Позиція податкових органів
Чим конкретно керувалися податківці, з самого рішення не видно. Усе, що можна зрозуміти, вони у своїй правоті були впевнені. Підстави для перевірок, на їх думку, були — це п.п. 78.1.1 ПКУ. Під час їх проведення податківці виявили порушення, що й стало приводом для винесення ППР.
Вирішення справи судом
Дивно, але на всіх трьох сходинках судового оскарження (місцевий суд, апеляційний суд і ВАСУ) суди зійшлися на думці. Благо, для платника це думка хороша. Суди визнали, що:
— податківці проводили зазначені перевірки незаконно;
— ППР, винесені за підсумками таких перевірок, вважаються протиправними. І що важливе — підставою для цього стала саме незаконність перевірок.
Думка редакції
Підхід ВАСУ здивував — у хорошому сенсі . І стосується це головним чином скасування ППР. Але давайте про все по порядку.
Ви, мабуть, пам’ятаєте: будь-яка податкова перевірка (буде це камеральна, документальна чи фактична) проводиться тільки тоді, коли:
— для цього є підстави. Їх перелік шукаємо тільки в ПКУ;
— податківці дотримуються порядку її проведення, встановленого ПКУ. При проведенні документальних виїзних і фактичних перевірок вони повинні пред’явити платнику певні документи (копію наказу, повідомлення, службові посвідчення). Якщо ж перевірка документальна невиїзна — як у нашому випадку, — податківці повинні надіслати/надати до початку перевірки копію наказу та повідомлення з датою і місцем її проведення ( п. 79.2 ПКУ).
Якщо контролери ці умови порушують, перевірка є незаконною. Що ж сталося в нашому випадку?
У ситуації, яку ми зараз розглядаємо, податківці провели дві документальні позапланові невиїзні перевірки. Підставою для цього став п.п. 78.1.1 ПКУ. Нагадаємо, він дає право податківцям провести документальну позапланову перевірку, якщо дотримуються одночасно дві умови:
1) за підсумками перевірок інших платників або отримання податкової інформації податківці виявили факти, які свідчать про порушення платником підконтрольного їм законодавства;
2) платник не надав пояснення і документи на обов’язковий письмовий запит податківців — протягом 10 робочих днів з дати отримання такого запиту*.
* Як реагувати на такі запити, читайте тут — «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 50.
При цьому, як виявилося під час судового розгляду, податківці запит не надсилали. Принаймні, доказів такого надсилання вони до суду так і не надали. Виходить, умова 2 порушена (див. вище), а це означає, що проведена ними перевірка була незаконною. Тільки радіти ще не час.
Річ у тім, що зазначені перевірки, незважаючи на їх незаконність, усе ж були проведені і за їх підсумками уже винесли ППР. І, на жаль, саме це, найчастіше, призводить до того, що скарги платників щодо незаконності перевірок і ППР, винесених на їх підставі, залишаються без задоволення. Чому?
На думку судів (уключаючи ВСУ), якщо податківці порушують порядок проведення перевірки, то ви маєте право не допустити їх до її проведення.
Такий і тільки такий спосіб захисту передбачено в п. 81.1 ПКУ. Ну а якщо податківців все ж пустити, то після цього визнати таку перевірку незаконною вже не вийде. Двома словами, це пов’язано з тим, що в суді ви проситимете визнати наказ про проведення перевірки незаконним і тим самим не допустити їх до перевірки. Водночас на цьому етапі податківці вже допущені вами до перевірки, а тому суд не може застосувати відповідний спосіб захисту (детальніше про це читайте тут — «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 65, с. 43). ППР при цьому, звичайно, можна оскаржити, але підстави потрібно шукати інші*. Адже суди, як правило, вважають, що, навіть якщо перевірка була незаконною, це не є безумовною підставою для визнання ППР незаконним (див. ухвалу ВАСУ від 25.03.2015 р. у справі № К/800/7132/13).
* У зазначеній консультації «Податки та бухгалтерський облік» як підстава для оскарження такого ППР наводилася недопустимість доказів, зібраних податківцями. Що цікаво, такий підхід підтримав і ВАСУ.
Водночас відносно недавно з’явилася надія на зміну цієї позиції. Підтверджує це рішення, яке ми зараз розглядаємо. У ньому суд дійшов таких висновків:
— юридичним наслідком визнання судом протиправності наказу на перевірку та дій з її проведення є відсутність перевірки як юридичного факту;
— за відсутності перевірки як юридичного факту в податківців відсутня компетенція на прийняття ППР.
Ось так — шах і мат! Важливо, що майже таких самих висновків доходить і ВСУ (див. постанову від 27.01.2015 р.). Ситуацію тут псує тільки те, що ці рішення виносилися щодо документальних невиїзних перевірок і, можливо, на виїзних перевірках це ніяк не відобразиться (див., зокрема, ухвалу ВАСУ від 25.06.2015 р. у справі № К/9991/23627/12). Пов’язано це, зокрема, зі способами захисту, передбаченими ПКУ: для виїзних і фактичних перевірок — це недопуск на перевірку, тоді як для невиїзних такі способи взагалі не названо.
Незважаючи на це, на нашу думку, ситуацію це докорінно змінювати не повинно. Адже якщо суд вважає, що незаконність документальної невиїзної перевірки спричиняє незаконність її результатів, то такий самий підхід потрібно застосовувати щодо виїзних і фактичних перевірок. Отже, сподіваємося, у майбутньому практика піде саме в цьому напрямку.
ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
УХВАЛА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 вересня 2014 року м. Київ К/800/52586/13
Вищий адміністративний суд України <...> розглянувши у попередньому судовому засіданні адміністративну справу за касаційною скаргою <...> податкової інспекції <...> у Полтавській області на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 25.06.2013 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.09.2013 року у справі № <...> за позовом Приватного підприємства «В» до <...> податкової інспекції <...> у Полтавській області про визнання протиправними та скасування наказів, скасування податкових повідомлень-рішень, встановив:
Приватне підприємство «В» звернулось до суду з адміністративним позовом до <...> податкової інспекції <...> у Полтавській області про визнання протиправними та скасування наказів, скасування податкових повідомлень-рішень.
Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 25.06.2013 року, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.09.2013 року, позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано накази <...> податкової інспекції <...> у Полтавській області про проведення перевірки від 18.03.2013 року № <...> та від 04.02.2013 року № <...>. Визнано протиправними дії <...> податкової інспекції <...> у Полтавській області по проведенню документальних позапланових перевірок Приватного підприємства «В», за наслідками яких складені акти від 15.02.2013 року № <...> та від 29.03.2013 року № <...>. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 12.03.2012 року № <...>, від 30.04.2013 року № <...>.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить рішення судів попередніх інстанцій скасувати, прийняти нове рішення, яким у позові відмовити повністю, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.
У запереченнях на касаційну скаргу позивач з вимогами та доводами скаржника не погоджується, просить залишити без змін рішення судів попередніх інстанцій.
<...>
Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій прийшли до висновку щодо протиправності дій податкового органу щодо проведення позапланових невиїзних документальних перевірок позивача і, як наслідок, неправомірного прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень.
Колегія суддів суду касаційної інстанції, з урахуванням норм податкового законодавства, чинних на час виникнення відповідних правовідносин, погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, з огляду на таке.
Згідно із п.п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється за наслідками перевірок інших платників податків або у разі отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов’язковий письмовий запит органу державної податкової служби протягом 10 робочих днів з дня отримання запиту.
В силу п. 79.2 ст. 79 Податкового кодексу України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами органу державної податкової служби виключно на підставі рішення керівника органу державної податкової служби, оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Отже, позапланова виїзна перевірка, яка визначена п.п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, здійснюється за умови наявності податкової інформації, що свідчить про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства та у разі, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов’язковий письмовий запит органу державної податкової служби.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставами для проведення перевіркок ПП «В» було визначено п.п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України.
Однак податковим органом не вжито заходів щодо направлення позивачу відповідних письмових запитів з пропозицією надати пояснення та їх документальні підтвердження, оскільки на виконання вимог ухвали суду першої інстанції доказів складення та направлення таких запитів відповідач не надав.
Додані до матеріалів справи копії наказів та повідомлень про проведення перевірок не свідчать про належне виконання відповідачем приписів вищевказаної норми.
Отже, встановлені судами попередніх інстанцій факти протиправності наказів на проведення перевірок та дій по їх проведенню, за наслідками яких складено акти, вказують на неможливість оцінювання цих актів як належних документів, що свідчать про порушення позивачем вимог податкового законодавства.
Тож судом першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції, оцінено правомірність призначення та проведення перевірки та прийнято рішення про протиправність наказу про призначення перевірки та дій щодо її проведення.
Юридичним наслідком прийняття такого судового рішення є відсутність податкової перевірки як юридичного факту. За відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.
З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку, що позовні вимоги в частині визнання протиправними податкових повідомлень, прийнятих за наслідками таких перевірок, також підлягають задоволенню.
За таких обставин підстави для задоволення касаційної скарги відсутні.
<...>
Керуючись ст.ст. 220, 221-1, 223, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд ухвалив:
Касаційну скаргу <...> податкової інспекції <...> у Полтавській області відхилити.
<...>
