Розрахунок коригування до податкових накладних: вибираємо період для відображення

РК у постачальника

Перш ніж віддати свою перевагу якому-небудь із звітних періодів для відображення РК, постачальникові необхідно відповісти на два запитання:

1. Це «збільшуючий» чи «зменшуючий» РК?

Річ у тім, що пп. 192.1.1 і 192.1.2 ПКУ встановлюють певні обмеження, які впливають на те, в якому звітному періоді продавець зобов’язаний зменшити/збільшити ПЗ. Так:

• якщо йдеться про «збільшуючий» РК, то постачальник зобов’язаний відкоригувати ПЗ (відобразити РК) уже в періоді, в якому сталася подія, що стала причиною для коригування. Незалежно від факту реєстрації такого РК в ЄРПН. До речі, нагадаємо, що його зобов’язаний зареєструвати сам постачальник;

• і навпаки, у випадку зі «зменшуючим» РК постачальникові дозволено зменшити ПЗ тільки після реєстрації РК в ЄРПН.

Але! Якщо зі «збільшуючими» РК усе зрозуміло, то як визначити той момент, коли «зменшуючий» РК вважатиметься зареєстрованим в ЄРПН? Податківці радять орієнтуватися на своєчасність потрапляння такого РК в ЄРПН. Тобто фактично необхідно відповісти на друге запитання.

2. Чи вчасно РК потрапив до ЄРПН?

У цьому випадку контролери проводять деяку аналогію з періодом формування ПК покупцем. Так, якщо «зменшуючий» РК зареєстрований в ЄРПН (лист ДФСУ від 22.01.16 р. № 2052/7/99-99-19-03-02-17; категорія 101.20 ЗІР ДФСУ, діяло до 01.01.17 р.):

• вчасно (у встановлені терміни*) — постачальник може включити такий РК у ПДВ-декларацію періоду складання такого РК;

* Тобто впродовж термінів, установлених п. 201.10 ПКУ в редакції, що діяла на момент складання РК (до або після 01.01.17 р.).

• із запізненням (у межах 365 календарних днів) — у періоді реєстрації такого РК в ЄРПН.

Увага! Якщо РК зовсім не потрапив у ЄРПН (минуло 365 днів з моменту його складання), то у випадку зі «зменшуючим» РК продавець уже не зможе зменшити ПЗ. Відображати такий РК у ПДВ-звітності не можна. А у випадку зі «збільшуючим» РК постачальник все одно зобов’язаний відобразити такий РК у періоді його складання.

Приклад 1. «Зменшуючий» РК складений 24.11.16 р.

Нагадаємо: п. 201.10 ПКУ (у редакції, що діяла до 01.01.17 р.) вимагав реєструвати РК в ЄРПН упродовж 15 календарних днів, що йдуть за днем його складання.

У такій ситуації постачальник може відобразити РК (зменшити ПЗ):

1) якщо РК був зареєстрований вчасно (не пізніше за 09.12.16 р.) — у ПДВ-декларації за листопад 2016 року;

2) якщо РК зареєстрований із запізненням (з 10.12.16 р. по 24.11.17 р.**) — у ПДВ-декларації того звітного періоду, в якому такий РК був зареєстрований;

** Попри те, що в 2016 році податківці безпідставно обмежували реєстрацію ПН/РК в ЄРПН 180 календарними днями, вважаємо, що після 01.01.17 р. реєструвати РК в ЄРПН можна вже з урахуванням нових (продовжених) термінів. Тобто у межах 365 календарних днів з дати складання такого документа.

3) якщо «зменшуючий» РК не потрапить в ЄРПН (до 25.11.17 р.) — відображати РК у ПДВ-звітності не можна. Продавець вже не може зменшити ПЗ.

Забігаючи наперед, скажемо, що при цьому покупець все одно повинен урізувати ПК. Для цього йому знадобиться скласти бухдовідку і відобразити такий документ в періоді, в якому мав бути складений РК.

Приклад 2. «Зменшуючий» РК складений 16.01.17 р.

Увага! З 01.01.17 р. граничні терміни для реєстрації ПН в ЄРПН змінилися. Постачальник повинен реєструвати в ЄРПН ( п. 201.10 ПКУ):

• РК, складені з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, — до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому РК складені;

• РК, виписані з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, — до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, що йде за місяцем, в якому вони складені.

При цьому підхід до вибору періоду відображення РК у ПДВ-декларації залишився незмінним.

Виходить, що постачальник може відобразити РК:

• якщо РК буде зареєстрований вчасно (не пізніше за 15.02.17 р.) — у ПДВ-декларації за січень 2017 року.

2. Якщо РК буде зареєстрований із запізненням (з 16.02.17 р. по 16.01.18 р.) — у ПДВ-декларації того звітного періоду, в якому такий РК був зареєстрований в ЄРПН.

РК у покупця

Ну а у покупця ситуація не набагато складніша. Йому (як і постачальникові) при виборі звітного періоду для відображення РК також необхідно з’ясувати:

1. Це «збільшуючий» чи «зменшуючий» РК?

Знову звернемося до пп. 192.1.1 і 192.1.2 ПКУ. Вказані норми також встановлюють обмеження і для покупця. Наприклад:

• якщо йдеться про «збільшуючий» РК, то покупець отримує право відкоригувати ПК тільки після реєстрації такого РК в ЄРПН;

• і, навпаки, у випадку зі «зменшуючим» РК покупець зобов’язаний зменшити ПК уже в періоді події, що стала причиною для коригування. При цьому факт складання і реєстрації такого РК в ЄРПН ролі не грає. Оскільки для проведення коригування він може скористатися і бухдовідкою.

Ну а оскільки відображення «збільшуючого» РК залежатиме від факту реєстрації РК в ЄРПН, то нам необхідно визначити той момент, коли РК вважатиметься зареєстрованим в ЄРПН своєчасно.

Податківці радять орієнтуватися на своєчасність потрапляння такого РК в ЄРПН. Такий взаємозв’язок простежується і в п. 198.6 ПКУ. Тобто знову ж таки слід відповісти на друге запитання.

2. Чи вчасно РК потрапив в ЄРПН?

При цьому не варто забувати, що п. 198.6 ПКУ надає покупцеві право включати ПН/РК у ПК впродовж 365 календарних днів. Так би мовити, подовжує період, упродовж якого РК можна відобразити в ПДВ-декларації.

Враховуючи усе сказане, маємо таку ситуацію (лист ДФСУ від 22.01.16 р. № 2052/7/99-99-19-03-02-17; категорія 101.20 ЗІР ДФСУ).

Якщо «збільшуючий» РК зареєстрований в ЄРПН вчасно (у встановлені терміни) — покупець може включити його:

• або в ПДВ-декларацію того звітного періоду, в якому був складений РК;

• або в ПДВ-декларацію за будь-який наступний звітний період, але не пізніше 365 днів з дати складання РК.

Якщо ж «збільшуючий» РК зареєстрований в ЄРПН із запізненням (у рамках 365 календарних днів):

• або в ПДВ-декларації того звітного періоду, в якому РК зареєстрований в ЄРПН;

• або в ПДВ-декларацію за будь-який наступний звітний період, але не пізніше 365 днів з дати складання РК.

Увага! Якщо РК зовсім не потрапив до ЄРПН:

• у випадку зі «збільшуючим» РК — покупець назавжди втрачає можливість відкоригувати ПК. При цьому постачальник все одно зобов’язаний відобразити такий РК у періоді його складання;

• у випадку зі «зменшуючим» РК — покупець все одно повинен урізувати ПК. Для цього йому знадобиться скласти бухдовідку і відобразити такий документ в періоді, в якому мав бути складений РК.

Приклад 3. «Збільшуючий» РК складений 24.11.16 р.

Для таких РК діяли «старі» терміни реєстрації в ЄРПН (15 календарних днів з дати складання).

У такій ситуації покупець зможе відобразити РК (відкоригувати ПК):

1. Якщо РК був зареєстрований вчасно (не пізніше за 09.12.16 р.):

• або в ПДВ-декларації за листопад 2016 року;

• або в ПДВ-декларації за будь-який наступний звітний період, але не пізніше 365 днів з дати складання РК (не пізніше за ПДВ-декларацію за листопад 2017 року).

2. Якщо РК зареєстрований із запізненням (з 10.12.16 р. по 24.11.17 р.):

• або в ПДВ-декларації того звітного періоду, в якому такий РК був зареєстрований;

• або в ПДВ-декларації за будь-який наступний звітний період, але не пізніше 365 днів з дати складання РК (знову ж таки не пізніше за ПДВ-декларацію за листопад 2017 року).

Приклад 4. «Збільшуючий» РК складений 16.01.17 р.

Для таких РК діють нові терміни реєстрації в ЄРПН (див. вище).

При цьому підхід до вибору періоду відображення РК у ПДВ-декларації залишився незмінним.

Виходить, що покупець може відобразити РК:

1. Якщо РК буде зареєстрований вчасно (тобто не пізніше за 15.02.17 р.):

• або в ПДВ-декларації за січень 2017 року;

• або в ПДВ-декларації за будь-який наступний звітний період, але не пізніше 365 днів з дати складання РК (не пізніше за ПДВ-декларацію за січень 2018 року).

2. Якщо РК буде зареєстрований із запізненням (з 16.02.17 р. по 16.01.18 р.):

• або в ПДВ-декларації того звітного періоду, в якому такий РК буде зареєстрований в ЄРПН;

• або в ПДВ-декларації за будь-який наступний звітний період, але не пізніше 365 днів з дати складання РК (знову ж таки не пізніше за ПДВ-декларацію за січень 2018 року).

Нагадуємо: якщо «збільшуючий» РК зовсім не потрапить в ЄРПН (у рамках 365 календарних днів) — відображати РК у ПДВ-звітності не можна. Покупець вже не зможе збільшити ПК. При цьому постачальник все одно повинен буде відобразити РК у ПДВ-звітності в періоді складання такого документа.

Зведемо усе сказане в таблицю.

Вибираємо період для відображення РК у ПДВ-звітності

«Нульові» РК

І ще кілька слів про «нульові» РК (РК, які не змінюють суму ПЗ постачальника і ПК покупця), а також РК, виписані до помилково складених ПН.

На даний момент податківці дотримуються думки, що такі РК можна не відображати в ПДВ-звітності (лист ДФСУ від 27.12.16 р. № 28193/6/99-95-42-03-15 // «БТ», 2017, № 3, с. 5, категорія 101.20 ЗІР ДФСУ).

Але! Вкотре попереджаємо: дані, наведені в ПДВ-звітності, повинні відповідати даним бухгалтерського і податкового обліку платника ПДВ. Цього вимагає п. 6 розд. III Порядку № 21. Тому краще за все в ПДВ-декларації наводити усі документи, які зачіпають ПДВ-облік.

Це позбавить вас від зайвих проблем у подальшому, якщо (припустимо) позиція фіскалів зміниться.

Крім того, це дозволить вам уникнути розбіжності між даними ЄРПН і ПДВ-звітності. Тобто і документальної позапланової виїзної перевірки на підставі п. 201.10 ПКУ.

Ну і якщо ви вирішили відобразити «нульовий» РК у ПДВ-звітності — дотримуйтеся тих же правил, які діють для звичайних РК. От і все!

Документи і скорочення статті

Порядок № 1307 — Порядок заповнення податкових накладних, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.15 р. № 1307.

Порядок № 21 — Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджений наказом Мінфіну від 28.01.16 р. № 21.

ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних.

ПК — податковий кредит.

ПН — податкова накладна.

ПЗ — податкові зобов’язання.

РК — розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної.