Норми витрат матеріалів: з ними чи без них?

Норми витрат — що це?

Під нормою витрат матеріалів розуміють максимально допустиму планову кількість сировини, матеріалів, необхідну для виготовлення одиниці продукції/роботи при планованому обсязі виробництва. Інакше кажучи, норма витрат матеріалів — це свого роду рецептура, яка дозволяє підприємству:

• запланувати потребу в сировині та матеріалах для виготовлення продукції, виконання робіт;

• скласти план матеріального постачання та закупити необхідну кількість матеріалів;

• розрахувати виробничу собівартість та відпускну ціну продукції/роботи, що випускається;

• дізнатися, наскільки раціонально та ефективно витрачаються матеріальні ресурси, тобто здійснювати контроль за їх використанням та втратами (наприклад, на підставі норм витрат приймають рішення про перевитрату матеріалів, відшкодування збитків тощо);

• правильно організувати облік виробничих витрат та втрат.

За своїм змістом норма витрат — величина орієнтовна. Її не можна ототожнювати з фактичними витратами. Нормування витрат матеріалів проводять з метою встановлення їх планової кількості, необхідної для виготовлення виробів, забезпечення раціонального та ефективного використання сировини та матеріалів у виробництві.

Норми, як правило, визначають на натуральну одиницю кожного з видів товарної продукції (робіт, послуг) або на окремі технологічні процеси виробництва.

У складі норми витрат матеріалів враховують:

• корисну витрату матеріалу, тобто ту його кількість, яка увійшла безпосередньо до маси виробу, що випускається;

• технологічні відходи, зумовлені встановленою технологією виробництва, тобто та кількість матеріалу, яка не увійшла до маси виробу, але витрачена на його виробництво;

• безповоротні втрати, тобто кількість матеріалу, що безповоротно втрачається в процесі виготовлення виробу внаслідок недосконалості технології, організаційних причин, низької кваліфікації працівників.

Як бачимо, першим елементом норми є чиста маса витраченого на виріб матеріалу. Інакше кажучи, корисна витрата матеріальних ресурсів втілена в готовій продукції (без урахування будь-яких відходів і втрат).

Другий елемент норми витрат — це сумарні технологічні відходи та втрати, тобто кількість матеріалу, яка не втілена у виробі, проте витрачена на його виробництво.

Отже, втрати і відходи, так само як і «корисний» матеріал, є складовими елементами норм витрат на виготовлення готової продукції.

При цьому до норми витрат матеріалів не включають:

• відходи та втрати, викликані відступами від установлених технологічних процесів та організації виробництва/постачання (наприклад, втрати матеріалу у процесі транспортування та зберігання);

• відходи та втрати, викликані відступами від передбаченого сортаменту, порушенням вимог стандартів і технічних умов;

• витрату сировини і матеріалів, пов’язаних із браком, випробуванням зразків, ремонтом будівель та обладнання, виготовленням оснащення, інструменту, засобів механізації та автоматизації, наладкою обладнання, упакуванням готової продукції.

Хто встановлює норми витрат?

Для переважної більшості підприємств норми витрат матеріалів на законодавчому рівні не регламентовані. Тому їх розробляють самостійно. Такого ж висновку доходять і суди (див. постанови Харківського окружного адміністративного суду від 30.11.10 р. № 2-а-7628/10/2070 та від 13.07.16 р. № 820/2673/16, ухвалу ВАСУ від 25.04.13 р. № К/9991/13760/11*).

* http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/13309286, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/ 59043710, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/31368572 відповідно.

Ба більше, навіть у разі наявності рекомендованих до обов’язкового використання норм для ПММ суди визнають право за суб’єктами господарювання встановлювати свої норми та правила списання пального. Детальніше про це читайте в консультації «Понаднормові витрати палива та господарська діяльність» // «БТ», 2018, № 25.

Щодо норм витрат матеріалів слуги Феміди констатують: якщо чинним законодавством України не визначені конкретні органи (організації, установи), на які покладено обов’язок розробки норм витрат тих чи інших матеріалів, підприємство може розробити власні норми — технологічні регламенти на кожний вид продукції з урахуванням наявного обладнання та особливостей технічних умов. Щоправда, орієнтуватися при цьому потрібно на ГОСТ 14.322-83 «Нормирование расхода материалов. Основные положения», затверджений постановою Держкомітету СРСР зі стандартів від 09.02.83 р. № 713. Адже саме він встановлює загальні правила нормування матеріалів, класифікацію та методи розробки норм витрат матеріалів.

Отже, за відсутності офіційно затверджених норм витрачання сировини та матеріалів доцільно скористатися ГОСТ 14.322-83.

Саме його обстоюють і суди.

Про самостійність нормування підприємством витрат з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей говорить і п. 530 Методрекомендацій № 373**.

** Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені наказом Мінпромполітики від 09.07.07 р. № 373.

При встановленні норм підприємству слід керуватися галузевими стандартами та технічними умовами, встановленими для цієї продукції, та самостійно підготовленими внутрішніми документами (наприклад, калькуляціями).

Розроблені норми систематизують у специфікаціях норм витрат матеріалів. Їх також фіксують у спеціальних документах з витрати матеріалів:

• картах п «БТ» «БТ» одетальних норм витрат матеріалів;

• картах розкрою матеріалів;

• відомостях зведених норм витрат матеріалів на виріб.

Пункт 530 Методрекомендацій № 373 пропонує відображати встановлені норми в техніко-нормативних картках у натуральному вимірі на одиницю продукції та використовувати їх для безпосереднього відпуску сировини та матеріалів на виробничі потреби. При наближенні нормативних витрат до фактичних нормативну базу слід перевіряти та переглядати (п. 530 Методрекомендацій № 373). Водночас за стабільних організаційно-технічних умов виробництва норми витрат матеріалів можуть не переглядатися тривалий час (див. постанову Харківського окружного адміністративного суду від 29.11.12 р. № 2-а-10587/12/2070***).

*** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/27834435.

Методи розробки норм

У практиці нормування витрати матеріалів використовують три основні методи встановлення норм:

1) розрахунково-аналітичний;

2) дослідно-виробничий;

3) звітно-статистичний.

Розрахунково-аналітичний метод базується на подетальному розрахунку витрат матеріалів. За основу при цьому беруть корисну витрату матеріалу. Її встановлюють за номінальними розмірами деталі з урахуванням середньої величини допуску на розмір.

Основною початковою інформацією при розрахунку норм витрат матеріалів тут є:

• креслення деталей (карти розкрою), складальних одиниць, специфікації;

• технологічні документи;

• нормативи витрат матеріалів на одиницю оброблюваної поверхні, довжини, маси або інших параметрів;

• нормативи відходів і втрат.

Дослідно-виробничий метод застосовують, коли неможливо провести прямі технічні розрахунки норм з необхідною точністю. За ним норми встановлюють на підставі дослідних вимірів корисної витрати, технологічних відходів та втрат матеріалів у лабораторних або безпосередньо у виробничих умовах.

За допомогою звітно-статистичного методу норми вводять на черговий плановий проміжок часу за звітно-статистичними даними про фактичну питому витрату матеріалів за минулий період.

У будь-якому разі в установлених підприємством нормах має враховуватися досягнута економія сировини, основних матеріалів та напівфабрикатів на одиницю продукції (п. 530 Методрекомендацій № 373). За цими нормами здійснюють відпуск матеріалів на виробництво продукції. За ними ж визначають собівартість при складанні калькуляцій на окремі види продукції. Простіше кажучи, норми — основа для складання калькуляцій (п. 528 Методрекомендацій № 373), тобто визначення ціни на вироби, що випускаються.

Норми витрат матеріалів необхідно обґрунтувати, а введення їх у дію затвердити наказом керівника.

Норми «зі стелі» навряд чи стануть переконливим доказом для перевіряючих. А для облікових цілей норми витрат, як не крути, важливі.

Норми витрат у бухобліку

Будь-яке підприємство має забезпечити облік витрат діяльності у розрізі статей з розділенням їх на — у межах норм та наднормативні. На нормативному рівні це знайшло своє відображення в П(С)БО 16 «Витрати». Так, собівартість реалізованої продукції складається з виробничої собівартості продукції, яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат і наднормативних виробничих витрат (п. 11 цього П(С)БО).

Тобто до складу виробничої собівартості (Дт 23, 91) включають лише ті витрати, які передбачені нормами та технологією виробництва, — у межах установлених норм і нормативів. А ось наднормативні витрати на виробництво продукції, робіт, послуг (понад норми, нормативи, розцінки тощо) є витратами звітного періоду. Їх відносять на собівартість не виготовленої, а реалізованої продукції, робіт, послуг — Дт 901, 903 (п. 11 П(С)БО 16).

Причому наднормативні витрати включають до собівартості реалізованої продукції, робіт, послуг (за рішенням керівника підприємства) тільки в тому разі, якщо вони не пов’язані з нестачами, псуванням, нетехнологічним використанням та порушенням правил зберігання (див. лист Мінфіну від 15.04.05 р. № 31-04220-20-17/6687).

Якщо йдеться про втрати внаслідок нестачі матеріальних цінностей у цехах у межах норм природного убутку, то їх відносять до складу загальновиробничих витрат — Дт 91 (п.п. 15.9 П(С)БО 16). Тобто вони потрапляють до виробничої собівартість продукції — формують її первісну вартість. Адже згідно з п. 14 П(С)БО 9 «Запаси» до неї не включають тільки понаднормові втрати і нестачі запасів. Їх відносять до витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені (встановлені), — Дт 947.

Таким чином, у бухобліку норми витрат матеріалів використовують для правильного відображення витрат і, кінець кінцем, для надання достовірної інформації у фінансовій звітності.

Норми витрат і податок на прибуток

Податковоприбутковий облік сьогодні в усьому орієнтований на бухоблік. А там документально підтверджені наднормативні витрати в повній сумі зменшують фінрезультат. При цьому жодних різниць щодо наднормативних витрат ПКУ не передбачає.

Інакше кажучи, високодохідникам та малодохідникам-добровольцям коригувати свій фінансовий результат до оподаткування на суму наднормативних витрат матеріалів не потрібно.

Так само вважають і податківці (див. листи ДФСУ від 09.06.15 р. № 11999/6/99-99-19-01-01-15, від 20.01.17 р. № 1186/6/99-99-15-02-02-15 та від 07.04.17 р. № 7308/6/99-99-15-02-02-15).

Норми витрат та ПДВ

Для цілей ПДВ-обліку вкрай важливо знати: відбулося витрачання матеріалів у межах встановлених норм чи понад норми. Адже витрату понад установлені норми податківці традиційно розглядають як використання товарів/послуг у негосподарській діяльності. Відповідно, хоч платник і відніс до податкового кредиту всю суму ПДВ під час придбання матеріалів, проте на їх наднормативну витрату йому доведеться нарахувати «компенсуючі» податкові зобов’язання (ПЗ) відповідно до п.п. «г» п. 198.5 ПКУ. Базу ПДВ-оподаткування у такому разі визначають згідно з п. 189.1 ПКУ — виходячи з вартості придбання наднормативних матеріалів.

Тому якщо норми витрат не буде встановлено або обґрунтовано, то цілком імовірно, що контролери наполягатимуть на нарахуванні «компенсуючих» ПДВ-зобов’язань з усієї вартості витрачених матеріалів.

Якщо сировина та матеріали отримувалися без ПДВ, тоді «компенсуючі» ПЗ не виникають.

Мінфін пропонує нараховувати ПДВ-зобов’язання у разі втрат і витрат матеріальних цінностей та інших ресурсів понад установлені норми в кореспонденції з рахунками обліку витрат діяльності: Дт 643/1 — Кт 641/ПДВ, Дт 949 — Кт 643/1 (п. 1.3 Інструкції з бухобліку ПДВ, затвердженої наказом Мінфіну від 01.07.97 р. № 141).

На підтвердження «компенсуючих» ПДВ-зобов’язань складають «самозведену» податкову накладну (ПН) з типом причини «13». Виписують таку ПН не пізніше останнього дня звітного місяця наднормативного списання матеріалів.

А якщо перевитрата матеріалів відбулася з вини працівника і з нього стягають збиток за такі дії згідно з КЗпП?

І в цьому разі доведеться нарахувати «компенсуючі» ПЗ на підставі п.п. «г» п. 198.5 ПКУ. Хоча фіскали наполягають на застосуванні замість нього «загальнопостачального» п. 188.1 ПКУ (категорія 101.15 ЗІР ДФСУ).

Наші аргументи проти такого підходу читайте в консультації «Природні втрати є, а норм немає: чи нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ» // «БТ», 2018, № 16.

Отож і виходить: без норм, як без води — «і ні туди, і ні сюди»!