У листі, що коментується, ДФСУ вкотре повернулася до проблеми нарахування податкових зобов’язань (ПЗ) з ПДВ при безоплатному постачанні товарів/послуг. На жаль, минулорічна риторика контролерів кардинально змінилась. Наразі вони стверджують, що:
(1) при безоплатному постачанні товарів/послуг нарахування ПЗ має бути подвійне (принаймні, прозоро натякають на це). Перше, — відповідно до пп. 185.1 та 188.1 ПКУ (як зазвичай за операцією постачання), друге, — згідно з п. 198.5 ПКУ (тобто як «компенсуючі» ПЗ, якщо придбані товари/послуги призначаються для використання або починають використовуватися не в господарській діяльності);
(2) нарахування ПЗ за п. 198.5 ПКУ не залежить від того, включалися чи ні до складу податкового кредиту (ПК) суми ПДВ при придбанні таких товарів/послуг (за винятком товарів/послуг, придбаних до 01.07.15 р.).
До цього, як пам’ятаєте, податківці говорили більш приємне:
• під час здійснення операцій з безоплатного розповсюдження товарів рекламного призначення ПЗ з ПДВ згідно з п. 198.5 ПКУ не нараховуються (лист ДФСУ від19.04.16 р. № 8819/6/99-99-19-03-02-15 // «БТ», 2016, № 21, с. 5);
• при безоплатному постачанні товарів/послуг у межах господарської діяльності ПЗ нараховуються відповідно до п. 185.1 ПКУ, а база оподаткування визначається за п. 188.1 ПКУ. При цьому ПЗ за п. 198.5 ПКУ не нараховуються (лист ДФСУ від 13.09.16 р. № 19830/6/99-95-42-01-15 // «БТ», 2016, № 39, с. 4). До речі, саме в цьому згаданому листі контролери відзначали, що нарахування подвійних ПЗ суперечить ст. 17 ГКУ, який вимагає, щоб закони, якими регулюється оподаткування суб’єктів господарювання, передбачали усунення подвійного оподаткування.
Можна згадати й інші лояльні роз’яснення ДФСУ, зокрема листи від 29.12.15 р. № 27999/6/99-95-42-01-16-01 // «БТ», 2016, № 4, с. 5, від 27.11.15 р. № 26071/10/28-10-06-11 // «БТ», 2015, № 49, с. 6. Утім, коментуючи такі «щедрості» від контролерів щодо ненарахування «компенсуючих» ПЗ, ми застерігали, що користуватись ними треба обережно.
Нинішня позиція податківців, безперечно, дуже фіскальна. Виникнення першого ПЗ вони мотивують насамперед тим, що безоплатна передача підпадає під поняття постачання товарів ( п.п. 14.1.191 ПКУ). На наш погляд, це очевидно й не заперечується. Тим більше, у світлі внесених з 01.01.17 р. змін до п.п. «а» п. 185.1 ПКУ (про які контролери чомусь не згадали). Ним тепер прямо передбачено, що операції з безоплатної передачі є об’єктом оподаткування. А звідси пряма дорога до п. 188.1 ПКУ, яким визначається база оподаткування.
Пояснення для другого ПЗ податківці підсвідомо беруть з п.п. 14.1.36 ПКУ, не відзначаючи його в листі. Бездохідність безоплатного постачання спричинює тлумачення його як операції негоспдіяльності. А це, у свою чергу, обумовлює застосування п. 198.5 ПКУ.
До речі, лояльна позиція ДФСУ в згаданих вище та інших листах щодо ненарахування «компенсуючих» ПЗ пояснювалась тим, що в безоплатності рекламних акцій контролери вбачали зв’язок з госпдіяльністю.
Повертаємось до листа, що коментується, та відзначимо, що про нарахування ПЗ за п. 198.5 ПКУ податківці говорять незалежно від факту включення (чи ні) суми «вхідного» ПДВ до складу ПК. Добре, що говориться в контексті формування ПК, а не взагалі стосовно наявності чи відсутності суми «вхідного» ПДВ.
І хоча виходить так, що формально до безоплатного постачання можливе застосовування двох паралелей кодексних норм, ми категорично не погоджуємось з нарахуванням стосовно однієї і тієї (єдиної) операції двох ПЗ. Це подвійне оподаткування (дивно, але цього разу контролери чомусь не згадали ст. 17 ГКУ). Детальніше про нашу позицію див. у «БТ», 2016, № 52, с. 4 (щоправда, на сьогодні її треба сприймати з певними поправками).
Насамкінець варто нагадати і найпростіший вихід для того, щоб уникнути подвійних ПЗ, — «негосподарську» безоплатну передачу можна замінити «господарським» продажем за 1 грн.
