Ми «як у воду дивились», виказуючи надію, що відразу за першим блоком з трьох узагальнюючих податкових консультацій (УПК), затверджених наказом Мінфіну від 01.02.18 р. № 77*, слід очікувати нових. Так і вийшло: цього разу наказом, що коментується, Мінфін затвердив одночасно чотири УПК щодо оподаткування операцій із заборгованістю (див. у цьому номері). Причому дві з них орієнтовані на «звичайних» суб’єктів господарювання, а решта стосуються банків та небанківських фінустанов.
* Див. консультацію «Перша Узагальнююча податкова консультація» // «БТ», 2018, № 8.
Коротко прокоментуємо нові УПК, що орієнтовані на господарників.
1. Безнадійна заборгованість. Найбільш очікуваною та водночас несподіваною, звісно, є УПК щодо визнання заборгованості безнадійною без необхідності звернення до суду. Сподіваємося, що з її появою фіскали більше не будуть «псувати життя» платникам податку на прибуток, які застосовують податкові різниці.
Нагадаємо: згідно з п.п. 139.2.2 ПКУ фінрезультат до оподаткування зменшується, зокрема, на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним п.п. 14.1.11 ПКУ. Тобто йдеться про «дебіторку» зі статусом безнадійної, до якої відноситься, зокрема, заборгованість за зобов’язаннями, щодо яких минув строк позовної давності (п.п. «а» п.п. 14.1.1 ПКУ).
Мінфін чітко й однозначно стверджує: виключним та достатнім критерієм для визнання заборгованості безнадійною згідно з п.п. «а» п.п. 14.1.11 ПКУ є сплив строку позовної давності за зобов’язаннями щодо такої заборгованості, (!) незалежно від того, звертався кредитор до суду з метою її стягнення чи ні.
Ним (цим підпунктом) не встановлюється будь-яких додаткових умов для визнання такої заборгованості безнадійною. Ця норма ПКУ не передбачає необхідності здійснення платником податку — кредитором будь-яких заходів щодо стягнення заборгованості, зокрема у судовому порядку, визнання боржника банкрутом тощо.
А ось ДФСУ постійно фіскалила на рівному місці. Правильно цитуючи п.п. 139.2.2 та п.п. «а» п.п. 14.1.1 ПКУ, контролери у своєму висновку доповнюють кодексні норми власними домислами. Вони наполегливо стверджують, що заборгованість, за якою минув строк позовної давності, належатиме до безнадійної (!), якщо відповідні заходи з її стягнення не призвели до позитивних наслідків (листи ДФСУ від 21.04.17 р. № 8490/6/99-99-15-02-02-15 та від 06.04.17 р. № 7207/6/99-99-15-02-02-15).
Більше того, у цьогорічних консультаціях податківці пішли ще далі у вигадуванні додаткових умовностей: якщо (!) всі заходи, проведені платником з її стягнення, не призвели до позитивних наслідків (лист ДФСУ від 07.03.18 р. № 925/ІПК/28-10-01-03-11). Вони зазначають, що направлення претензій не є достатнім заходом.
Зауважте: ми завжди відстоювали «кодексну» позицію, не погоджуючись із фіскалами (див. консультації «Подвійний удар» по списанню дебіторки, строк позовної давності якої минув» // «БТ», 2017, № 49, «Безнадійна заборгованість: нові вигадки від ДФСУ» // «БТ», 2017, № 39, «Безнадійна заборгованість: акцент ДФСУ на заходах стягнення» // «БТ», 2016, № 32). Нарешті на підтримку законної позиції офіційно виступив і Мінфін. Вважаємо, що такий підхід має застосовуватися в часі як після, так і до появи цієї УПК, адже Мінфін лише роз’яснює норму ПКУ, що залишається незмінною.
2. Прощення боргу. Тепер поглянемо на УПК щодо належного повідомлення боржника-фізособи про анулювання (прощення) боргу. У ній роз’яснюється порядок справляння податку на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) за приписами п.п. «д» п.п. 164.2.17 ПКУ.
Для кращого сприйняття нагадаємо ключові моменти.
До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника включається, зокрема, дохід, отриманий платником як додаткове благо (п.п. 164.2.17 ПКУ).
Одним із видів додаткового блага вважається основна сума боргу (кредиту) платника, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов’язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності (п.п. «д» п.п. 164.2.17 ПКУ). Щоправда, за умови, що сума перевищує 25 % однієї мінімальної зарплати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного року.
Пам’ятайте: для ситуацій прощення (анульовання) боргу (кредиту) п.п. «д» п.п. 164.2.17 ПКУ встановлено особливий порядок виконання кредитором функцій податкового агента залежно від факту інформування про цю подію боржника. По-хорошому, обов’язок щодо справляння ПДФО має стосуватись обох сторін.
Кредитор зобов’язаний:
1) повідомити платника податку — боржника про прощення (анулювання) боргу;
2) включити суму прощеного боргу до податкового розрахунку за ф. № 1ДФ* за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено.
* Форма № 1 ДФ затверджена наказом МФУ від 13.01.15 р. № 4.
Боржник має:
1) відобразити такі доходи у річній податковій декларації**;
** Форма податкової декларації про майновий стан і доходи затверджена наказом МФУ від 02.10.15 р. № 859 (у редакції наказу МФУ від 06.06.17 р. № 556).
2) самостійно сплатити ПДФО.
Отже, умовами покладання на боржника обов’язку щодо сплати ПДФО з прощеного боргу, є включення кредитором суми до ф. № 1ДФ та повідомлення боржника про прощений борг одним із способів, передбачених в ПКУ (про них — далі).
У противному разі (при неповідомленні) кредитор зобов’язаний виконати всі обов’язки податкового агента. У результаті до збитків від списання боргу кредитору додаються ще й збитки від сплати ПДФО. А тому питання інформування боржника для кредитора вельми актуальне.
Згідно з п.п. «д» п.п. 164.2.17 ПКУ повідомлення можливе за одним з трьох способів:
1) або направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення;
2) або укладення відповідного договору;
3) або надання повідомлення боржнику під підпис особисто.
При цьому ПКУ не встановлено обмежень щодо строків, в які кредитор повинен повідомити боржника про анулювання (прощення) боргу.
Цінність цієї УПК — у роз’ясненні, що вважається (!) достатнім підтвердженням належного повідомлення боржника.
При, відповідно, першому способі достатнім підтвердженням може виступати відповідний документ, що підтверджує факт направлення листа. У тому числі розрахунковий документ (касовий чек, квитанція тощо), а у разі згрупованих відправлень — разом з копією списку відправлень. Причому розрахунковий документ має бути від оператора поштового зв’язку, який внесений до ЄДР таких операторів.
Зауважте: після направлення листа у кредитора не повинна боліти голова щодо донесення його до адресата. Мінфін звертає увагу, що ПКУ не містить вимоги:
• щодо відстежування чи доведення кредитором факту отримання листа боржником або його представником;
• щодо наявності у кредитора повідомлення про вручення листа або з позначкою про невручення.
Достатнім підтвердженням повідомлення боржника про прощення боргу є:
• при другому способі — особистий підпис боржника на будь-якій угоді, яка містить таку умову із зазначенням «прощеної» суми;
• при третьому — особистий підпис боржника на повідомленні в довільній формі із зазначенням «прощеної» суми.
Іще одне.
Не можна не згадати УПК щодо оподаткування операцій із прощення чи списання заборгованості, затверджену наказом МФУ від 01.02.18 р. № 77 та призначену для банків.
У ній Мінфін стверджує, що списання банком у бухобліку виданого боржнику кредиту не є прощенням боргу, сума списаної банком заборгованості не включається до оподатковуваного доходу боржника для цілей застосування п.п. «д» п.п. 164.2.17 ПКУ. Інакше кажучи, бухсписання кредиту ще не означає його прощення.
