(044) 581-10-10 Передзвоніть менi
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
1/12
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Лютий , 2016/№ 16

Експорт: бухгалтерський облік і податок на прибуток

В умовах нестабільної економічної ситуації на внутрішньому ринку України все більше підприємств прагнуть переорієнтуватися на зовнішній ринок. Тому питання відображення в обліку експортних операцій стає все більш актуальним. Порядку відображення експорту в бухгалтерському і «податковоприбутковому» обліку присвячена ця стаття.

Одразу зауважимо: експортні операції не призводять до виникнення різниць між бухгалтерським фінрезультатом і об’єктом обкладення податком на прибуток. Тому всі доходи та витрати, сформовані за бухгалтерськими правилами, можна сміливо переносити в «податковоприбуткові» доходи та витрати без жодних коригувань. Але до правил бухгалтерського обліку потрібно бути дуже уважним, адже за такого підходу бухгалтерські помилки неминуче призведуть до перекручення суми податку на прибуток.

Визначаємо «експортну» дату доходу

Експорт товару. Найбільша спокуса відобразити дохід за експортною операцією в підприємства виникає на дату оформлення митної декларації (МД). Проте орієнтуватися на дату МД не завжди правильно, адже далеко не завжди саме на цю дату виконуються всі умови визнання доходу, установлені п. 8 П(С)БО 15. Звичайно ж, на дату отримання передоплати про дохід також не може бути й мови ( п.п. 6.3 П(С)БО 15).

Нагадаємо, що дохід від реалізації продукції (товарів, інших активів) слід визнати, якщо (згідно з п. 8 П(С)БО 15):

— покупцю передано всі ризики та вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію;

— продавець не здійснює управління та контроль за реалізованою продукцією;

— сума доходу може бути достовірно визначена;

— є впевненість, що в результаті операції станеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Причому нерідко останні дві умови виконуються вже в момент підписання договору, а ось виконання перших двох якраз і свідчить про необхідність нарахувати дохід. Тому

дохід за експортною операцією слід визнати на дату останньої з подій: передання ризиків і втрати контролю

Але коли ж при експорті товару ці умови можна вважати виконаними?

Мінфін у листі від 03.03.2007 р. № 31-34000-20-10/4345 підкреслює, що контроль над активом, як правило, супроводжується правом власності на нього. Однак прив’язуватися до моменту переходу права власності не зовсім правильно, адже бувають випадки, коли право власності переходить к покупцю набагато пізніше, ніж передається контроль (наприклад, при постачанні на умовах відстрочення платежу, якщо договором передбачено перехід права власності після остаточного розрахунку). Тому, на наш погляд, втрата конт­ролю за реалізованою продукцією відбувається в момент фізичного її відвантаження покупцю (перевізнику покупця).

А ось момент переходу ризиків та вигод, пов’язаних з правом власності, слід визначати виходячи з базису постачання ІНКОТЕРМС, визначеного в договорі (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 1-2, с. 21).

Як бачимо, дата визнання доходу в бухгалтерському обліку підприємства зовсім не прив’язана до дати МД. І тільки якщо на дату МД виконується остання з умов, передбачених п. 8 П(С)БО 15, є підстави для відображення доходу саме на цю дату.

Водночас зауважимо: щоб уникнути спорів з податківцями, дату виникнення доходу слід документально підтвердити (особливо коли така дата належить іншому звітному періоду, ніж дата вивезення товару за межі митної території України). У різних випадках документом, що підтверджує дату виникнення доходу, може бути акт передачі товару, CMR або будь-який інший документ.

Експорт послуг. Послуги, на відміну від товару, не мають матеріальної форми. А тому перетинають кордон непомітно, в обхід усіх митних формальностей . Підтвердженням того, що послуга надана, є акт або інший погоджений сторонами документ. Датою визнання доходу буде дата такого документа.

Але тут слід також пам’ятати про вимоги, встановлені пп. 10 — 14 П(С)БО 15. З їх урахуванням дохід за послугами слід також визнавати на дату балансу:

а) виходячи зі ступеня завершеності операції — якщо одночасно виконуються всі такі умови:

— дохід може бути достовірно визначений;

— імовірне надходження економічних вигод;

— можлива достовірна оцінка ступеня завершеності надання послуг на дату балансу;

— можлива достовірна оцінка витрат, здійснених для надання послуг і необхідних для їх завершення;

б) виходячи з суми витрат, що підлягають відшкодуванню — якщо така сума визначена.

Тому

дохід від надання послуг визнають не тільки на дату акта (або іншого документа, що підтверджує факт надання послуги), а й на кожну дату балансу з урахуванням вимог пп. 10 — 14 П(С)БО 15

При цьому, якщо контрактом не передбачено оформлення документа, що підтверджує таке «часткове» надання послуги на дату балансу, то підприємству слід самостійно скласти будь-який документ (наприклад, бухгалтерську довідку), що містить усі реквізити первинного документа, який і підтверджуватиме дату виникнення доходу.

Перераховуємо дохід у валюту звітності

Дохід від експортної операції підприємство отримує в іноземній валюті. Але в обліку він має бути відображений ще й у валюті звітності. За яким курсом слід перераховувати інвалютний дохід? Про це говорить П(С)БО 21.

Утім, для того, щоб правильно перерахувати інвалютний дохід, досить знати всього три правила:

1) операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображають у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов’язань, власного капіталу, доходів і витрат) ( п. 5 П(С)БО 21);

2) суму авансу (передоплати) в іноземній валюті при включенні до складу доходу* звітного періоду перераховують у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на початок дня дати отримання авансу ( абзац другий п. 6 П(С)БО 21);

* Отримання авансу, як ми пам’ятаємо, не призводить до виникнення доходу, а тому таке включення може бути здійснене тільки на дату визнання доходу.

3) якщо передоплата та відвантаження відбуваються частинами, дохід від реалізації визначають за сумою авансових платежів із застосуванням валютних курсів, виходячи з послідовності отримання авансових платежів ( абзац другий п. 6 П(С)БО 21).

Водночас нагадаємо, що починаючи з 31.03.2015 р. НБУ встановлює курс щодня один раз наприкінці робочого дня, і діє він протягом усього наступного робочого дня. Тому курс на початок і на кінець дня зараз однаковий.

Виходячи з вищевикладеного можна зробити висновок:

при перерахунку інвалютного доходу у валюту звітності слід застосовувати курс НБУ, що діє на дату першої події за експортною операцією у межах суми такої першої події

Тут також важливо зазначити: датою отримання авансу слід вважати дату надходження коштів на розподільчий рахунок у банку (детально про необхідність відображення рухів за розподільчим рахунком див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 84, с. 15). Нагадаємо: з 18.06.2015 р. для обліку коштів на розподільчому рахунку до Плану рахунків додано субрахунок 316 «Спеціальні рахунки в іноземній валюті».

Рахуємо курсові різниці

Підприємствам, які здійснюють експорт, слід також пам’ятати, що за монетарними статтями балансу необхідно розраховувати курсові різниці ( п. 8 П(С)БО 21). Тому, якщо першою подією за експортною операцією є відвантаження, то за дебіторською заборгованістю, яка в результаті цього утворюється, курсові різниці розраховують на кожну дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції. Причому на дату господарської операції курсові різниці рахують:

— або в межах суми такої операції — тоді залишок заборгованості може бути перерахований на кінець дня або в загальному порядку на дату балансу;

— або за всією статтею.

Підприємство самостійно визначає порядок розрахунку курсових різниць на дату господарської операції і закріплює його в обліковій політиці.

Монетарною статтею є й валютні кошти на розподільчому і поточному рахунках, тому при їх списанні і на дату балансу курсові різниці також слід рахувати.

Наведемо приклади.

Приклад 1. Підприємство відвантажило зі складу на експорт товари вартістю $50000 (умови постачання — DDP, місце постачання — склад покупця, курс НБУ на дату МД — 22,6 грн./$, на дату передачі товару на складі покупця — 22,8 грн./$). Плата за митне оформлення — 1000 грн. Послуги митного брокера — 2000 грн. (без ПДВ). Балансова вартість відвантаженого товару — 800000 грн. За відвантажений товар отримано 2 оплати:

1) у сумі $20000 (курс НБУ на дату надходження коштів: на розподільчий рахунок — 23,0 грн./$, на поточний рахунок — 23,5 грн./$);

2) у сумі $30000 (курс НБУ на дату надходження коштів: на розподільчий рахунок — 23,7 грн./$, на поточний рахунок — 23,4 грн./$).

Причому друга оплата відбулася після дати балансу (курс НБУ на дату балансу — 24,0 грн./$). Згідно з обліковою політикою підприємство розраховує курсові різниці на дату здійснення операції в її межах і не здійснює перерахунок за залишком на кінець дня.

Таблиця 1. Експорт в обліку. Перша подія — відвантаження

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Курс НБУ, грн./$

Сума,

$/грн.

Дт

Кт

Оформлення МД, вивезення товару

1

Перераховано плату за митне оформлення товару поза місцем розташування митного органу

377

311

1000

2

Нараховано плату за митне оформлення

93

377

1000

3

Отримано від митного брокера послуги з декларування

93

685

2000

4

Оплачено послуги митного брокера

685

311

2000

5

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ на дату фактичного вивезення товару за межі митної території України

702

641/

ПДВ

22,6

0*

6

Віднесено на фінансовий результат:

— плату за митне оформлення товару

791

93

1000

— послуги митного брокера

791

93

2000

*База обкладення ПДВ становить: $50000 х 22,6 грн./$ = 1130000 грн.

Відвантаження товару на експорт (передача на складі покупця)

1

Передано товар покупцю

362

702

22,8

$50000

1140000

2

Списано собівартість реалізованих товарів

902

281

800000

3

Віднесено на фінансовий результат:

— дохід від реалізації товару

702

791

1140000

— собівартість реалізованого товару

791

902

800000

Отримання від нерезидента першої частини оплати за товар ($20000)

1

Зараховано оплату на розподільчий рахунок

316

362

23,0

$20000

460000

2

Відображено курсову різницю за дебіторською заборгованістю на суму оплати (23,0 грн./$ - 22,8 грн./$) х $20000

362

714

23,0

4000

3

Перераховано валюту для обов’язкового продажу (75 %)

334

316

23,0

$15000

345000

4

Перераховано валюту на поточний валютний рахунок (25 %)

312

316

23,0

$5000

115000

5

Відображено грошові кошти, зараховані на поточний рахунок від продажу валюти. Курс продажу — 22,9 грн./$

311

334

23,5

341782,50

6

Відображено комісію банку за продаж іноземної валюти (0,5 %)

92

334

1717,50

7

Відображено витрати від продажу валюти (22,9 грн./$ - 23,5 грн./$) х $15000

942

334

23,5

9000

8

Відображено курсову різницю на дату продажу іноземної валюти (23,5 грн./$ - 23,0 грн./$) х $15000

334

714

23,5

7500

9

Віднесено на фінансовий результат:

— дохід від курсової різниці

714

791

11500

— витрати від продажу валюти

791

942

9000

— витрати на банківське обслуговування

791

92

1717,50

Перерахунок заборгованості на дату балансу

1

Відображено курсову різницю на дату балансу (24,0 грн./$ - 22,8 грн./$) х $30000

362

714

24,0

36000

2

Віднесено на фінансовий результат дохід від курсової різниці

714

791

36000

Отримання від нерезидента другої частини оплати за товар ($30000)

1

Зараховано оплату на розподільчий рахунок

316

362

23,7

$30000

711000

2

Відображено курсову різницю за дебіторською заборгованістю на суму оплати (23,7 грн./$ - 24,0 грн./$) х $30000

945

362

23,7

9000

3

Перераховано валюту для обов’язкового продажу (75 %)

334

316

23,7

$22500

533250

4

Перераховано валюту на поточний валютний рахунок (25 %)

312

316

23,7

$7500

177750

5

Відображено грошові кошти, зараховані на поточний рахунок від продажу валюти. Курс продажу — 23,9 грн./$

311

334

23,4

535061,25

6

Відображено комісію банку за продаж іноземної валюти (0,5 %)

92

334

2688,75

7

Відображено дохід від продажу валюти (23,9 грн./$ - 23,4 грн./$) х $22500

334

711

23,4

11250

8

Відображено курсову різницю на дату продажу іноземної валюти (23,4 грн./$ - 23,7 грн./$) х $22500

945

334

23,4

6750

9

Віднесено на фінансовий результат:

— дохід від продажу валюти

711

791

11250

— витрати від курсової різниці

791

945

15750

— витрати на банківське обслуговування

791

92

2688,75

Приклад 2. Підприємство отримало часткову передоплату за товар у сумі $40000 (курс НБУ на дату надходження коштів: на розподільчий рахунок — 24,1 грн./$, на поточний рахунок — 24,0 грн./$). Після дати балансу відвантажено товар на експорт (умови постачання — EXW, місце постачання — склад продавця) на суму $100000 (курс НБУ на датувідвантаження — 24,5 грн./$, на дату МД — 24,4 грн./$). Плата за митне оформлення — 2000 грн. Послуги митного брокера — 3200 грн. (без ПДВ). Після дати балансу (курс НБУ на дату балансу — 24,7 грн./$) отримано доплату в сумі $60000 (курс НБУ на дату надходження коштів: на розподільчий рахунок — 25,0 грн./$, на поточний рахунок — 25,2 грн./$).

Таблиця 2. Експорт в обліку. Перша подія — передоплата

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Курс НБУ, грн./$

Сума, $/грн.

Дт

Кт

Отримання від нерезидента передоплати ($40000)

1

Отримано передоплату від нерезидента на розподільчий рахунок

316

681

24,1

$40000

964000

2

Перераховано валюту для обов’язкового продажу (75 %)

334

316

24,1

$30000

723000

3

Перераховано валюту на поточний валютний рахунок (25 %)

312

316

24,1

$10000

241000

4

Відображено грошові кошти, зараховані на поточний рахунок від продажу валюти. Курс продажу — 24,2 грн./$

311

334

24,0

722370

5

Відображено комісію банку за продаж іноземної валюти (0,5 %)

92

334

3630

6

Відображено дохід від продажу валюти (24,2 грн./$ - 24,0 грн./$) х $30000

334

711

24,0

6000

7

Відображено курсову різницю на дату продажу іноземної валюти (24,0 грн./$ - 24,1 грн./$) х $30000

945

334

24,0

3000

8

Віднесено на фінансовий результат:

— дохід від продажу валюти

711

791

6000

— витрати від курсової різниці

791

945

3000

— витрати на банківське обслуговування

791

92

3630

Відвантаження товару на експорт (передача на складі продавця)

1

Відвантажено товар на експорт

362

702

24,5

$100000

2434000*

2

Списано собівартість реалізованих товарів

902

281

2000000

3

Здійснено залік заборгованостей

681

362

$40000

964000

4

Віднесено на фінансовий результат:

— дохід від реалізації товару

702

791

2434000

— собівартість реалізованого товару

791

902

2000000

* Частину доходу в сумі попередньої оплати перераховуємо за курсом на дату отримання авансу, а частину, що залишилася, — за курсом на дату відображення доходу ($40000 х 24,1 + $60000 х 24,5).

Оформлення МД, вивезення товару

1

Перераховано плату за митне оформлення товару поза місцем розташування митного органу

377

311

2000

2

Нараховано плату за митне оформлення товару

93

377

2000

3

Отримано від митного брокера послуги з декларування товару

93

685

3200

4

Оплачено послуги митного брокера

685

311

3200

5

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ

702

641/ПДВ

24,4

0*

6

Віднесено на фінансовий результат:

— плату за митне оформлення товару

791

93

2000

— послуги митного брокера

791

93

3200

* База обкладення ПДВ становить: $100000 х 24,4 грн./$ = 2440000 грн.

Перерахунок заборгованості на дату балансу

1

Відображено курсову різницю на дату балансу (24,7 грн./$ - 24,5 грн./$) х $60000

362

714

24,7

12000

2

Віднесено на фінансовий результат дохід від курсової різниці

714

791

12000

Отримання від нерезидента доплати ($60000)

1

Отримано доплату від нерезидента на розподільчий рахунок

316

362

25,0

$60000

1500000

2

Відображено курсову різницю на дебіторську заборгованість (25,0 грн./$ - 24,7 грн./$) х $60000

362

714

25,0

18000

3

Перераховано валюту для обов’язкового продажу (75 %)

334

316

25,0

$45000

1125000

4

Перераховано валюту на поточний валютний рахунок

312

316

25,0

$15000

375000

5

Відображено грошові кошти, зараховані на поточний рахунок від продажу валюти. Курс продажу — 25,5 грн./$

311

334

25,2

1141762,50

6

Відображено комісію банку за продаж іноземної валюти (0,5 %)

92

334

5737,50

7

Відображено дохід від продажу валюти (25,5 грн./$ - 25,2 грн./$) х $45000

334

711

25,2

13500

8

Відображено курсову різницю на дату продажу валюти (25,2 грн./$ - 25,0 грн./$) х $45000

334

714

25,2

9000

9

Віднесено на фінансовий результат:

— дохід від курсової різниці

714

791

27000

— дохід від продажу валюти

711

791

13500

— витрати на банківське обслуговування

791

92

5737,50

висновки

  • Дохід за експортною операцією слід визнати на дату останньої з подій: передачі ризиків і втрати контролю.

  • Дохід від наданих послуг визнають не тільки на дату акта (або іншого документа, що підтверджує надання послуги), а й на кожну дату балансу з урахуванням вимог пп. 10 — 14 П(С)БО 15.

  • Інвалютний дохід слід перераховувати за курсом НБУ, що діє на дату першої події за експортною операцією в межах суми такої першої події.

  • Датою отримання авансу слід вважати дату надходження виручки на розподільчий рахунок у банку.

  • За монетарними статтями на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції мають бути розраховані курсові різниці.

експорт, податок на прибуток додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті
 Вхід в систему ×  Сесію завершено × Ви здійснили вхід на сайт з іншого браузера або комп'ютера. Щоб читати журнали, будь ласка, авторизуйтесь ще раз
Показати пароль  Забули пароль?
 Відновлення паролю × Введіть Ваш e-mail, і ми надішлемо Вам інформацію для відновлення пароля на поштову скриньку
 Реєстрація ×

Введіть тільки ваше ім'я, щоб ми знали як до вас звернутися.
Прізвище та по ім'я батькові ви зможете пізніше вказати в своєму профілі.

 

Допускаються російські і українські символи.

Телефон використовується тільки для зв'язку з вами.

Приклад: +38 (066) 870-10-10

Даний номер телефону вже використовується користувачами : . Це часом не ви?

Ви можете увійти під одним з існуючих email адресів. Якщо Ви забули пароль, відновіть його.

Нагадуємо, що один номер телефону може бути використаний максимум 3 рази!

Пошта стане вашим логіном в системі. З її допомогою ви зможете увійти та відновити забутий пароль.

На пошту приходять системні повідомлення та інша корисна інформація.

Показати пароль 

Вкажіть пароль за допомогою якого ви зможете увійти в систему.

Натисніть кнопку "Показати пароль" , щоб побачити введені символи

Цей номер телефону прив'язаний до email адресу: .

Ви можете:

- використати інший номер телефону для реєстрації;

- увійти під одним з існуючих облікових записів;

- відновити забутий пароль

 ЗВОРОТНИЙ ДЗВІНОК ×

Введіть тільки ваше ім'я, щоб ми знали як до вас звернутися.
Прізвище та по ім'я батькові ви зможете пізніше вказати в своєму профілі.

 

Допускаються російські і українські символи.

Телефон використовується тільки для зв'язку з вами.

Приклад: +38 (066) 870-10-10

Даний номер телефону вже використовується користувачами : . Це часом не ви?

Ви можете увійти під одним з існуючих email адресів. Якщо Ви забули пароль, відновіть його.

Нагадуємо, що один номер телефону може бути використаний максимум 3 рази!

Цей номер телефону прив'язаний до email адресу: .

Ви можете:

- використати інший номер телефону для реєстрації;

- увійти під одним з існуючих облікових записів;

- відновити забутий пароль

Дякуємо за вашу заявку! Наш фахівець зв'яжеться з вами найближчим часом.
Телефони × (044) 581-10-10 (066) 87-010-10 (097) 78-010-10 Передзвоніть менi
Ви не авторизовані на сайті × Ця функція доступна тільки авторизованим користувачам. Будь ласка увійдіть або зареєструйтесь.