Закордонні відрядження: облікові моменти

Податок на прибуток

Усім на радість «суворий» податковий порядок обліку витрат, пов’язаних з відрядженням працівників, який диктував п.п. 140.1.7 ПКУ у дореформеної редакції, з 01.01.2015 р. зійшов у небуття. З цієї дати визначальним у питаннях розрахунку об’єкта обкладення податком на прибуток є бухоблік (п.п. 134.1.1 ПКУ).

А нова редакція «прибуткового» розд. III ПКУ більше не містить обмежень і спеціальних правил, що регулюють порядок оподаткування витрат на відрядження, у тому числі й на закордонні.

Окремого податковоприбуткового обліку витрат на закордонні відрядження та пов’язаних з відображенням цих витрат курсових різниць вести не потрібно

Орієнтуватися доведеться виключно на бухгалтерські правила обліку таких витрат.

Причому це стосується як малодохідних платників (з доходом за календарний рік вище 20 млн грн.), так і високодохідних платників (з доходом за календарний рік не вище 20 млн грн.). Абсолютно в усіх платників ті відрядні витрати, які дозволено буде облікувати у складі бухоблікових витрат, у результаті при формуванні фінрезультату і вплинуть на розмір податку на прибуток. Адже той фінрезультат, який буде сформовано в бухобліку, і доведеться обкладати податком на прибуток.

Тому поспішимо розібратися з бухгалтерськими правилами обліку витрат на закордонні відрядження.

Бухгалтерський облік

Те, що було сказано в частині порядку відображення в бухобліку витрат на відрядження по Україні, актуально і для відряджень за кордон. Нагадаємо основні тези:

1) на рахунках бухобліку можуть відображатися будь-які витрати і в будь-якій сумі, пов’язані з відрядженням. Обмежень для них у П(С)БО 16 немає.

Єдине — обмежити витрати на відрядження може тільки сам суб’єкт господарювання/власник підприємства в особі керівника підприємства

Орієнтуватися в частині витрат, дозволених керівником, слід на Положення про відрядження за кордон та/або на наказ*;

* А ось норми «відрядної» Інструкції № 59 є обов’язковими для бюджетників, а для інших (недержавних, небюджетних) підприємств мають рекомендаційний характер (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 20, с. 34).

2) витрати на відрядження обов’язково мають бути підкріплені підтвердними документами. Без них витрати на відрядження не зможуть бути обліковані в бухобліку і згодом узяти участь у визначенні фінансового результату підприємства, від якого тепер залежить і сума податку на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету (ст. 9 Закону про бухоблік, п. 44.1 ПКУ). Виняток — добові, але вони теж підтверджуються датами в наказі або відмітками про перетин кордону;

3) витрати відображаються в бухобліку, залежно від функціонального призначення відправленого у відрядження працівника — на рахунках 23, 91, 92, 93 або 94. Витрати на відрядження, які формують собівартість продукції, що випускається, збільшать витрати в періоді реалізації такої продукції. Решта витрат на відрядження відображаються на дату затвердження керівником авансового звіту;

4) при розрахунках з працівником, який відряджається, використовується субрахунок 372 «Розрахунки з підзвітними особами». Видаючи аванс на закордонне відрядження, робиться запис Дт 372 — Кт 301 (для частини авансу, виданого у гривні), 302 (для частини авансу, виданого в інвалюті). Причому витрачати отриману готівкову валюту працівник, який відряджається, може тільки на оплату товарів, послуг, пов’язаних з відрядженням. Згідно зі ст. 7 Декрету № 15-93 розрахунки між резидентами і нерезидентами в межах торговельного обороту можуть здійснюватися тільки через уповноважені банки в порядку, установленому НБУ. Тобто працівник, перебуваючи в закордонному відрядженні, не може купити за готівкові валютні кошти ТМЦ для потреб підприємства.

Інакше така купівля може вилитися підприємству в копієчку. Розмір штрафу еквівалентний сумі валютних цінностей, що використовувалися при розрахунках, перерахованої у валюту України за
обмінним курсом НБУ на день здійснення таких розра-
хунків (абз. шостий п. 2 ст. 16 Декрету № 15-93).

А тепер про особливість в обліку закордонних відряджень — валютної складової таких витрат. На рахунках бухобліку витрати на закордонне відрядження, понесені у валюті, згідно з вимогами ч. 3 ст. 9 Закону про бухоблік повинні відображатися як у валюті розрахунків, так і у валюті звітності, тобто у гривнях.

Оскільки маємо справу з інвалютою, то додатково до перелічених вище правил тут застосовуємо правила «валютного» П(С)БО 21.

Для відображення витрат суму в інвалюті перераховують у гривні за курсом НБУ на початок дня дати здійснення операції (п. 5 П(С)БО 21). Порядок та особливості перерахунку валютних витрат, пов’язаних із закордонним відрядженням, див. у табл. 1.

Майте на увазі! З 31.03.2015 . протягом усього дня діє один офіційний курс валют від НБУ (див. постанову Правління НБУ від 19.03.2015 р. № 194, якою внесено зміни до Положення про встановлення офіційного курсу гривні до іноземних валют та курсу банківських металів, затвердженого постановою Правління НБУ від 12.11.2003 р. № 496). Установлює його НБУ наприкінці робочого дня, а діє він на наступний робочий день* (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 30, с. 10).

* Повідомлення про встановлення офіційного курсу НБУ публікує в день його встановлення до 18:00 на своєму офіційному сайті: http://www.bank.gov.ua (див. лист НБУ від 26.03.2015 р. № 19-012/20553).

Таблиця 1. Формування валютних витрат за закордонним відрядженням

ПДФО, військовий збір та ЄСВ: побоюйтеся обмежень

У цілях обкладення ПДФО обмеження залишилися (усі минулі «прибуткові» обмеження перекочували зі старого п.п. 140.1.7 ПКУ до нового п.п. «а»
п.п. 170.9.1 ПКУ). Так, під обкладення ПДФО потрапляють відшкодовувані підприємством працівнику, який відряджається:

— сума добових на закордонне відрядження, що перевищують 913,50 грн. (детальніше див. на
с. 10), а так само добові в повній сумі, якщо немає відміток Держприкордонслужби при відрядженні до країн з візовим режимом. Майте на увазі! Перераховувати закордонні добові у гривні слід за курсом НБУ на дату видачі авансу. За цим самим курсом слід перераховувати і понаднормативну (обкладаєму ПДФО) суму добових;

— витрати, не підтверджені документально;

— чайові, якщо суми таких чайових не включаються до рахунку згідно із законами країни перебування;

— добровільні страховки країни відрядження або країн, через які здійснюється транзитний рух особи, яка відряджається.

При цьому не забувайте! Той дохід, який обкладається ПДФО, буде об’єктом обкладення і військовим збором (пп. 1.2, 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Крім того, є небезпека, що податківці розглядатимуть оподатковувані витрати на відрядження працівника (крім наднормативних добових) як зарплату для цілей справляння ЄСВ. Усьому виною п.п. 2.3.4 Інструкції № 5 (ср. ). Отже, краще уникати ситуацій з відшкодуванням працівнику оподатковуваних витрат.

ПДВ

Отримавши завдання та їдучи у відрядження, працівник по суті стає повіреним підприємства, який від імені підприємства і за його рахунок придбаватиме послуги перевезення, проживання тощо.

Пригадайте! За послугами, що обкладаються ПДВ, від нерезидента, відповідальним за нарахування ПДВ є одержувач таких послуг. І тут одразу виникає запитання: чи доведеться підприємству на вартість послуг від нерезидента, отриманих працівником у закордонному відрядженні, нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ? Можете зітхнути спокійно. Основні послуги, якими працівник, який відряджається, може скористатися в закордонному відрядженні, не потрапляють під об’єкт обкладення ПДВ.

Під об’єкт обкладення ПДВ підпадають тільки ті послуги, місце постачання яких розташоване на митній території України. Саме місце постачання послуг визначають за правилами спеціальних «послугових» пп. 186.2 — 186.4 ПКУ.

Послуги з перевезення та оренда транспортних засобів. Місце постачання послуги з надання в оренду транспортних засобів визначається за загальними правилами, установленими п. 186.4 ПКУ, тобто за місцем реєстрації постачальника-орендодавця (п.п. «г» п. 186.3 ПКУ). Таким чином, оренда транспорту в нерезидента для використання його особою, яка відряджається, під обкладення ПДВ не потрапляє.

Послуги з оренди транспорту з екіпажем, і послуги з перевезення, надані нерезидентом особі, яка відряджається, також не обкладаються ПДВ, адже місце постачання для них — місце реєстрації постачальника (п. 186.4 ПКУ).

Послуги з проживання в готелях та оренди житлових приміщень. Послуги з надання місць для короткочасного проживання в готелях (які мають згідно з КВЕД-2010 «свій» код 55), якими користуються працівники, що відряджаються за кордон, не будуть об’єктом обкладення ПДВ на підставі загального п. 186.4 ПКУ. А ось послуги, пов’язані з нерухомим майном, до яких належать і оренда житлових приміщень, розташованих за кордоном, не є об’єктом обкладення ПДВ на підставі п.п. 186.2.2 ПКУ.

А тепер розглянемо приклад.

Приклад. Менеджер відділу збуту направлений у закордонне відрядження до Бельгії. 20.04.2015 р. отримав аванс на відрядження в сумі €1000 (курс НБУ — 22,77 грн./€) і 3600 грн. Строк відрядження відповідно до наказу — 5 днів. Згідно з наказом і положенням про відрядження за кордон на добові витрати виділено €250 (€50 х 5 днів). З них неоподатковувані добові* — €200,6 (913,5 грн. х 5 днів : 22,77 грн./€), оподатковувані добові — €49,4 (€250 - €200,6). У день повернення з відрядження 24.04.2015 р. (курс НБУ — 24,27 грн./€) працівник надав авансовий звіт і документи, що підтверджують понесені витрати:

* Не обкладаються ПДФО, а водночас і військовим збором, добові на закордонне відрядження, що не перевищують 913,5 грн. — 0,75 х 1218 грн. ( п.п. 170.9.1 ПКУ, п.п. 1.2, 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

— на проїзд: квитки на літак Київ — Брюссель (вартістю 3600 грн.) і на літак Брюссель — Київ (вартістю €200);

— на проживання в готелі (без харчування) — €500.

Авансовий звіт затверджено того ж дня.

Таблиця 2. Облік витрат на закордонне відрядження (аванс виданий готівкою)

Плідних та успішних вам закордонних відряджень! А щодо обліку витрат — за ним діло не стане.

висновки

• Без підтвердних документів витрати на закордонні відрядження не зможуть бути враховані в бухобліку і згодом взяти участь у визначенні фінрезультату, від якого тепер залежить і сума податку на прибуток.

• Інвалютні витрати, здійснені відрядженим працівникам за рахунок готівкових авансових коштів, відображаються за курсом НБУ на дату видачі авансу.

• Відшкодовані «необов’язкові» витрати на закордонне відрядження є додатковим благом фізособи, яка відряджається, і підлягають оподаткуванню.