* Див. «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 3; 2015, № 85.
Початок нового року — саме час підбити підсумки минулого року і спробувати хоча б одним оком зазирнути в майбутнє. Щодо бухгалтерського обліку це означає, що час проревізувати наказ про облікову політику, оцінити його положення на відповідність нормам законодавства і, за необхідності, внести до нього зміни та доповнення. Про те, як це зробити, ми розповімо трохи пізніше. А спочатку для тих, хто вперше оформлятиме такий наказ, нагадаємо, що розуміють під обліковою політикою підприємства і для чого її розробляють.
Що таке облікова політика?
Сухе формулювання ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» від 16.07.99 р. № 996-XIV (далі — Закон про бухоблік) свідчить: облікова політика — це сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.
При цьому, як приписує п. 6 розд. IV Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Мінфіну від 07.02.2013 р. № 73 (далі — НП(С)БО 1), підприємство повинне висвітлювати обрану облікову політику шляхом опису:
— принципів оцінки статей звітності;
— методів обліку щодо окремих статей звітності.
Якщо перейти з канцелярської мови на звичайну, облікова політика є деяким переліком найбільш вигідних для кожного конкретного підприємства принципів, методів обліку, які дозволяють на їх основі скласти якісну, достовірну та зрозумілу користувачам фінансову звітність.
Розробляти облікову політику повинні усі без винятку підприємства, у тому числі суб’єкти малого підприємництва
При цьому її положення застосовують усі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи незалежно від їх місцезнаходження.
Розроблену бухгалтерською службою підприємства облікову політику** оформляють відповідним організаційно-розпорядчим документом. Як правило, це наказ або розпорядження керівника підприємства.
** Зауважимо: вибір облікової політики має бути погоджений з власником (власниками) або уповноваженим органом (посадовою особою) підприємства ( ч. 5 ст. 8 Закону про бухоблік). Як правило, на практиці розробляє облікову політику і вносить до неї зміни головний бухгалтер, а керівник затверджує відповідний наказ.
Давайте подивимося, як оформити такий наказ.
Як оформити наказ про облікову політику?
Передусім, як будь-який інший внутрішній розпорядчий документ підприємства, наказ про облікову політику повинен містити, зокрема, такі реквізити як: найменування підприємства, назва виду документа, дата, реєстраційний індекс документа і місце його складання, заголовок до тексту, текст документа, підпис тощо.
Положення облікової політики можуть бути викладені як у самому наказі (розпорядженні), так і в додатку до нього. При їх складанні враховуйте вимоги Методичних рекомендацій щодо облікової політики підприємства, затверджених наказом Мінфіну від 27.06.2013 р. № 635 (далі — Методрекомендації № 635)*.
* Цим документом можуть скористатися будь-які підприємства, крім банків, бюджетних установ та підприємств, які за законодавством застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності.
Розробляючи облікову політику, пам’ятайте такі важливі принципи і правила:
1. Передусім,
до тексту наказу треба включати тільки ті принципи та методи оцінки чи обліку, щодо яких нормативні бухгалтерські документи передбачають більше одного варіанта
Причому з усіх допустимих варіантів слід обрати той, який якнайповніше відображає специфіку господарської діяльності конкретного підприємства. А ось одноваріантні вимоги і норми П(С)БО (тобто норми, які не надають підприємству права вибору з декількох варіантів обліку) дублювати в наказі про облікову політику не потрібно ( п. 1.3 Методрекомендацій № 635).
Наприклад, до тексту наказу цілком органічно впишеться інформація про методи амортизації основних засобів та нематеріальних активів, що застосовуються на підприємстві.
А ось пункт про створення (чи нестворення) забезпечення на оплату відпусток можуть уключати до наказу про облікову політику тільки суб’єкти мікропідприємництва і малі єдиноподатники групи 3**. Для інших підприємств створення резерву відпусток — процедура обов’язкова (див. листи Мінфіну від 21.03.2006 р. № 31-34000-20-16/5770, від 29.07.2009 р. № 31-34000-20-9/20640). Отже, для них ця норма в наказі про облікову політику буде зайвою.
** Ці підприємства не зобов’язані створювати забезпечення майбутніх витрат і платежів відповідно до п. 8 розд. І П(С)БО 25 «Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва» (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 102, с. 14).
2. У наказі бажано застерегти елементи облікової політики, опис яких відсутній у нормативних документах і особливості застосування яких підприємство затверджує виходячи зі специфіки умов господарювання (галузевої приналежності, структури, розмірів тощо).
