(066) 87-010-10
Переводимо бухгалтерів в ОНЛАЙН!
Перейти до номеру
  • № 94
  • № 93
  • № 92
  • № 91
  • № 90
  • № 89
  • № 88
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
У цьому номері :
 
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
8/17
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Листопад , 2014/№ 95

Позика і єдиний податок, або Як ускладнити спрощене

Із попередніх статей сьогоднішнього номера ви, шановні читачі, вже помітили, що питання обліку поворотної фінансової допомоги, не завжди розглядаються однозначно. Здавалося б, спрощена система за визначенням мала б забезпечувати більш простий підхід до обліку позик. Але і тут податківці не зраджують своїй звичці ускладнювати навіть, здавалося б, елементарні речі. Замість вже вирішених проблем народжуються нові. Про них і поговоримо.

Коли йдеться про позики у єдиноподатника, завжди найперш постає питання доходів. Із нього й почнемо!

Не дохід, але… іноді дохід

Із визначення поворотної фінансової допомоги (п.п. 14.1.257 ПКУ), як і з визначення позики загалом (п.п. 14.1.267 ПКУ), випливає, що йдеться про грошові кошти, які надходять на рахунок отримувача. Оскільки дохід для єдиноподатника пов’язаний саме з отриманням грошових коштів (п. 292.1 ПКУ), виникає запитання: чи не є таке надходження його доходом?

Ми вже звертали увагу, що власне доходом за своєю економічною суттю може бути лише таке збільшення активів, яке спричиняє зростання капіталу. Це відповідає визначенню доходу в бухобліку (п. 5 П(С)БО 15). Отримання позики (процентної чи безпроцентної) не збільшує капітал, тому не буде вважатися доходом.

У пригоді тут стає також позиція ВАСУ, із якої випливає, що позика не є доходом позичальника, оскільки на позикові кошти йому не переходить право власності (див. ухвалу ВАСУ від 22.06.2010 р. у справі № К-13663/07). Такий висновок ґрунтується на тому, що хоча позика і передбачає передачу кош­тів у власність позичальника (ст. 1046 ЦКУ), вона водночас збільшує його зобов’язання. Після того, як позичальник поверне позичені кошти, разом із його зобов’язаннями одночасно зменшаться і активи (грошові кошти). Все це не дозволяє вважати позику доходом*.

* Детальніше нашу аргументацію читайте у «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 35, с. 21, а також у спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 11, с. 40.

Проте зазначена «бухгалтерська» логіка не завжди є бездоганною з точки зору податкового обліку у єдиноподатників. Адже він регламентується не бухобліковими П(С)БО, а розд. XIV ПКУ. У ньому міститься славнозвісний п.п. 3 п. 292.11 ПКУ. Він виключає зі складу доходів суми кредитів та короткострокову поворотну фінансову допомогу — яку повернуто протягом 12 місяців.

Це означає, що поворотна фінансова допомога не включається до складу доходів при її отриманні

Цей висновок щодо отриманої єдиноподатником поворотної фінансової допомоги зараз підтримують також і податківці (див. лист ДПСУ від 11.02.2013 р. № 1990/6/17-1216 // Податки та бухгалтерський облік, 2013, № 26, с. 9).

За «бухоблковою» логікою, не повинна вона включатися до доходів і пізніше. Але слід зважати на те, що п.п. 3 п. 291.11 ПКУ є компромісною нормою.

Тож доведеться рахуватися із вимогою, і якщо строк користування фіндопомогою перевищить 12 місяців — уключати її до доходу єдиноподатника-отримувача. Зауважмо, що в обліку єдиноподатника-надавача поворотна фіндопомога ніяк не відображається, навіть після того, як сплинуть 12 місяців після видачі допомоги (див., наприклад, постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 02.04.2013 р. у справі № 2а-5311/12/2170).

Як рахувати 12 місяців?

Це питання неминуче виникає у зв’язку із нормою п.п. 3 п. 292.11 ПКУ. Дійсно, як обчислювати строк 12 місяців, щоб зрозуміти: буде у вас «єдиноподатковий» дохід чи ні?

Перш за все, слід пам’ятати, що договір позики — це реальний договір. Інакше кажучи, переважне значення для нього має не строк, зазначений у договорі, а фактичне надходження грошових коштів (ст. 1046 ЦКУ).

Відповідно й час користування фіндопомогою для цілей оподаткування обчислюється виходячи із тих строків,  протягом яких ви фактично користувалися залученими коштами

Тому не думайте, що прописавши у договорі строк користування менше ніж 12 місяців, ви вже вирішили проблему. Якби ж то! Ви можете прописати строк 10 місяців, але якщо фактично повернете гроші через 14 місяців — це вас не врятує ☹.

Далі важливо звернути увагу, що для єдиноподатників строк користування отриманою поворотною фіндопомогою встановлено в місяцях (а не, скажімо, у днях, як для фіндопомоги, отриманої від засновника відповідно до абзацу четвертого п.п. 135.5.5 ПКУ). Згідно з ч. 3 ст. 254 ЦКУ строк, визначений місяцями, закінчується у відповідне число останнього місяця строку. Інакше кажучи, якщо єдиноподатник отримав фіндопомогу у листопаді 2014 року, то строк користування такою фіндопомогою закінчується у листопаді 2015 року.

Нарешті, пам’ятайте, що перебіг строку починається з дня, наступного після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов’язано його початок (ч. 1 ст. 253 ЦКУ). Ми вже знаємо, що початок строку користування фіндопомогою пов’язаний із надходженням грошових коштів від позикодавця, цей строк починається з дня, наступного за днем надходження фіндопомоги. Виходячи з викладеного вище, можна зробити вис­новок: якщо, наприклад, грошові кошти у вигляді поворотної фіндопомоги надійшли єдиноподатнику 25.11.2014 р., то строк користування починає обчислюватися з 26.11.2014 р., і користуватися такою фіндопомогою без «дохідних» наслідків можна до 26.11.2015 р. включно.

Де відображати дохід?

Що робити, якщо строк 12 місяців перевищено? Якщо користуватися датами з нашого прикладу, то 27.11.2015 р. фіндопомогу, отриману 25.11.2014 р., потрібно включити в дохід.

На наш погляд, суму такого доходу єдиноподатникам-фізособам слід відображати у графі 2 Книг, затверджених наказом № 1637 (див. спецвипуск «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 11, с. 63). Утім, податківці у своєму листі від 27.09.2012 р. («Податки та бухгалтерський облік, 2013, № 35, с. 47) рекомендували дохід у сумі несвоєчасно поверненої поворотної фіндопомоги відображати у графі 5 Книг, затверджених наказом № 1637.

Потім сума цього доходу потрапляє до підсумкової гр. 7 Книг і разом з іншими доходами відображається в декларації залежно від групи: відповідно в рядках 01, 06, 12 (або 11*), 17 (або 16*). Щодо єдиноподатників-юросіб, то їм слід орієнтуватися на дані бухобліку, а в декларації суму доходу від несвоєчасно поверненої фіндопомоги відображати в рядках 3 або 2* — для єдиноподатників групи 4 або в рядках 17 або 16* — для єдиноподатників групи 6.

* За умови сплати ПДВ.

Зверніть увагу також на те, що, на відміну від податку на прибуток, уключення до «єдиноподаткового» доходу несвоєчасно поверненої фіндопомоги — це «шлях в один кінець», оскільки при наступному поверненні такої фіндопомоги раніше відображений «єдиноподатковий» дохід не коригується («Вісник податкової служби України», 2012, № 11, с. 27).

Також у наших читачів іноді виникає запитання: чи потрібно платнику єдиного податку, який отримав поворотну фінансову допомогу та не повернув її протягом 12 місяців, нараховувати на суму такої фіндопомоги умовні проценти? Податківці у своїх роз’ясненнях звертали увагу на те, що ПКУ не передбачає нарахування платником єдиного податку умовних процентів на суму не поверненої на кінець звітного періоду фіндопомоги, а отже,  і включення таких умовних процентів до «єдиноподаткового» доходу (див. «Вісник податкової служби України», 2012, № 37, с. 25).

Дохід раніше 12 місяців

Із вищенаведеного ви вже знаєте, що поворотна фіндопомога вважається доходом, якщо між моментом її отримання і моментом повернення пройшло більше 12 місяців. А чи можливо таке, що дохід потрібно відображати раніше? Таке буває. Розгляньмо один із найпоширеніших випадків, коли це можливо. А саме: ліквідація юрособи-єдиноподатника. Припустимо, що підприємство — платник єдиного податку отримало поворотну фіндопомогу і ліквідується менш ніж через 12 місяців після цього. Що чекає на наповернену фіндопомогу?

Податківці, відповідаючи на це запитання, посилаються на ст. 112 ЦКУ (див. консультацію у БЗ, підкатегорія 108.04). Не включати таку фіндопмогу у дохід, на їхню думку, можна лише у тому випадку, якщо таку фіндопомогу буде повернуто у порядку задоволення вимог кредиторів (ч. 1 ст. 112 ЦКУ). Якщо ж вимога не визнана ліквідаційною комісією, якщо її не вдалося стягнути через суд або ж якщо просто не вистачає майна — заборгованість буде вважатися погашеною без фактичного повернення коштів (ч. 5 ст. 112 ЦКУ). Таке «погашення» для цілей п.п. 3 п. 292.11 ПКУ не підійде, адже фактично йдеться про безнадійну заборгованість (п.п. 14.1.11 ПКУ).

Не вийде з цією метою і домовитися з кредитором про те, що фіндопомога не повертається. У обох випадках зобов’язання фактично припиняється, тому отримана юрособою-єдиноподатником поворотна фіндопомога фактично набуває статусу безповоротної (див. абзац другий п.п. 14.1.257 ПКУ). Внаслідок цього не виконується вимога п.п. 3 п. 292.11 ПКУ, натомість набуває чинності загальне правило п. 292.1 ПКУ. Тож на день, коли заборгованість юрособи-єдиноподатника, що ліквідується, визнана безнадійною, йому доведеться відобразити дохід.

Єдиноподатник із зони АТО

Ситуація в країні така, що деякі суб’єкти господарювання навіть за великого бажання не можуть виконати свої зобов’язання. Найактуальнішою зараз така ситуація є для суб’єктів господарювання із зони АТО*. Припустимо, що єдиноподатник отримав поворотну фінансову допомогу, збирався її повернути, але не зміг цього зробити у зв’язку із початком бойових дій.

* На жаль на сьогодні не має переліку населених пунктів, що належать до зони АТО (див. інформацію про скасування розпорядження КМУ від 30.10.2014р. № 1053-р у «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 92, с. 3). Орієнтуватися можна хіба що на Перелік населених пунктів, на території яких органи державної влади тимчасово не здійснюють або здійснюють не в повному обсязі свої повноваження, затверджений розпорядженням Кабінету Міністрів України від 07.11.2014 р. № 1085-р (але до нашої ситуації він прямого відношення не має).

Нагадаємо, що діяльність суб’єктів господарювання у зоні АТО регламентує Закон № 1669 (наш коментар до нього читайте у «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 88, с. 11). Відразу зазначемо:

Закон № 1669 не звільняє від повернення фіндопомоги, отриманої єдиноподатником до початку АТО

Але він забороняє кредитору — надавачу фіндопомоги нараховувати штрафи і пеню за несвоєчасне повернення такої фіндопомоги (ч. 1 ст. 2 Закону № 1669).

Чи потрібно єдиноподатнику включати таку фіндопомогу до складу доходів, якщо 12 місяців спливуть під час проведення АТО? На нашу думку, ні. Але слід заздалегідь подбати про підтвердження форс-мажорних обставин, яке засвідчить, що фіндопомогу не повернуто вчасно саме у зв’язку із цими обставинами, а не з інших причин.

Нагадаємо, що для суб’єктів господарювання із зони АТО документом для підтвердження форс-мажорних обставин є сертифікат Торгово-промислової палати України (ст. 10 Закону № 1669). Для суб’єктів малого підприємництва (у тому числі єдиноподатників) такий сертифікат видається безкоштовно.

Позовна давність

Зазначене питання постає перед тими єдиноподатниками, які не повернули отриману фінансову допомогу після закінчення строку позовної давності. Принагідно зауважимо, що загальна позовна давність «за умовчанням» встановляється тривалістю у три роки (ст. 257 ЦКУ).

За домовленістю сторін ви можете цей строк збільшити (ст. 259 ЦКУ), але це вже інша «пісня». Отже, строк позовної давності закінчився, а фіндопомогу не повернено. У дохід її вже було включено, коли сплив термін 12 місяців. Чи потрібно буде ту ж саму фіндопомогу включати до доходів єдиноподатника вже вдруге відповідно до п. 292.3 ПКУ?

Відразу зауважимо, що ця проблема стосується тільки юросіб-єдиноподатників, а також фізосіб-єдиноподатників, які є платниками ПДВ (див. абзац третій п. 292.3 ПКУ). У підприємців-єдиноподатників, які не є платниками ПДВ, сума такої кредиторської заборгованості включається до «цивільного» доходу на підставі п.п. 164.2.7 ПКУ.

Тепер власне щодо подвійного обкладення єдиним податком. Формально у п. 292.3 ПКУ йдеться про іншу причину включення до доходів, аніж у п.п. 3 п. 292.11 ПКУ. Цебто суму фіндопомоги, за якою минув строк позовної давності, слід було б повторно включати до складу «єдиноподаткових» доходів. Однак із таким фіскальним прочитанням можна посперечатись. Адже кредиторська заборгованість, не стягнута до закінчення строку позовної давності, фактично перетворюється на безповоротну фінансову допомогу (див. абзац четвертий п.п. 14.1.257 ПКУ). А поворотна фінансова допомога «зникає», і тому більше не виконується умова, передбачена у п.п. 3 п. 292.11 ПКУ.

Тому якщо відображати дохід за фактом того, що виникає безповоротна фіндопомога (у вигляді заборгованості, за якою сплив строк позовної давності) — раніше відображений дохід за не повернутою у 12-місячний строк поворотною фіндопомогою треба б відкоригувати.

Хотілося б, щоб податківці з розумінням поставилися до ситуації. Такі сподівання ґрунтуються ще й на тому, що у нашій попередній статті на цю тему (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 35, с. 21) ми наводили ще кілька прикладів того, як податківці доволі ліберально ставляться до теми подвійного оподаткування у зв’язку із закінченням строку позовної давності.

Всі ці обставини дають надію, що подвійного обкладення отриманої фіндопомоги єдиним податком все ж вдасться уникнути.

Фіндопомога = фінансові послуги?!

Практично протягом усієї статті ми говорили про єдиноподатника лише як про отримувача фіндопомоги. Мабуть, варто сказати кілька слів про єдиноподатника як надавача фіндопомоги.

Можна згадати, скільки аргументів нам свого часу довелося наводити, аби податківці визнали, що в обліку єдиноподатника-надавача поворотна фінансова допомога ніяк не відображається (див. лист ДПСУ від 11.02.2013 р. № 1990/6/17-1216 // Податки та бухгалтерський облік, 2013, № 26, с. 9). Адже були випадки, коли при перевірці податківці намагалися «запхати» фіндопомогу, яка не повернена протягом 12 місяців, у дохід єдиноподатника-надавача. Про таку чудасію нам повідомляли читачі на семінарах.

Довго ми тоді боролися і таки перемогли! А ось тепер, як-то кажуть, «отримайте, розпишіться» — нова чудасія від податківців. Тепер вони говорять про те, що надання поворотної фінансової допомоги — це діяльність у сфері фінансового посередництва (?!). Аби обґрунтувати, це податківці посилаються на код 64 у КВЕД 2010. А оскільки, продовжують вони, фінансове посередництво єдиноподатникам заборонене (п.п. 6 п. 291.5 ПКУ), єдиноподатники взагалі не можуть надавати поворотну фінансову допомогу. А якщо вже надали — то повинні залишити спрощену систему (п. 5 п.п. 298.2.3 ПКУ). Зазначену позицію зафіксовано принаймні у двох консультаціях із БЗ, підкатегорія 107.04.

Виникає не зовсім пристойне запитання до фіскалів на кшталт «Де ви були раніше?». Ще більшої комічності ситуації надає той факт, що у підкатегорії 108.04 БЗ досі є чинною консультація про надання підприємством-єдиноподатником поворотної фіндопомоги. Вона дозволяє не включати таку допомогу у «єдиноподатковий» дохід і нічого не говорить про «фінансове посередництво». Виходить, надання поворотної фінансової допомоги для фізосіб-єдиноподатників — це фінансове посередництво, а для юросіб — ні? А може, податківці просто не встигли синхронно змінити позицію за підприємствами і підприємцями?

Звичайно, сміх сміхом, але «злетіти» зі спрощеної системи через те, що ти мав «необережність» надати фіндопомогу — це зовсім не смішно. Тому рішуче заперечуємо позицію податківців і заявляємо, що

у наданні поворотної фінансової допомоги немає жодного фінансового посередництва

Бо фінансове посередництво — це діяльність, пов’язана з отриманням та перерозподілом фінансових коштів, яка здійснюється установами банків та іншими фінансово-кредитними організаціями (ч. 3 ст. 333 ГКУ). Інакше кажучи, фінансове посередництво передбачає роботу із залученими грошовими коштами. А надавати залучені кошти у позику може лише кредитна установа і не просто так, а тільки на підставі ліцензії (ч. 3 ст. 5 Закону про фінпослуги).

Ось що заборонено робити єдиноподатникам у п.п. 6 п. 291.5 ПКУ — залучати кошти і видавати їх у процентну позику! А надати поворотну фінансову допомогу із власних коштів і без процентів — це ніяке не фінансове посередництво!

Але у ПКУ є ще одна заборона, що стосується фінансових установ (п.п. 291.5.4 ПКУ). Але й вона тут ні до чого. Адже звичайна безвідсоткова позика не є фінпослугою. Що стосується відсоткових позик, то вони хоча й вказані у п. 1 ст. 4 Закону про фінпослуги, все ж такі можуть надаватися не лише фінустановами. Детальніше про це читайте на с.41 сьогоднішнього номера.

Сподіваємося, що податківці це також усвідомлять і більше не будуть надавати таких роз’яснень.

Як ви могли помітити, тема із обліком поворотної фіндопомоги у єдиноподатників не така вже й проста. Але віримо, що після наших роз’яснень принципи її обліку вам зрозумілі.

висновки

  • Позика за своєю суттю не є доходом, оскільки є не власними коштами єдиноподатника, а залученими.

  • Поворотна фінансова допомога не включається у дохід, якщо її повернути протягом 12 місяців.

  • Якщо заборгованість юрособи-єдиноподатника з повернення отриманої фіндопомоги стає безнадійною внаслідок ліквідації підприємства-позичальника, йому, імовірно, доведеться відображати дохід.

  • Єдиноподатник із зони АТО, який хотів повернути фіндопомогу в межах 12 місяців, але не зміг цього зробити через бойові дії, не повинен відображати дохід. При цьому форс-мажорні обставини слід підтвердити сертифікатом Торгово-промислової палати України.

  • Надання поворотної фінансової допомоги не є фінансовим посередництвом і не належить до видів діяльності, заборонених єдиноподатнику.
єдиний податок, позика додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті