зносу установі необхідно показати в обліку саме таким записом. Для безоплатно отриманих ОЗ зазначена кореспонденція субрахунків має свої нюанси, про які ми згадували в матеріалі «Зміни до Типової кореспонденції: як застосовувати» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2020, № 4).

А ось для ситуації з безоплатно отриманими МНМА — виникають інші облікові питання. Річ у тім, що при відображенні суми нарахованого зносу на безоплатно отриманий МНМА в розмірі 100 % бухгалтер отримає таке: розмір внесеного капіталу (Кт 5111) буде дорівнювати сумі нарахованого зносу на безоплатно отриманий об’єкт (Дт 5111).

5. І останній момент, здається, — найцікавіший.

Після того як безоплатно отриманий МНМА буде зараховано на баланс з урахуванням зазначених особливостей, отримаємо таке: алгебраїчної різниці (тобто сальдо в бухобліку) між такими показниками, як Дт та Кт субрахунку 5111, не буде. Так виходить тому, що в цій ситуації Кт 5111 = Дт 5111.

Звісно, після цього виникає запитання: яку ж вартість будемо амортизувати надалі, адже залишкова вартість отриманого МНМА дорівнює нулю?

Саме на цьому етапі бухгалтери замислюються про подальшу долю безоплатно отриманого об’єкта. Як тут бути?

Не хвилюйтесь — вихід з цієї ситуації є.

Як правильно вчинити у такому випадку, підкажуть норми НП(С)БО 121. Маємо два варіанти.

Перший варіант — провести переоцінку об’єктів МНМА.

Нагадаємо, що підставою для переоцінки об’єктів МНМА є суттєве відхилення їх залишкової вартості від справедливої вартості на річну дату балансу (п. 3 розд. ІІІ НП(С)БО 121). При цьому порогом суттєвості вважається різниця між балансовою та справедливою вартістю відповідного об’єкта на рівні 10 %. Але навряд чи в цій ситуації керівник установи прийме рішення про проведення переоцінки. Насамперед керуючись тим, що чинне законодавство не вимагає проводити переоцінку об’єктів МНМА в обов’язковому порядку навіть за наявності для цього підстав. Свого часу на цьому наголосив і Мінфін у листі від 07.04.2015 р. № 31-11420-07-5/12145 (ср. ). Адже фактично це лише право бюджетної установи.

Другий варіант — визначити ліквідаційну вартість.

Для прийняття такого рішення є законодавчі вимоги, закріплені в п. 5 розд. III НП(С)БО 121. А тому установи повинні для об’єктів МНМА з нульовою залишковою вартістю, які продовжують використовуватися, визначити ліквідаційну вартість.

Про те, як упоратись із цим завданням, ви можете дізнатись з матеріалу «Балансова вартість = 0: чи обов’язково проводити переоцінку» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2019, № 45).

У результаті у такому разі на суму встановленої ліквідаційної вартості установа збільшить первісну вартість МНМА та внесений капітал. У бухобліку таку операцію показуємо таким записом: Дт 1113 — Кт 5111.

6. У цій ситуації є ще один важливий нюанс.

За загальним правилом, безоплатно отримані об’єкти, як ОЗ, так і МНМА, підлягають амортизації у загальному порядку, адже в НП(С)БО 121 для них не передбачено жодних винятків.

Але в ситуації, яку ми розглядаємо, виконати цю вимогу Стандарту неможливо. Річ у тому, що навіть після встановлення ліквідаційної вартості для об’єктів з нульовою залишковою вартістю, які продовжують використовуватися, вартість, що амортизується, дорівнює нулю. Розглянемо на прикладі відображення в обліку операцій з безоплатної передачі-отримання МНМА та визначення ліквідаційної вартості для такого об’єкта.

У бухгалтерському обліку ці операції відображено такими записами:

Списання МНМА

Тепер розглянемо особливості списання МНМА, на який установлено ліквідаційну вартість.

Зазначимо, що загальні правила вибуття МНМА, про які ми згадували на початку цього матеріалу, у цьому випадку, на жаль, не працюють. Оскільки первісна вартість МНМА дорівнює сумі нарахованого зносу на такий об’єкт.

А як ми згадували, на ліквідаційну вартість нараховувати амортизацію не потрібно взагалі.

Тож у цьому разі насамперед установа згідно з п. 1.29 Типової кореспонденції при вибутті (списанні з балансу) МНМА списує первісну вартість такого об’єкта та суму нарахованого зносу: Дт 1412 — Кт 1113.

Також при списанні МНМА установі доведеться скласти ще одну кореспонденцію субрахунків, яка передбачена п. 1.31 Типової кореспонденції, а саме: Дт 5111 — Кт 5512.

Цікаво, яку ж суму необхідно списати з субрахунку 5111 у цьому випадку? Не дивуйтесь, але доведеться списати встановлену ліквідаційну вартість МНМА.

Розглянемо нашу ситуацію зі списання МНМА з ліквідаційною вартістю на прикладі.

У бухгалтерському обліку операція зі списання МНМА відображена так: