(066) 87-010-10 Передзвоніть менi
Переводимо бухгалтерів в ОНЛАЙН!
Перейти до номеру
  • № 101
  • № 100
  • № 99
  • № 98
  • № 97
  • № 96
  • № 95
? За допомогою цієї функції ви зможете швидко перейти до номеру, що вас цікавить
У цьому номері :
 
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
4/21
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Грудень , 2015/№ 102

«Відпускний» резерв: створюємо, використовуємо, обліковуємо

Хоч останнім часом все більшу популярність і завойовує зимовий відпочинок, але все ж таки літо є літо. Тому більшість українців вважають за краще йти у відпустку саме в цю пору року. Ну а щоб літній відпускний бум не позначився негативно на фінансових результатах підприємства, витрати на виплату відпускних працівникам прийнято розподіляти рівномірно протягом року. Для цього створюють резерв відпусток. Вам цікаво знати, як саме це роблять? Як такий резерв використовують? Чи всі підприємства зобов’язані його створювати? Тоді давайте, друзі, знайдемо відповіді на ці запитання разом.

Доки податковий облік не став дзеркальним відображенням бухгалтерського обліку, чимало бухгалтерів не звертали ніякої уваги на «заморочки», пов’язані зі створенням резервів відпусток. Навіщо робити зайву роботу, якщо суми відпускних все одно включаються до фонду оплати праці згідно з Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженою наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. № 5? Просто замість заробітної плати, яку розраховують виходячи із затвердженого окладу за відпрацьований час, працівник отримує середню зарплату за період перебування у відпустці.

Хіба що підприємство практикує нарахування доплат за виконання обов’язків тимчасово відсутніх працівників. Тоді масовий відхід співробітників у відпустку дійсно істотно позначиться на розмірі зарплатних витрат.

Проте з 1 січня 2015 року основою для визначення оподатковуваного прибутку є фінансовий результат, обчислений за бухгалтерськими правилами відповідно до НП(С)БО або МСФЗ. Так ухвалив п.п. 134.1.1 ПКУ.

Це означає, що приписи бухстандартів, хочеш — не хочеш, потрібно виконувати. А вони закликають відносити до витрат відпускні витрати рівномірно протягом року через забезпечення на оплату відпусток (чи так званий резерв відпусток).

Резерв відпусток: навіщо, чому, для кого?

Що є забезпеченням на оплату відпусток? Чи обов’язково його створювати?

Насамперед давайте з’ясуємо, що у принципі вважається забезпеченням. Для цього звернемося до п. 4 П(С)БО 11, який під забезпеченням розуміє зобов’язання з невизначеною сумою або часом погашення на дату балансу.

А як установлює п. 14 П(С)БО 11, забезпечення створюють при виникненні внаслідок минулих подій зобов’язання:

— погашення якого ймовірно призведе до зменшення ресурсів, що втілюють у собі економічні вигоди

і

— оцінка якого може бути розрахунково визначена.

Під забезпечення, як бачимо, цілком підпадає і зобов’язання з оплати відпусток. Адже:

по-перше, подією в нашому випадку є робота працівників на підприємстві. Розпочавши її, вони вже починають заробляти собі на майбутню відпустку. Підприємство ж зобов’язане надати працівникам відпустку і, зрозуміло, оплатити її. При оплаті відпустки зменшаться ресурси підприємства — зменшаться його грошові кошти і збільшаться витрати;

по-друге, розмір і строк погашення «відпускного» зобов’язання точно визначити неможливо. Ми ж не знаємо напевно, якою буде середня зарплата працівників за передвідпускний розрахунковий період, скільки осіб звільняться/будуть прийняті протягом року і відпустка скількох працівників буде перенесена на наступний рік. Тому суму оплати майбутніх відпусток можна визначити тільки приблизно.

Створювати забезпечення для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на оплату відпусток працівникам зобов’язує п. 13 П(С)БО 11. Вторить йому й п. 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 26 «Виплати працівникам», затвердженого наказом Мінфіну від 28.10.2003 р. № 601. Він уточнює, що виплати за невідпрацьований час, що підлягають накопиченню (тобто ті, право на отримання яких може бути використане працівником у майбутніх періодах), визнають зобов’язанням через створення забезпечення у звітному періоді.

Отже, за загальним правилом

створення забезпечення на оплату відпусток — процедура обов’язкова

Це підкреслює Мінфін у листах від 21.03.2006 р. № 31-34000-20-16/5770, від 09.06.2006 р. № 31-34000-20-25/12321 і від 23.01.2014 р. № 31-08410-07-10/1550 (ср. 025069200). Він заявляє, що норми П(С)БО, що передбачають створення резерву відпусток, мають імперативний характер, а отже, не дають підприємствам шансу ухилитися від такого обов’язку.

Проте для окремих суб’єктів господарювання, що керуються П(С)БО 25, у цьому плані передбачено виняток. Для кого ж він діє? Зазирнемо до п. 8 розд. I цього Положення. Він нині дозволяє не створювати резерв відпусток:

— суб’єктам мікропідприємництва незалежно від системи оподаткування;

— платникам єдиного податку — юрособам групи 3.

Хоча, нагадаємо, ще до 24.07.2015 р. ця процедура була обов’язковою і для них. І тільки з цієї дати Мінфін своїм наказом від 18.06.2015 р. № 573 змінив зазначену норму П(С)БО 25 і звільнив малих єдинників — «юриків» 3 групи, а також мікросуб’єктів від «резервно-відпускної» повинності. Точніше, у них з’явився вибір: створювати чи не створювати резерв. Ну а оскільки ця норма для них тепер не є імперативною, свій вибір їм варто відобразити в наказі про облікову політику (детальніше про ці нововведення див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 60, с. 10).

До речі, усі інші підприємства можуть не утрудняти себе внесенням запису про створення «відпускного» резерву до наказу про облікову політику, адже ця норма для них і так має обов’язковий характер.

Але, схоже, з 01.04.2016 р. лави «винятківців» стануть малочисленішіми. Їх можуть залишити єдиноподатники групи 3. Адже з цієї дати мінфінівська податкова реформа планує закрити перед юрособами «єдиноподатні» двері ☹ (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 100, с. 6). А оскільки так, то «безрезервно-відпускний» привілей їм теж не «світить» — створювати резерв відпусток їм доведеться нарівні з усіма іншими підприємствами.

Створюємо резерв відпусток

Для оплати яких видів відпусток можна створювати забезпечення?

У п. 17 П(С)БО 11 чітко зазначено, що підприємство використовує забезпечення для відшкодування тільки тих витрат, для покриття яких воно було створене.

Види відпусток, для покриття витрат на оплату яких створюємо резерв, зазначимо на рис. 1.

Рис. 1. Види відпусток, для покриття витрат на оплату яких створюємо резерв

Для інших видів відпусток (навчальної, творчої, соціальної тощо) резерв не формують. Чому? Тому що, повторимо, забезпечення створюють при виникненні внаслідок минулих подій зобов’язання, погашення якого, ймовірно, призведе до зменшення ресурсів, і його оцінка може бути розрахунково визначена. Так от, наприклад, оплата навчальних відпусток залежить від успішності, а передбачити ймовірність надання творчих відпусток взагалі проблематично. Тобто визначити оцінку забезпечення за цими відпустками практично неможливо.

З тієї ж причини не можна сформувати й резерв на оплату відпустки у зв’язку з усиновленням дитини. Адже заздалегідь невідомо, прийме суд позитивне рішення про усиновлення чи ні, а також чи попросить усиновлювач додаткову відпустку.

А щодо відпустки у зв’язку з вагітністю та пологами питання про створення резерву взагалі не виникає, тому що ця відпустка фінансується за рахунок коштів фонду соціального страхування.

Розраховуємо резерв відпусток

Як розрахувати величину забезпечення на оплату відпусток? Чи включати в забезпечення нарахування ЄСВ, що припадають на суми відпускних?

Про те, як розрахувати суму забезпечення для оплати відпусток, розповідають абзац другий п. 14 П(С)БО 11 та Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств та організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291 (див. опис до субрахунку 471 «Забезпечення виплат відпусток»).

Так от, суму забезпечення визначають щомісячно, множачи фактично нараховану працівникам заробітну плату на коефіцієнт резервування з урахуванням суми нарахованого ЄСВ.

Цей механізм розрахунку виглядає так:

РВм = ЗП х Кзп х Кєсв,

де РВм — місячна сума відрахувань на створення резерву відпусток;

ЗП — фактично нарахована в поточному місяці заробітна плата;

Кзп — коефіцієнт резервування;

Кєсв — коефіцієнт, що збільшує резерв відпусток на суму нарахувань ЄСВ.

Щоб розрахувати коефіцієнт резервування (Кзп), використовуємо формулу:

Кзп = Оп: ФОПп,

де Оп — річна планова сума на оплату відпусток. Її визначають на підставі графіку відпусток. До розрахунку включають оплату за всіма відпустками, для яких створюють резерв;

ФОПп — загальний річний плановий фонд оплати праці (без урахування сум відпускних). Цей показник можна розрахувати, наприклад, на основі штатного розпису (проекту штатного розпису), затвердженого на наступний рік, з урахуванням планованого збільшення заробітної плати. До розрахунку ФОПп слід уключати всі складові заробітної плати, наведені у ст. 2 Закону України «Про оплату праці» від 24.03.95 р. № 108/95-ВР (тобто основну, додаткову зарплату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати).

А коефіцієнт, що збільшує резерв відпусток на суму ЄСВ (Кєсв), розраховуємо так:

Кєсв = 1 + Сєсв: 100 %,

де Сєсв — ставка ЄСВ у частині нарахувань.

Якщо у вас працюють особи, для яких діють пільгові ставки ЄСВ, то показник Кєсв для них розрахуйте окремо.

Тим, хто протягом року не збирається переглядати планові суми фонду оплати праці або відпускних, коефіцієнти Кзп і Кєсв досить розрахувати один раз на рік.

Важливо! Забезпечення на оплату відпусток розраховують окремо для кожної категорії працівників (виробничого, адміністративного, збутового персоналу тощо) залежно від того, в якому підрозділі вони працюють.

Проілюструємо порядок розрахунку місячної суми відрахувань на створення резерву відпусток на прикладі.

Приклад. На торговому підприємстві працює 7 працівників (один з них — інвалід). Плановий фонд оплати праці персоналу (без урахування сум відпускних) на 2016 рік становить 352800 грн. Планова сума відпускних на 2016 рік — 28576,80 грн.

Припустимо, зарплату за січень 2016 року нараховано в розмірі 29400 грн., у тому числі:

— адмінперсоналу — 8400 грн.;

— працівникам служби збуту — 21000 грн., у тому числі працівнику-інваліду — 4100 грн.

Розрахуємо коефіцієнт резервування (Кзп) :

28576,80 грн. : 352800 грн. = 0,081.

Коефіцієнт, що коригує резерв відпусток на суму ЄСВ (Кєсв), становить:

— за працівником-інвалідом: 1 + 8,41 % : 100 % = 1,0841;

— за іншими працівниками: 1 + 20 %*: 100 % = = 1,2.

Суму резерву відпусток розраховуємо так:

— за працівником-інвалідом: 4100 грн. х 0,081 х х 1,0841 = 360,03 грн.;

— за адмінперсоналом: 8400 грн. х 0,081 х 1,2 = = 816,48 грн.;

— за працівниками служби збуту : (21000 грн. - - 4100 грн.) х 0,081 х 1,2 = 1642,68 грн.

У результаті загальна сума резерву відпусток, що включається до витрат, за січень 2016 року становитиме:

360,03 грн. + 816,48 грн. + 1642,68 грн. = = 2819,19 грн.

* Ставку ЄСВ узято з припущення, що з нового року запрацюють пропозиції Мінфіну, про які ми говорили в «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 100, с. 6. Якщо ж вони не пройдуть, підставите сюди діючу ставку.

Використовуємо резерв відпусток

У яких обсягах можна використовувати резерв відпусток?

Як ми вже зазначили вище, нарахований резерв використовують для відшкодування тих витрат, для покриття яких він був створений. Наведемо види цих витрат на рис. 2.

Рис. 2. Використання резерву відпусток

При цьому може статися, що суми нарахованого резерву не вистачить, щоб покрити суму відпускних і ЄСВ, що припадає на них. З таким явищем ви можете зіткнутися, наприклад, у літній період або в період новорічно-різдвяних свят, коли працівники масово йдуть у відпустку.

Майте на увазі: використовувати резерв відпусток можна тільки до нульового значення.

Використовувати резерв у сумі більшій, ніж він був нарахований, не можна

Тобто дебетового залишку за субрахунком 471 у вас бути не повинно.

Суми відпускних і нарахованого ЄСВ, що припадає на них, для яких не вистачило резерву, відносять безпосередньо до витрат звітного періоду залежно від того, в якому підрозділі працюють працівники.

Обліковуємо резерв відпусток

Як правильно відобразити в обліку створення та використання резерву відпусток? Чи треба за ним проводити коригування в цілях розрахунку оподатковуваного прибутку?

Бухгалтерський облік. Суму створеного резерву відпусток у бухобліку визнають витратами ( абзац сьомий п. 13 П(С)БО 11).

Відображають його за кредитом субрахунку 471 у кореспонденції з дебетом рахунків 23, 91, 92, 93 або 94 (залежно від функцій працівників).

Тобто «відпускний» резерв обліковують повністю у складі витрат, не чекаючи, доки він буде використаний.

При використанні резерву (тобто при нарахуванні відпускних, компенсації за невикористану відпустку, а також ЄСВ, нарахованого на ці суми) роблять проводки:

— Дт 471 — Кт 661 «Розрахунки за заробітною платою» — на суму нарахованих відпускних або компенсації за невикористану відпустку;

— Дт 471 — Кт 651 «За розрахунками за загальнообов’язковим державним соціальним страхуванням» — на суму нарахованого на відпускні або компенсацію ЄСВ.

Якщо суму відпускних з урахуванням нарахованого ЄСВ повністю покрити за рахунок створеного резерву не вдалося, суму перевищення включіть до витрат за допомогою запису: Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 661, 651.

Податковоприбутковий облік. У принципі, щодо сум нарахованих забезпечень пп. 139.1.1 і 139.1.2 ПКУ вимагають від високодохідників і малодохідників-добровольців проводити «забезпечувальні» коригування — бухобліковий фінрезультат збільшувати на суму нарахованих забезпечень і зменшувати на суму витрат, відшкодованих за рахунок таких забезпечень.

Проте забезпечень на оплату відпусток такі коригування не стосуються

Це видно і з додатка РІ до декларації з податку на прибуток, що не передбачає визначення різниць за «відпускними» забезпеченнями.

А якщо резерв відпусток ви сформували до 01.01.2015 р., а використали після цієї дати? Чи можна на його суму зменшити бухфінрезультат у цілях розрахунку оподатковуваного прибутку? Так, можна, але тільки за умови, що ця сума не потрапила до «податкових» витрат до 01.01.2015 р. ( п. 24 підрозд. 4 розд. XX ПКУ). Підкреслює це й ДФСУ в листі від 22.10.2015 р. № 23415/10/28-10-06-11.

Для цих «перехідних» сум у додатку РІ до декларації передбачено ряд. 4.2.12.

Ну ось, тепер ви знаєте, як правильно створити резерв відпусток, і можете зі спокійною душею його використовувати. А через тиждень ми розповімо, як проінвентаризувати залишок «відпускного» резерву. Адже кінець року — саме час для цієї процедури. До зустрічі!

висновки

  • Норми П(С)БО, що передбачають створення резерву відпусток, у загальному випадку є для підприємств обов’язковими.
  • Нарахований резерв відпусток використовують для оплати тільки тих видів відпусток, під які він був створений.
  • До розрахунку при створенні «відпускного» резерву приймають не тільки суми власне витрат на оплату відпусток, а й суми нарахувань ЄСВ, що припадають на них.

Документи статті

  1. ПКУ — Податковий кодекс України.
  2. П(С)БО 11 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов’язання», затверджене наказом Мінфіну від 31.01.2000 р. № 20.
  3. П(С)БО 25 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 «Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва», затверджене наказом Мінфіну від 25.02.2000 р. № 39.
резерв відпусток додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті