* Нагадаємо, що такі зміни приніс Закон України від 24.12.15 р. № 909-VIII (див. «БТ», 2016, № 1-2, с. 29).
Хто подає декларацію за квартал
Повторимо: звітувати щокварталу (в обов’язковому порядку) з 2016 року повинні високодохідники (тобто великі платники з бухдоходом за минулий 2015 рік понад 20 млн грн.). Тепер для них звітним періодом є квартал ( п. 137.4 ПКУ).
Крім того, за традицією у квартальні строки повинні відзвітувати «прибутківці», які переходять в середині року на спрощену систему оподаткування (єдиний податок). Отже, якщо вирішили з II кварталу стати єдиноподатником, доведеться відзвітувати за «прибутковий» період «до» моменту переходу, подавши декларацію за I квартал (підкатегорія 102.23.01 ЗІР ДФСУ).
А ось якщо, навпаки, з єдиного податку йдемо у «прибутківці», то, думаємо, все повинен вирішувати бухдохід за минулий 2015 рік. Так, якщо дохід за 2015-й більше 20 млн грн., у 2016-му звітуємо щокварталу (якщо дохід за 2015-й не перевищує 20 млн грн. — то подаватимемо декларацію аж за 2016 рік).
Мабуть, пригадаємо ще один «квартальний» випадок (окремий) — коли єдиноподатник виплачує дивіденди і з них сплачує дивідендний авансовий внесок. У цій ситуації контролери вимагають від єдиноподатників подати звітність за дивідендами (у вигляді декларації з податку на прибуток із заповненим ряд. 20 і додатком АВ, де показати суму сплачених авансів з дивідендів). Причому, судячи з листа ДФСУ від 12.03.16 р. № 5383/6/99-99-19-02-02-15, єдиноподатникам потрібно відзвітувати квартальною декларацією (тобто за квартал сплати дивідендних авансових внесків).
Про всяк випадок зауважимо, що «кварталу» не може бути в:
• новачків (тобто платників, зареєстрованих протягом звітного (податкового) року), які вперше сплачують податок на підставі річної декларації, поданої за рік створення ( п.п. «а» п. 137.5 ПКУ);
• сільгоспників, для яких звітним періодом установлено рік, — на вибір сільгоспника: звичайний календарний (з 1 січня по 31 грудня) або зміщений на півроку (з 1 липня по 30 червня наступного року) ( п.п. «б» п. 137.5, п.п. 137.4.1 ПКУ) і
• малодохідників — платників з бухдоходом за минулий рік до 20 млн грн. ( п.п. «в» п. 137.5 ПКУ).
І про першоквартальні дати. З урахуванням відведених квартальних строків ( п.п. 49.18.2, п. 57.1 ПКУ):
• подати декларацію з податку на прибуток за I квартал 2016 року потрібно не пізніше 10 травня 2016 року, а
• сплатити податок на прибуток за I квартал — не пізніше 20 травня 2016 року.
Заповнюємо декларацію
Оскільки податковий облік прив’язаний до бухобліку, то дані для заповнення декларації беремо з нього.
Дохід (ряд. 01)/фінрезультат (ряд. 02). Квартальні дохід (ряд. 01) і фінрезультат (ряд. 02) беремо з фінзвітності, відповідно:
• у ряд. 01 показуємо дохід, що визначається як сума: ряд. 2000 + ряд. 2120 + ряд. 2200 + + ряд. 2220 + ряд. 2240 + додаткові рядки (ряд. 2121 + ряд. 2241) ф. № 2 (або ряд. 2280 ф. № 2-м/№ 2-мс);
• до ряд. 02 заносимо фінрезультат, тобто ряд. 2290 (прибуток) або ряд. 2295 (збиток) ф. № 2 (або ряд. 2290 ф. № 2-м/№ 2-мс).
Адже декларацію контролери звірять з фінзвітністю (останню, нагадаємо, подають у комплекті з декларацією, п. 46.2 ПКУ). Детальніше про ув’язку даних декларації з фінансовою звітністю йшлося в листі ГУ ДФС у Дніпропетровській обл. від 15.01.16 р. № 321/7/04-36-15-03-22. А що коли не подаємо квартальну фінзвітність (оскільки здаємо тільки річну)?