3. До наказу про облікову політику треба включати тільки ті методи, принципи та процедури, якими підприємство керується у своїй повсякденній діяльності або планує скористатися в найближчому майбутньому. А ось передбачати наперед усі події та операції, а тим більше перелічити в наказі всі можливі варіанти принципів оцінки і методів обліку, що називається «про запас», не треба. Абсолютно все не передбачиш. У міру виникнення на підприємстві нових фактів господарської діяльності, що не мали місця раніше, облікова політика може бути доповнена, а в окремих випадках змінена.
4. Як вам напевно добре відомо, у 2015 році законодавці зробили величезний крок до зближення податкового та бухгалтерського обліку. У результаті змін, унесених до Податкового кодексу України (далі — ПКУ) з 01.01.2015 р. для розрахунку податку на прибуток підприємств використовують дані про бухгалтерський фінрезультат з фінансової звітності за звітний період. Таким чином, наказ про облікову політику перестав бути суто бухгалтерським документом. Від його положень значною мірою залежить податковий результат. У зв’язку з цим рекомендуємо особливо ретельно підходити до питання формування облікової політики і стежити за тим, щоб її норми не суперечили чинному бухгалтерському законодавству, зокрема П(С)БО. Адже тепер помилка в бухобліку автоматично спричиняє неправильне обчислення суми податку на прибуток, а це вже обернеться штрафними санкціями. Крім того, при формуванні облікової політики або внесенні до неї змін слід уважно аналізувати, як її положення позначаться на величині оподатковуваного прибутку.
5. Ще один дуже важливий момент — строк дії наказу про облікову політику.
Річ у тім, що згідно зі ст. 4 Закону про бухоблік облікова політика повинна застосовуватися послідовно з року в рік. Інакше порушується один з основних принципів бухгалтерського обліку та формування фінансової звітності — принцип послідовності. З цього можна зробити висновок:
розробляють облікову політику не на якийсь певний строк, а на тривалий період діяльності підприємства
А отже, перевидавати щорічно наказ про облікову політику не потрібно.
До речі, Мінфін у п. 3.4 Методрекомендаций № 635 також говорить про те, що наказ про облікову політику приймають «…на час діяльності підприємства». У міру необхідності, до цього базового наказу можна вносити зміни та доповнювати його новими положеннями.
Утім, якихось жорстких вимог і обмежень із цього приводу жоден нормативний документ наразі не містить. Тому на власний розсуд і на підтвердження незмінності обраної облікової політики цілком можна перевидавати відповідний наказ щорічно.
Ну і, нарешті, майте на увазі! Положення прийнятої підприємством облікової політики є обов’язковими. З цієї причини не забудьте ознайомити зі змістом відповідного наказу всіх без винятку працівників, які безпосередньо повинні виконувати його вимоги. Зробити це треба своєчасно, щоб працівники змогли застосувати розроблену облікову політику до всіх подій, що відбуваються на підприємстві, і господарських операцій з початку нового звітного року (або з будь-якої іншої визначеної в наказі дати).
Коли вносити зміни до наказу про облікову політику?
Про внесення змін до наказу про облікову політику мова заходить щоразу, коли має місце перегляд облікової політики підприємства. Такий перегляд, у свою чергу, можливий тільки у випадках, перелічених у п. 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженого наказом Мінфіну від 28.05.99 р. № 137, а саме, якщо:
— змінюються статутні вимоги конкретного підприємства (тобто до статуту внесено зміни, що зачіпають сферу бухгалтерського обліку на підприємстві);
— змінюються вимоги органу, що затверджує П(С)БО (ідеться про ті зміни в П(С)БО, які вносить Мінфін та які вимагають доповнення або зміни прийнятої на підприємстві облікової політики);
— зміни облікової політики забезпечать достовірне відображення подій або господарських операцій у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності підприємства.
Зверніть увагу! Якщо зміни до облікової політики вносять на підставі нових П(С)БО або ж унесення змін та доповнень до вже чинних Положень, то датою обов’язкових змін до наказу про облікову політику у такому разі буде власне дата набуття ними чинності. Зауважимо також, що в минулому році Мінфін не проявляв особливої «нормотворчої» активності в цьому питанні і коригувати наказ про облікову політику у зв’язку зі змінами вимог П(С)БО підприємствам не довелося.
Змінювати облікову політику на власний розсуд підприємство може в будь-який момент протягом звітного року (звичайно, за наявності на те підстав, зазначених у п. 9 П(С)БО 6), у тому числі і з 1 січня. Тобто, теоретично нову облікову політику можна запровадити з будь-якої дати, самостійно призначеної підприємством. Головне при цьому, повторимося, щоб необхідність внесення коректив до наказу про облікову політику обумовлювалася зміненими статутними вимогами самого підприємства або ж його прагненням забезпечити достовірніше відображення подій або господарських операцій у фінансовій звітності.
Наприклад, у 2015 році зміни до наказу про облікову політику могли бути викликані «подорожчанням» з 01.09.2015 р. податкової малоцінки з 2500 грн. до 6000 грн.* Звичайно ж, це стосується тільки тих підприємств, які у бухгалтерському обліку застосовують податковий критерій розмежування МНМА та основних засобів.
Внести зміни та доповнення до своєї облікової політики підприємство може в один із таких двох способів:
— змінити або доповнити базовий наказ про облікову політику;
— викласти в новій редакції наказ про облікову політику з урахуванням тих моментів, що не знайшли відображення в попередньому його варіанті або зазнали змін.
Рішення про те, який із цих двох варіантів обрати, залишається за підприємством. На наш погляд, затверджувати нову редакцію наказу про облікову політику має сенс у тому випадку, коли зміни, що вносяться до облікової політики, за обсягом охоплюють більшу частину тексту або істотно впливають на його зміст. Якщо ж зміни зводяться до декількох косметичних правок, то простіше «відбутися» поправками до чинної редакції наказу. Про це зазначає і Мінфін у п. 3.4 Методрекомендацій № 635.
Ну і на завершення розмови про порядок внесення змін до облікової політики та відповідного наказу нагадаємо ще один важливий момент. Облікова політика застосовується до подій та операцій з моменту їх виникнення. При цьому
перегляд облікової політики відображається у фінзвітності підприємства шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року і повторного подання порівнянної інформації про попередні звітні періоди
Як бачите, зміна облікової політики впливає не тільки на показники поточного і майбутнього періодів, а й на показники минулих звітних періодів (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 85).
Відповідальність за недотримання наказу
Передусім, за відступ від закріплених у наказі методів оцінки та інших конкретних аспектів облікової політики, що спричинили перекручення облікових даних та показників фінансової звітності, винні в тому особи можуть бути притягнені до дисциплінарної та іншої відповідальності, установленої внутрішніми правилами кожного конкретного підприємства.
Крім того, за порушення встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку, внесення недостовірних даних до фінансової звітності посадові особи підприємства можуть притягатися до адміністративної відповідальності за ст. 1642 Кодексу України про адміністративні правопорушення (далі — КУпАП). Їм загрожує штраф у розмірі від 8 до 15 нмдг (тобто від 136 до 255 грн.), а при повторному порушенні особою, яка протягом року піддалася адмінстягненню за це саме правопорушення, — від 10 до 20 нмдг (тобто від 170 до 340 грн.).
Водночас треба враховувати, що притягати до відповідальності за цією статтею мають право тільки органи Державної фінансової інспекції України* ( ст. 2341 КУпАП), які контролюють використання та збереження державних фінансових ресурсів. Таким чином, якщо підприємство не пов’язане з бюджетними коштами, штрафи, передбачені ст. 1642 КУпАП, його посадовим особам не загрожують.
* Сучасна назва цієї держструктури — Державна аудиторська служба України.
Якщо ж недотримання положень наказу про облікову політику підприємства спричинить заниження об’єкта обкладення податком на прибуток, то при виявленні такого факту податківцями штрафні санкції торкнуться не тільки посадових осіб, а й підприємства.
Наведемо зразок наказу про облікову політику, який ви можете взяти за основу при розробці свого розпорядчого документа (див. на с. 19).
висновки
- Облікову політику підприємства оформляють, як правило, наказом або розпорядженням керівника.
- Наказ про облікову політику розробляють на тривалу перспективу і щорічно його перевидавати зовсім не обов’язково.
- Формування облікової політики полягає у виборі одного варіанта методів, принципів оцінки та обліку з декількох допустимих. При цьому в наказі фіксують тільки ті з них, якими підприємство керується у своїй повсякденній діяльності.
- Змінюють облікову політику підприємства в один із таких способів: шляхом внесення змін та доповнень до чинного наказу про облікову політику або шляхом перевидання такого наказу в новій редакції.
