Облікова політика на 2018 рік: що міняємо

Як змінюють Положення про облікову політику

Розпочнемо з того, що в Законі про бухоблік з 01.01.18 р. змінено визначення терміна «облікова політика підприємства». Тепер під ним розуміється сукупність принципів, методів і процедур, які використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання і подання фінансової звітності (ст. 1 Закону про бухоблік).

Тобто на рівні закону уточнено, що облікова політика використовується і для ведення бухгалтерського обліку, хоча так було й раніше (див. п. 1.3 розд. I Методрекомендацій № 635).

Звичайне Положення про облікову політику затверджують наказом. До речі, примірну форму такого положення можна знайти в бюджетників: вона наведена в додатку 3 до Методрекомендацій № 11. Зрозуміло, формулювання такого Положення у госпрозрахункових підприємств та у бюджетників відрізняються, але «формат» надання інформації запозичити у них можна. Втім, госпрозрахунківці можуть використати і будь-який інший формат складання Положення, оскільки нормативними документами він не регламентований.

Перелік статей, які наводяться в Положенні про облікову політику, наведений у п. 2.1 Методрекомендацій № 635 (ср. ). Підприємство може від нього теж «відступати», але загальне правило таке: у розпорядчому документі наводять тільки ті положення, за якими нормативно-правовими актами з бухгалтерського обліку передбачено більше ніж один варіант їх застосування. Одноваріантні методи оцінки, обліку і процедур у Положенні не відображають.

Крім того, у Положенні вказують також попередні оцінки, які підприємства використовують з метою розподілу витрат між відповідними звітними періодами, тобто елементи облікових оцінок.

Зміни в обліковій політиці бувають обов’язковими і добровільними (п. 9 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах»).

Обов’язкові корективи вносять у разі зміни вимог органу, що затверджує положення (стандарти) бухгалтерського обліку (Мінфіну), зокрема, коли:

1) змінюють діючі П(С)БО або приймають нові;

2) коригують нормативні акти з бухгалтерського обліку.

Згідно з п. 3.4 розд. III Методрекомендацій № 635 розпорядчий документ про облікову політику може бути прийнятий як базовий на час діяльності підприємства, у який за необхідності вносять зміни.

У разі внесення в облікову політику змін, які за обсягом охоплюють велику частину тексту або істотно впливають на його зміст, розпорядчий документ про облікову політику Мінфін рекомендує повністю викласти в новій редакції.

За загальним правилом зміни в облікову політику можна вносити на будь-яку дату, визначену підприємством, оскільки нормативні акти у сфері бухобліку не містять прямих вказівок щодо строків і періодичності змін облікової політики.

Це побічно підтвердив і Мінфін у п. 3.2 Методрекомендацій № 635, де сказано, що облікова політика може бути змінена, як правило, з початку року. Тобто мається на увазі, що можуть бути винятки з цього правила.

Підприємства можуть розкривати положення облікової політики і її зміни в примітках до фінансової звітності двома способами (п. 3.5 Методрекомендацій № 635):

1) в описовій формі в примітках до річної фінансової звітності;

2) додатком до фінансової звітності копії розпорядчого документа про встановлення або зміну облікової політики (наказу про облікову політику).

При цьому особливому опису підлягають (п. 22 П(С)БО 6):

• причини і суть зміни облікової політики;

• сума коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року або обґрунтування неможливості її достовірного визначення;

• факт повторного надання порівняльної інформації у фінансовій звітності або недоцільність її перерахунку.

Ретроспективне застосування припускає, що нова облікова політика застосовується до операцій, інших подій і умов так, ніби ця політика застосовувалася завжди (п. 5 МСБО 8 «Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки»). У цьому випадку проводять такі облікові процедури:

1) коригують сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року. Якщо ж зміни в обліковій політиці впливають не лише на нерозподілений прибуток, коригують також інші статті фінансової звітності, яких торкаються зміни (лист Мінфіну від 13.01.05 р. № 31-04200-20-10/508, від 22.07.09 р. № 31-34000-20-10/19944, від 30.12.09 р. № 31-34000-10-10/36311);

2) повторно надають порівняльну інформацію у фінансовій звітності. Тобто за усі попередні періоди звітність складають так, ніби в ній уже застосовувалася змінена облікова політика.

Перспективне застосування змін в обліковій політиці передбачає, що нова облікова політика застосовується до операцій, інших подій і умов, які виникли після дати, з якої політика змінена.

У цьому випадку нові облікові правила застосовують тільки з моменту, на який припадають зміни в обліковій політиці, і жодні процедури з коригування фінансових показників у фінансовій звітності за попередні періоди не проводять.

Перспективний метод зручніший порівняно з ретроспективним. Проте його застосовують тільки у виняткових випадках, а саме коли суму коригування нерозподіленого прибутку на початок звітного року неможливо визначити достовірно (п. 13 П(С)БО 6)*.

* Порядок використання цих способів внесення змін у фінзвітність розглядався в статті «Помилки у фінансовій звітності: як виправити» // «БТ», 2016, № 10-11.

У 2018 році основні обов’язкові корективи, що вносяться в Положення, пов’язані зі зміною складу підприємств, які зобов’язані застосовувати МСФЗ з 01.01.18 р. Ми про це розповідали в статті «Зміни до головного бухгалтерського закону: що нас чекає» // «БТ», 2017, № 43-44.

Ще одна група осіб — єдиноподатники, які переходять на загальну систему оподаткування або ж навпаки, «загальносистемники», які прийняли рішення стати «спрощенцями».

Інші підприємства можуть вносити зміни в Положення в разі потреби за власним розсудом, оскільки жодних нормативних змін у П(С)БО у 2017 році не вносилося.

МСФЗ-формат: хто його застосовує

Головна новація 2018 року пов’язана з тим, що в число осіб, зобов’язаних складати фінзвітність за МСФЗ, увійшли підприємства, які становляють громадський інтерес.

До таких згідно зі ст. 1 Закону про бухоблік належать:

• підприємства — емітенти цінних паперів, цінні папери яких допущені до біржових торгів;

• банки;

• страховики;

• недержавні пенсійні фонди;

• інші фінансові установи (окрім інших фінустанов і недержавних пенсійних фондів, які належать до мікропідприємств і малих підприємств);

• підприємства, які відповідно до Закону про бухоблік належать до великих підприємств.

До великих підприємств за новими правилами, викладеними в ч. 2 ст. 2 Закону про бухоблік, зараховують підприємства, які не відповідають критеріям для середніх підприємств і показники яких на дату складання річної фінансової звітності за рік, який передує звітному, відповідають щонайменше двом з таких критеріїв:

• балансова вартість активів — понад 20 млн євро;

• чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) — понад 40 млн євро;

• середня кількість працівників — понад 250 осіб.

Для визначення відповідності критеріям, вказаним в євро, застосовують офіційний курс гривні до іноземних валют (середній за період), розрахований на підставі курсів НБУ, які встановлювалися для євро протягом відповідного року.

Методика розрахунку показника середньорічного курсу Нацбанку наводилася в листі НБУ від 22.03.14 р. № 13-410/1390, а сам курс Нацбанк розміщує на своєму сайті**.

** Показники середньорічного курсу Нацбанку за 2010 — 2017 роки розміщені за електронною адресою: www.bank.gov.ua/files/Exchange r.xls.

Показник середньої кількості працівників на цей момент «наявний» у шапці фінзвітності. Він визначається згідно з п. 3.1 Інструкції № 286.

Ще одна нова група підприємств, які зобов’язані складати фінзвітність за МСФЗ, — підприємства, які здійснюють діяльність щодо видобутку корисних копалин загальнодержавного значення.

Згідно з визначенням, наведеним у ст. 1 Закону про бухоблік, до таких відносять підприємства, які здійснюють:

• діяльність з геологічного вивчення, в тому числі дослідно-промислової розробки, родовищ корисних копалин загальнодержавного значення та/або

• видобування корисних копалин загальнодержавного значення, та/або

• виконання робіт (здійснення діяльності), передбачених угодою про розподіл продукції щодо корисних копалин загальнодержавного значення, та/або

• транспортування трубопроводами (у тому числі з метою транзиту) вуглеводнів та хімічних продуктів.

Найбільші проблеми викликав критерій «видобування корисних копалин загальнодержавного значення». Ця проблема детально аналізувалася в статті «Маєте свердловину — готуйтеся складати фінзвітність за міжнародними стандартами» // «БТ», 2017, № 48.

Коротко нагадаємо, що в Перелік № 827 включені підземні води. У результаті вийшло, що всі підприємства, які мають на балансі свердловину для видобутку підземної води, потрапили в категорію підприємств, які здійснюють діяльність щодо видобутку корисних копалин загальнодержавного значення. Відповідно незалежно від інших критеріїв (чисельності, балансової вартості активів і чистого доходу) усі такі підприємства повинні складати фінзвітність за МСФЗ.

Проте таке трактування не цілком узгоджується з положеннями Директиви 2013/34/ЄС***, відповідно до якої вносилися зміни до Закону про бухоблік. У результаті при «системному прочитанні» до підприємств, які здійснюють діяльність щодо видобутку корисних копалин загальнодержавного значення, повинні відноситися тільки ті підприємства, які здійснюють діяльність із розділів 05 — 08 КВЕД (добувна промисловість). Сподіваємося, що в майбутньому це підтвердить і Мінфін, а зацікавленим особам має сенс подати відповідний запит.

*** Директива 2013/34/ЄС Європейського парламенту і Ради від 26 червня 2013 року про щорічну фінансову звітність, консолідовану фінансову звітність та пов’язані з ними звіти певних типів компаній, що вносить поправки до Директиви 2006/43/ЄC Європейського парламенту і Ради і скасовує Директиви Ради 78/660/ЄЄC і 83/349/ЄЄC.

З якого ж періоду треба переходити на фінзвітність за МСФЗ?

Очевидно, це треба зробити починаючи із фінзвітності за 2018 рік. Проте невідомо, чи наполягатиме Мінфін на зазначенні у фінзвітності порівнянних даних за 2017 рік. В аналогічній ситуації, коли у 2012 році на подання МСФЗ переходили публічні акціонерні товариства, їм дозволили самостійно вирішувати питання з датою переходу на складання фінзвітності за МСФЗ (див. лист НБУ, МФУ, Державної служби статистики України від 07.12.11 р. № 12-208/1757-14830, № 31-08410-06-5/30523, № 04/4-07/702). Сподіваємося, що так буде і зараз.

Перехід зі спрощеної системи оподаткування на загальну

Нагадаємо, що відповідно до п. 8 розд. І П(С)БО 25 «Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва» суб’єкти, що подають спрощений фінзвіт (суб’єкти мікропідприємництва і єдинники групи 3), мають право:

• враховувати необоротні активи тільки за первісною вартістю (без урахування зменшення корисності і переоцінки до справедливої вартості);

• не створювати забезпечення майбутніх витрат і платежів (на виплату майбутніх відпусток працівникам, виконання гарантійних зобов’язань тощо), а визнавати відповідні витрати в періоді їх фактичного понесення;

• поточну дебіторську заборгованість включати в підсумок балансу в її фактичній сумі.

Тому якщо підприємство скористалося цими привілеями і підлаштувало під них раніше свою облікову політику, а після переходу на загальну систему оподаткування право на привілеї втратило, треба внести зміни в облікову політику.

І тут ключове питання пов’язане з тим, хто саме за підсумками 2017 року відноситься до суб’єктів мікропідприємництва?

Раніше ці критерії визначалися на підставі ч. 3 ст. 55 ГКУ, але з 01.01.18 р. в ч. 2 ст. 2 Закону про бухоблік вказані «свої» критерії. Зокрема, за новими правилами до мікропідприємств відносять підприємства, показники яких на дату складання річної фінансової звітності за рік, який передує звітному, відповідають щонайменше двом з таких критеріїв:

• балансова вартість активів — до 350 тис. євро;

• чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) — до 700 тис. євро;

• середня кількість працівників — до 10 осіб.

Тут також для визначення відповідності критеріям, вказаним в євро, застосовують офіційний курс гривні до іноземних валют (середній за період), розрахований на підставі курсів НБУ, які встановлювалися для євро протягом відповідного року.

Можна припустити, що при складанні фінзвітності за 2017 рік повинні використовуватися ще старі критерії, оскільки протягом 2017 року діяли «старі» правила. А ось із 2018 року треба вже застосовувати нові критерії. Але знову ж таки це питання може роз’яснити тільки Мінфін.

До речі, ті підприємства, які не потрапляли в категорію мікропідприємств, але з 2018 року стають спрощенцями, можуть скористатися викладеними вище привілеями. Для цього теж доведеться внести відповідні зміни в Положення про облікову політику.