Якщо не подаємо квартальну фінзвітність (мікропідприємство). У квартальниках у 2016-му можуть опинитися й суб’єкти мікропідприємництва, так звані мікропідприємства (якщо дохід у 2015-му перевищив 20 млн грн.). Нагадаємо: до «мікро-» з юросіб відносять тих, у кого середня кількість працівників за календарний рік не перевищує 10 осіб, а річний дохід не більше 2 млн євро за середньорічним курсом НБУ ( ч. 3 ст. 55 ГКУ).
«Мікросуб’єкти» складають спрощену фінансову звітність — Спрощений фінансовий звіт суб’єктів малого підприємництва за ф. № 1-мс «Баланс» і № 2-мс «Звіт про фінансові результати». І подають податківцям тільки річну фінзвітність — квартальну не подають ( п. 46.2 ПКУ, передостанній абзац п. 2 Порядку подання фінансової звітності, затвердженого постановою КМУ від 28.02.2000 р. № 419). Але, думаємо, нічого страшного в тому немає. Квартальні дохід (ряд. 01)/фінрезультат (ряд. 02) зберемо за даними бухобліку. А якщо в податківців до ряд. 01/02 декларації з’являться запитання, то суми пояснимо.
Ну і ще один момент — валютний. У мікропідприємств, що подають тільки річну фінзвітність, датою балансу виявиться останній день звітного періоду (календарного року), тобто 31 грудня. А як відомо, саме на дату балансу за валютними монетарними статтями (валютою/грошовою заборгованістю в інвалюті) розраховують курсові різниці ( п. 8 ПС(Б)О 21 «Вплив змін валютних курсів»). Виходить, мікропідприємства можуть рахувати курсові різниці за валютними залишками тільки на кінець року (дату балансу) і проміжні (квартальні) валютні курсові різниці не розраховувати. Проте у разі валютних розрахунків курсових різниць не уникнути — їх мікропідприємству розрахувати доведеться.
До речі, тільки річну фінзвітність подають податківцям і суб’єкти малого підприємництва ( п. 46.2 ПКУ), тобто юрособи, в яких середня кількість працівників за календарний рік не перевищує 50 осіб, а річний дохід не більше 50 млн євро за середньорічним курсом НБУ ( ч. 3 ст. 55 ГКУ). Утім, квартальні дохід з фінрезультатом вони візьмуть з проміжної (квартальної) фінзвітності, яку щокварталу подають органам статистики.
Тепер — найцікавіше: різниці.
Різниці (ряд. 03, додаток РІ). Високодохідникам-квартальникам не уникнути різниць. Адже головна прикмета всіх квартальників — дохід за минулий рік понад 20 млн грн. А отже, різниці рахували вже (!) за 2015-й. Що говорити про 2016-й?
До речі. Раніше навіть від «рідких» квартальників з 2015-го (з доходом понад 20 млн грн.) податківці вимагали поквартального розрахунку різниць (підкатегорія 102.23.02 ЗІР ДФСУ). Тим більше та сама доля чекає набагато «масовіших» квартальників 2016-го.
Тоді з квартальною декларацією потрібно подати додаток РІ (який, у свою чергу, вимагає «амортизаційного» додатка АМ і «ціннопаперового» додатка ЦП — у разі операцій з цінними паперами). Нагадаємо: у додатку РІ відображають як різниці з розд. III ПКУ, так і «перехідні» різниці з підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ. Одна з різниць — податкові збитки минулих років.
Перенесення минулорічних податкових збитків (ряд. 3.2.4 додатка РІ). Якщо за 2015-й у податковому обліку отримано збитки (ряд. 04 декларації за 2015 рік), знайте: вони не пропадають, а переходять далі. Тут для себе зауважте, що переносимо суму податкових (!) збитків — не бухгалтерських. Тому не забудьте їх перенести на наступний I квартал 2016 року ( п.п. 140.4.2 ПКУ).
До речі, в таких збитках можуть «сидіти» й зовсім старі збитки (що виникли ще станом на 01.01.12 р.), які протягом 2012 — 2015 рр. переносили рівномірно (по 25 %) і останню частину яких уключали до декларації за 2015 рік ( п. 3 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ). Причому якщо такі збитки залишилися непогашеними і за підсумками 2015 року, не хвилюйтеся: вони не обриваються — їх переносять далі на наступні періоди до повного погашення такого від’ємного значення.
Пам’ятайте: податкові збитки минулих років — це зменшуюча різниця, для якої передбачено окремий «збитковий» ряд. 3.2.4 додатка РІ.
При цьому в більшості випадків у ряд. 3.2.4 додатка РІ до декларації за I квартал 2016 року переноситимемо від’ємне значення ряд. 04 декларації за 2015 рік.
Особливий випадок: якщо ведемо і пільгову, і оподатковувану діяльність і, скажімо, за 2015-й за пільговою діяльністю отримано пільгові збитки.
Навіть якщо загальний об’єкт оподаткування за 2015-й був позитивним (ряд. 04), але при цьому виникли пільгові збитки (у додатку ПЗ), то, незважаючи на загальний «плюс», такі пільгові збитки по-хорошому потрібно відобразити в ряд. 3.2.4 додатка РІ до декларації за I квартал 2016 року. Інакше, вливаючись тільки в додаток ПЗ, вони призведуть до зайвої сплати податку на прибуток. До речі, в самому додатку ПЗ не передбачено окремого рядка для перенесення минулорічних пільгових збитків. Тому, вважаємо, минулорічні пільгові збитки 2015 року (як «зменшуючу» різницю) потрібно перенести до ряд. А3 додатка ПЗ до декларації за I квартал 2016 року.
Своя історія — з ціннопаперовими збитками.
Вони обертаються тільки всередині додатка ЦП (оскільки оподатковується тільки додатний фінрезультат від операцій з цінними паперами, тобто «плюсове» значення ряд. 4.1.3 додатка ЦП, п.п. 141.2.5 ПКУ). Тому якщо за 2015-й отримано ціннопаперові збитки («мінусове» значення ряд. 4.1.3 додатка ЦП), їх переносять далі — до ряд. 03 додатка ЦП до декларації за I квартал 2016 року.
Перенесення минулорічних процентів, що не «зіграли». Увага платникам, які нараховують проценти за борговими зобов’язаннями за операціями з пов’язаними особами — нерезидентами ( п. 140.1 ПКУ)!
Якщо через 50 % обмеження з п. 140.2 ПКУ проценти (частина з них) «не зіграли» у 2015-му в податковому обліку, то їх дозволено переносити на майбутнє — на наступні періоди до повного погашення (щоправда, щороку в дещо урізаному обсязі — у розмірі 95 % від суми, що не зіграла, п. 140.3 ПКУ, і знову ж таки з урахуванням обмеження з п. 140.2 ПКУ).
Зауважимо: проценти, що не «зіграли», фігурували в ряд. 3.1.1 додатка РІ до декларації за 2015 рік. Тому не забудьте 95 % від цієї суми перенести до ряд. 3.2.1 додатка РІ до декларації за I квартал 2016 року (якщо вписалися в обмеження з п. 140.2 ПКУ).
Амортизаційні різниці. Тут пригадаємо, мабуть, про нещодавній приємний лист ДФСУ від 05.02.16 р. № 2457/6/99-99-19-02-02-15, в якому роз’яснювалося, що малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА) не належать до основних засобів і за ними не виникають «амортизаційні» різниці (детальніше див. «БТ», 2016, № 12, с. 6).
Зменшення податку (ряд. 16, додаток ЗП). Не приховуватимемо: форма додатка ЗП поки що не ідеальна. Це наочно підтвердила звітна кампанія за 2015 рік (коли нашвидкуруч контролери дозволяли обліковувати в ньому в ручному режимі то дивідендні аванси 2014 року, що не зіграли, то закордонні податки, див. лист ДФСУ від 28.01.16 р. № 2779/7/99-99-19-02-01-17 // «БТ», 2016, № 8, с. 12).
Тому не дивно, що вже підготовлений проект змін до декларації**. У ньому, зокрема, пропонується змінити додаток ЗП — доукомплектувати його окремими рядками для:
** Див. за посиланням http://sfs.gov.ua/diyalnist-/regulyatorna-politika-/regulyatorna-politika/2016-rik/66992.html
• податків, сплачених за кордоном;
• перехідного залишку авансів з дивідендів, що не зіграв, і навіть
• майбутнього разового авансу (у розмірі 2/9), який квартальники розраховуватимуть у декларації за три квартали 2016 року і сплачуватимуть до 31 грудня 2016 року ( п. 38 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ, див. підкатегорію 102.23.02 ЗІР ДФСУ).
А ось непотрібний рядок для щомісячних авансів (які з січня 2016 року більше не сплачуємо, п. 9 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ) скасують. Хоча при цьому збережуть можливість виправляти помилки, допущені при розрахунку щомісячних авансів у деклараціях 2013 — 2014 рр. (у поточній або уточнюючій декларації).
Ось тільки чи змінять додаток ЗП до моменту подання першоквартальної декларації — поки що не зрозуміло. Триматимемо руку на пульсі. А поки що при зменшенні податку за I квартал 2016 року врахуйте такі моменти.
Щомісячних авансів більше немає. Із січня 2016 року щомісячні аванси більше не сплачуємо. А отже, і в додатку ЗП до декларації за I квартал 2016 року їх уже бути не може. Та й сам «авансовий» рядок, як наголошувалося, за непотрібністю планують виключити.
До речі, якщо за 2015-й авансів сплатили більше, ніж податку, то суму перевищення до додатка ЗП за I квартал 2016 року «тулити» не потрібно. Через великі аванси ряд. 17 і 19 декларації за 2015-й уже й так вийшли від’ємними і означали, що податок переплатили (тобто показували суму переплати, лист ДФСУ від 12.02.16 р. № 5009/7/99-99-19-02-01-17 // «БТ», 2016, № 9, с. 5). Далі така переплата осіла в картці особового рахунка, де значиться як переплачений податок (без заяви платника може бути зарахована при сплаті наступних зобов’язань з податку на прибуток ( п.п. «а» п. 87.1 ПКУ) або за заявою платника може бути повернена на поточний рахунок чи спрямована на сплату інших податків ( п.п. «б» п. 87.1, п. 43.4 ПКУ)). Загалом, це звичайна сума переплати, яку в наступну декларацію втягувати не потрібно.
Податок на нерухомість. Урахуйте, що не можна перенести на 2016 рік і залишок податку на нерухомість, що не зіграв за підсумками 2015 року. Пряму заборону прописано у другому абзаці п. 137.6 ПКУ (ср. ). Отже, «хвіст» податку на нерухомість, що не зіграв у 2015-му, до додатка ЗП за I квартал 2016 року не переноситься — пропадає.
Детальніше про це див. «БТ», 2016, № 1-2, с. 30 і № 5, с. 34.
До речі, «нерухомий» податок IV кварталу 2015 року (незважаючи на сплату в січні наступного 2016 року) зменшував податок на прибуток за 2015 рік (тобто 2016-го не стосується). Усе тому, що працює правило «період у період» — коли податок на прибуток зменшується на суму податку на нерухомість, нарахованого за той самий звітний період ( абзац перший п. 137.6 ПКУ), навіть якщо сам «нерухомий» податок сплачено наступного року (лист ДФСУ від 12.03.16 р. № 5379/6/99-99-19-02-02-15).
Тепер про «свіжий» податок на нерухомість I кварталу 2016 року. З ним у чомусь ситуація схожа. Дотримуючись правила «період у період», квартальники в додатку ЗП до декларації за I квартал 2016 року покажуть «нерухомий» податок, нарахований за відповідний звітний період, тобто за I квартал 2016 року (хоча сам «нерухомий» податок за I квартал сплатимо пізніше — до 29 квітня 2016 року включно).
І не хвилюйтеся, якщо за підсумками I кварталу 2016 року податок на нерухомість вийде більший, ніж податок на прибуток, і не весь зарахується у зменшення. Списувати з рахунків суму, що не зіграла, зарано. Адже вона ще може взяти участь у зменшенні податку на прибуток у наступних звітних періодах у межах року: тобто за півріччя, три квартали і, нарешті, рік.
Дивідендні аванси. А ось не зараховані за підсумками року дивідендні аванси не пропадають, а переходять далі на наступний рік (листи ДФСУ від 28.01.16 р. № 2779/7/99-99-19-02-01-17 і від 12.03.16 р. № 5375/6/99-99-19-02-02-15). Тому дивідендні аванси, що не зіграли у зменшення податку на прибуток 2015 року, потрібно перенести до додатка ЗП до декларації за I квартал 2016 року.
Про всяк випадок, зауважимо, що у проекті додатка ЗП для такого перенесення задуманий окремий ряд. 16.3. Щоправда, якщо з прийняттям нового додатка ЗП затягнути, «хвіст» дивідендних авансів, що переходить з минулого року, доведеться відображати в ряд. 16.3 і 16.3.1 нинішнього додатка ЗП. При цьому, зважаючи на п. 46.4 ПКУ, краще супроводжувати декларацію поясненнями, розшифрувавши показники ряд. 16.3 і 16.3.1 додатка ЗП у спеціальному полі прикінцевої частини декларації (див. виноску 13 до декларації). У будь-якому разі, так контролери рекомендували діяти при складанні декларації за 2015 рік (у якій дозволили врахувати залишок дивідендних авансів, що не зіграли у зменшення податку 2014 року, тобто з ряд. 13.5.2 додатка ЗП до декларації за 2014 рік).
До речі, зауважте, що у проекті додатка ЗП немає жорсткої прив’язки до черговості зменшень (тобто в якій послідовності сумам зменшувати нарахований податок). У зв’язку з цим краще приберегти дивідендні аванси (які дозволено переносити на наступний рік) і зменшувати ними податок в останню чергу.
Ну і звісно, у додатку ЗП покажемо «свіжі» дивідендні аванси, якщо їх сплачували в I кварталі 2016 року (із суми перевищення).
До того ж пам’ятайте: повернути або зарахувати дивідендні аванси в рахунок погашення грошових зобов’язань з інших податків і зборів (обов’язкових платежів) не вийде ( п.п. 57.11.2 ПКУ).
«Закордонні» податки. Ще в додатку ЗП можна облікувати податки, сплачені за кордоном. Адже право на такий залік дає п.п. 141.4.9 ПКУ. Нагадаємо: залік можливий (1) за наявності письмового підтвердження контролюючим органом іншої держави факту сплати податку і (2) за наявності чинного міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування.
У свою чергу, податківці дали «добро» на відображення закордонних сум податків у додатку ЗП ще при складанні декларації за 2015 рік (листи ДФСУ від 28.01.16 р. № 2779/7/99-99-19-02-01-17, ГУ ДФС у Запорізькій обл. від 14.01.16 р. № 108/10/08-01-15-02-11). Нагадаємо: контролери рекомендували на суму «закордонних» податків збільшити безпосередньо показник ряд. 16 додатка ЗП (оскільки спеціального рядка немає) і, керуючись п. 46.4 ПКУ, розшифрувати суми, що формують значення цього рядка, у спеціально відведеному полі декларації (див. виноску 13 до декларації). А ось у проекті додатка ЗП для цього вже задумано окремий «закордонний» ряд. 16.1. Але чи «узаконять» його до моменту подання декларації — покаже час.
Висновки
- З 2016 року квартальні декларації подають високодохідники (тобто платники з доходом за минулий рік понад 20 млн грн.). Для них звітним періодом є квартал.
- Квартальники-високодохідники рахують різниці, тому подають з квартальною декларацією додаток РІ.
- Існує проект змін до декларації (зокрема, нового додатка ЗП).
- До декларації за I квартал 2016 року слід перенести деякі суми з 2015 року, зокрема: минулорічні податкові збитки, незараховані дивідендні аванси, проценти, що не зіграли.
