Отже, платники єдиного податку звільнені від сплати:
1) податку на прибуток підприємств ( п.п. 1 п. 297.1 ПКУ);
2) податку на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) у частині доходів (об’єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності фізосіб — єдиноподатників груп 1 — 3 і обкладених єдиним податком ( п.п. 2 п. 297.1, п.п. 165.1.36 ПКУ);
3) військового збору (далі — ВЗ)* у частині доходів (об’єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності фізосіб — єдиноподатників груп 1 — 3 і обкладених єдиним податком ( п.п. 165.1.36, п.п. 1.7 п. 161 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ);
* Нагадаємо: ВЗ діє до набуття чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України.
4) ПДВ з операцій з поставки товарів, робіт і послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, крім ПДВ, що сплачується платниками єдиного податку групи 3 (юрособами і ФОП), які обрали ставку єдиного податку 3 %**, а також єдиноподатниками групи 4 ( п.п. 3 п. 297.1 ПКУ);
** Більше про ставки єдиного податку див. на с. 33.
5) податку на майно (у частині земельного податку), крім земельного податку за земельні ділянки, що не використовуються єдиноподатниками груп 1 — 3 для провадження господарської діяльності та єдиноподатниками групи 4 для ведення сільськогосподарського товаровиробництва ( п.п. 4 п. 297.1 ПКУ);
6) рентної плати за спеціальне використання води платниками єдиного податку групи 4 ( п.п. 5 п. 297.1 ПКУ).
Усі інші платежі, крім перелічених, єдиноподатники сплачувати зобов’язані
Але не все так просто. В окремих випадках спрощенці сплачують і ті податки, від яких вони формально звільнені на підставі п. 297.1 ПКУ та інших норм цього Кодексу. Про це детальніше ми розповімо прямо зараз.
Податок з доходів нерезидента
З порядку справляння податку з доходів нерезидента з джерелом походження з України (податку на репатріацію), описаного в розд. III ПКУ, випливає, що це той самий податок на прибуток підприємства, який сплачується за певних умов.
Проте податківці завжди наполягали на тому, що юрособи-єдиноподатники повинні утримувати податок з доходів нерезидента (див., наприклад, лист ДФСУ від 13.10.2014 р. № 7984/6/99-99-19-02-02-15). Детально про це ми писали в журналі «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 100, с. 43.
Проте з 01.01.2015 р. до «резидентського» п.п. 133.1.1 ПКУ було внесено зміни. Тепер зі спільного прочитання пп. 14.1.213, 133.1.1 і п. 133.5 ПКУ випливає, що згадувані в п. 141.4 цього Кодексу резиденти, які зобов’язані сплачувати податок на репатріацію, не включають єдиноподатників. А отже, наразі ПКУ не містить норм, що вимагають від спрощенців сплати податку з доходів нерезидентів (крім доходів у вигляді фрахту).
Незважаючи на це, думка фіскалів протягом 2015 року залишалася тією самою. Вони продовжували наполягати на обов’язку юросіб-єдиноподатників сплачувати податок на репатріацію (див. роз’яснення з категорії 102.12, що діяло до 01.01.2016 р.). Аргументували свої вимоги податківці посиланням на міжнародне законодавство, яким не передбачено винятку для спрощенців. Вважаємо, що їх точка зору в поточному році навряд чи зміниться.
Щодо сплати неплатниками податку на прибуток (у тому числі суб’єктами спрощеного оподаткування) 6-відсоткового податку з суми фрахту, виплаченої на користь нерезидента, пряма вказівка міститься в п.п. 141.4.4 ПКУ. Таким чином, із суми фрахту, що виплачується нерезиденту, юрособи-єдиноподатники зобов’язані утримати та перерахувати до бюджету податок на репатріацію.
Авансовий внесок при виплаті дивідендів
Незважаючи на звільнення єдиноподатників від сплати податку на прибуток, підприємцям-спрощенцям, мабуть, доведеться перерахувати авансовий внесок з цього податку при виплаті дивідендів. Прямо про обов’язок юросіб — єдиноподатників груп 3 і 4 нараховувати та сплачувати дивідендний авансовий внесок податківці зазначають у роз’ясненні, наведеному в підкатегорії 108.01.04 БЗ, і в листі ДФСУ від 12.08.2015 р. № 17056/6/99-99-15-03-01-15. Посилаються вони при цьому на абзац восьмий п.п. 57.11.2 ПКУ.
Авансовий внесок сплачують у розмірі ставки податку на прибуток (18 %).
При цьому виникає питання з базою оподаткування. Нагадаємо: в п. 57.11 ПКУ йдеться про сплату дивідендного авансу з перевищення суми дивідендів над об’єктом оподаткування (без вказівки назви податку). Проте фіскали, схоже, вважають, що єдиноподатникам слід обкладати усю суму нарахованих дивідендів*.
* Детальніше див. у коментарі до листа ДФСУ від 12.08.2015 р. № 17056/6/99-99-15-03-01-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 12, с. 8.
Суму дивідендів, що підлягає виплаті, не зменшують на суму сплаченого авансового внеску з податку на прибуток.
Платіж уносять до бюджету до або одночасно з виплатою дивідендів
Важливо! Не сплачують авансовий внесок у випадках, передбачених п.п. 57.11.3 ПКУ (наприклад, при виплаті дивідендів фізичним особам).
Також зауважимо: хоча цей платіж має назву «авансовий внесок з податку на прибуток», для єдиноподатників він, по суті, авансовим не є, оскільки, на відміну від ситуації з платниками податку на прибуток, не зменшує суми належного до сплати єдиного податку. Для спрощенців це окремий додатковий платіж. Про неможливість зменшення нарахованого єдиного податку на суму авансового внеску, сплаченого у зв’язку з виплатою дивідендів, зазначалося також у згаданому роз’ясненні податківців з підкатегорії 108.01.04 БЗ.
ПДФО та військовий збір
Щодо ПДФО зауважимо таке. Від його сплати за себе звільнені фізичні особи — підприємці в частині доходів, отриманих від провадження господарської діяльності та обкладених єдиним податком ( п.п. 165.1.36 і п. 297.1 ПКУ).
Що стосується ВЗ, то про його несплату у «звільняючому» п. 297.1 ПКУ прямо не йдеться. Однак про те, що ВЗ не треба сплачувати в частині доходів, отриманих від провадження господарської діяльності та обкладених єдиним податком, свідчать п.п. 165.1.36 і п.п. 1.7 п. 161 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.
Зверніть увагу:
у разі отримання ФОП доходів, що не включаються до підприємницьких** (доходи від продажу нерухомості, дивіденди, роялті тощо), ПДФО і ВЗ сплачують у загальному порядку
** Більше про доходи єдиноподатника див. у підрозділі 3.2 на с. 41.
Усі платники єдиного податку (як юридичні, так і фізичні особи) є податковими агентами у разі нарахування (виплати, надання) доходів на користь фізичних осіб, які перебувають з ними у трудових або цивільно-правових відносинах ( п. 297.3 ПКУ). При цьому податковий агент зобов’язаний утримати та перерахувати до бюджету суму ПДФО і ВЗ, а також подати до відповідного органу ДФСУ Податковий розрахунок за формою № 1ДФ. Нагадаємо: не утримують ПДФО і ВЗ при виплаті винагород ФОП (незалежно від обраної ними системи оподаткування) у межах їх підприємницької діяльності. При цьому підприємницький статус фізособи має бути документально підтверджено. Однак відобразити суми таких виплат у формі № 1ДФ єдиноподатник зобов’язаний (з ознакою доходу «157»).
ПДВ
Від сплати ПДВ з операцій з поставки товарів, робіт і послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, звільнені єдиноподатники груп 1 і 2, а також групи 3, які обрали ставку єдиного податку 5 %.
Зверніть увагу: п. 181.1 ПКУ, що встановлює критерії для обов’язкової реєстрації платниками ПДВ, на єдиноподатників груп 1 — 3 не поширюється. А отже, несплата ПДВ зберігається за ними протягом усього періоду перебування на спрощеній системі, незалежно від досягнутих обсягів операцій (у межах, звичайно, гранично допустимих «єдиноподатних» обсягів доходу). Таким чином, наприклад, єдиноподатнику групи 3 на ставці 5 % у разі досягнення обсягу оподатковуваних операцій суми 1 млн грн. реєструватися платником ПДВ не потрібно.
Водночас єдиноподатникам — неплатникам ПДВ слід пам’ятати, що при отриманні оподатковуваних ПДВ послуг з місцем постачання на митній території України від нерезидента вони повинні сплатити ПДВ і подати відповідну звітність згідно зі ст. 208 ПКУ.
При ввезенні товарів на митну територію України єдиноподатники всіх груп сплачують імпортний ПДВ у загальному порядку
Крім того, звільнення від сплати ПДВ, зазначене в п. 297.1 ПКУ, не поширюється на платників єдиного податку групи 4. Такі єдиноподатники зобов’язані зареєструватися платниками ПДВ у разі перевищення обсягу оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців суми 1 млн грн. ( п. 181.1 ПКУ), або вони можуть стати такими платниками за добровільним рішенням ( п. 182.1 ПКУ).
Плата за землю
Як було зазначено на початку цього розділу, платники єдиного податку всіх груп (і юридичні особи, і ФОП) не є платниками податку на майно в частині земельного податку. Виняток становить податок за земельні ділянки, які не використовуються єдиноподатниками груп 1 — 3 для ведення господарської діяльності та платниками єдиного податку групи 4 для ведення сільськогосподарського товаровиробництва. Тут важливо звернути увагу на два моменти.
По-перше, з двох різновидів плати за землю платники єдиного податку звільнені тільки від сплати земельного податку.
Сплачувати орендну плату за землі державної та комунальної власності єдиноподатники повинні на загальних підставах
По-друге, під звільнення від оподаткування підпадають тільки ті земельні ділянки, які використовуються для проведення підприємницької діяльності / сільськогосподарського товаровиробництва.
Причому врахуйте: передача земельних ділянок в оренду є господарською діяльністю єдиноподатника за умови отримання ним плати за користування такою ділянкою. З цим погоджуються і фіскали (див. роз’яснення в категорії 112.01 БЗ). А отже, сплачувати за такі ділянки земельний податок єдиноподатникам груп 2 і 3 не доведеться. Звичайно за умови, що цей вид діяльності зазначений у реєстрі платників єдиного податку.
А ось єдиноподатники групи 4 сплачують земельний податок за передані в оренду земельні ділянки в загальному порядку. Це пов’язано з тим, що такі ділянки вони використовують не для ведення сільськогосподарського товаровиробництва.
Досить спірним є запитання про те, чи зобов’язані платники єдиного податку груп 2 і 3 сплачувати земельний податок, якщо вони передають в оренду нерухомість, розташовану на земельних ділянках, які перебувають у їх власності або постійному користуванні.
Податківці в роз’ясненні, наведеному в категорії 112.01 БЗ, зазначають, що в разі передання єдиноподатником в оренду будівель, споруд (їх частин) саме нерухомість використовується для провадження підприємницької діяльності. А ось земельні ділянки, на яких розташована ця нерухомість, фіскали не визнають такими, що використовуються в підприємницькій діяльності, і вимагають сплати за них земельного податку.
Водночас згідно з ч. 1 ст. 796 ЦКУ в разі надання в оренду будівель, споруд, їх частин, одночасно з правом найму такої нерухомості наймачеві надається право користування земельною ділянкою, на якій вона знаходиться, а також ділянкою, яка прилягає до будівлі чи споруди. Тобто підприємницька діяльність наймодавців здійснюється обов’язково за рахунок здавання в оренду майна та земельної ділянки. Тому вважаємо, що єдиноподатник-орендодавець не повинен сплачувати земельний податок у разі здавання в оренду нерухомості. Аналогічну думку (щоправда, тільки щодо ФОП-єдиноподатників) можна знайти в УПК № 1051.
Якщо ж підприємство — платник єдиного податку вирішить все ж орієнтуватися на роз’яснення з БЗ, то важливо розуміти, як розраховувати суму земельного податку, якщо в оренду здається частина будівлі (споруди). Згідно із зазначеною консультацією в цьому випадку земельний податок слід розраховувати пропорційно площі, переданій в оренду.
Цікавий момент. Якщо земельні ділянки використовувалися єдиноподатниками груп 1 — 3 при здійсненні господарської діяльності, то
у разі тимчасового припинення госпдіяльності сплачувати земельний податок їм не потрібно
Принаймні, на сьогодні така думка фіскалів озвучена у відповідній консультації з категорії 112.01 БЗ.
Єдиний соціальний внесок
Єдиноподатники (як юридичні, так і фізичні особи) є платниками ЄСВ за осіб, які перебувають з ними у трудових або цивільно-правових відносинах. Так, заробітна плата, лікарняні та винагороди за цивільно-правовими договорами за виконані роботи (надані послуги) уключаються до бази для нарахування ЄСВ. Ставка внеску в загальному випадку становить 22 %. Виплати, не оподатковувані ЄСВ, установлено Переліком № 1170.
Зверніть увагу: не підлягає обкладенню ЄСВ винагорода за цивільно-правовими договорами, що виплачується підприємцям, якщо виконувані ними роботи (послуги, що надаються) відповідають видам діяльності, зазначеним у ЄДР.
Крім того, підприємці-єдиноподатники сплачують ЄСВ за себе. Згідно з п. 3 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464
такі підприємці визначають суму, з якої справляється ЄСВ, самостійно
Але враховуйте: сума ЄСВ, що дорівнює добутку ставки і самостійно визначеної бази нарахування внеску за відповідний місяць, має бути:
1) не менше мінімального розміру ЄСВ, що визначається за формулою:
ЄСВmin = МЗП х СЄСВ : 100,
де МЗП — мінімальна заробітна плата, установлена законом на відповідний місяць, грн.;
СЄСВ — ставка ЄСВ (22 %);
2) не більше максимального розміру ЄСВ, величину якого розраховують за такою формулою:
ЄСВmax = 25 х ПМПО х СЄСВ : 100,
де ПМПО — прожитковий мінімум, установлений для працездатних осіб на відповідний місяць, грн.
Як бачите, сума ЄСВ у ФОП-єдиноподатників не залежить від того, отримано у поточному місяці дохід чи збиток. Тобто ЄСВ треба сплачувати за кожен місяць календарного року, у тому числі єдиноподатникам груп 1 і 2, які не використовують найману працю, за періоди, коли вони можуть не сплачувати єдиний податок відповідно до п. 295.5 ПКУ*. На це вказували і фахівці ПФУ в листі від 02.04.2012 р. № 7619/03-30.
* Детальніше про періоди звільнення від сплати єдиного податку див. у підрозділі 3.1 на с. 37.
Ставка ЄСВ для підприємців-єдиноподатників стандартна — 22 %
Звільняються від сплати ЄСВ за себе підприємці-єдиноподатники, які є пенсіонерами за віком або інвалідами та отримують відповідно до закону пенсію або соціальну допомогу ( ч. 4 ст. 4 Закону № 2464). Такі особи можуть бути платниками ЄСВ виключно на умовах їх добровільної участі в системі загальнообов’язкового державного соціального страхування.
Зверніть увагу: зазначена пільга не поширюється на ФОП-єдиноподатників, які отримують пенсію за вислугу років відповідно до Закону № 2262 (ср. ). Вони від сплати ЄСВ не звільнені (див., зокрема, лист ДФСУ від 01.09.2015 р. № 8285/3/99-99-17-03-03-14, лист ПФУ від 10.01.2013 р. № 28478/Д-4).
Крім того, звільнені від сплати ЄСВ за себе мобілізовані підприємці за умови, що вони (див., зокрема, УПК № 276):
1) не здійснювали господарську діяльність у період мобілізації;
2) не отримували дохід;
3) надали підтверджуючі документи з військових комісаріатів, у яких зазначено період перебування на військовій службі.
Ну ось ми й розглянули основні нюанси, що стосуються сплати єдиноподатниками інших податків і зборів. Узагальнимо інформацію в табл. 2.1.
Таблиця 2.1. Податки та збори, що сплачуються/не сплачуються єдиноподатниками
| Податки та збори в Україні | |
| Не сплачують | Зобов’язані сплачувати |
| Податок на прибуток підприємств | |
| Звільнення від податку на прибуток поширюється на всіх єдиноподатників, крім декількох винятків (див. графу 2) | 1. На думку фіскалів, при виплаті нерезиденту доходів з джерелом їх походження з України юрособи-єдиноподатники повинні утримати та сплатити податок на репатріацію згідно з п. 141.4 ПКУ. 2. Емітенти корпоративних прав, які виплачують дивіденди, сплачують авансовий внесок з податку на прибуток згідно з п. 57.11 ПКУ |
| ПДФО і ВЗ | |
| ФОП-єдиноподатники не сплачують ПДФО і ВЗ у частині доходів, отриманих від господарської діяльності та обкладених єдиним податком згідно з гл. 1 розд. XIV ПКУ | Сплачуються ПДФО і ВЗ у частині «громадянських» доходів ФОП, наприклад, при отриманні дивідендів, роялті, доходів від продажу нерухомості тощо |
| Єдиноподатники будь-якої групи повинні виконувати функції податкового агента (утримувати ПДФО і ВЗ і подавати Податковий розрахунок за формою № 1ДФ) у разі нарахування доходів фізособам, які перебувають з ними у трудових або цивільно-правових відносинах | |
| ПДВ за операціями з місцем постачання на митній території України | |
| Звільнення від обкладення ПДВ поширюється на єдиноподатників: — груп 1 і 2; — групи 3, які обрали ставку єдиного податку 5 % | Звільнення від обкладення ПДВ не поширюється на єдиноподатників групи 3, які обрали ставку єдиного податку 3 %, а також групи 4 |
| При отриманні від нерезидента оподатковуваних ПДВ послуг з місцем їх постачання на митній території України єдиноподатник повинен сплатити ПДВ і подати відповідну звітність згідно зі ст. 208 ПКУ | |
| Імпортний ПДВ | |
| Імпортний ПДВ не сплачується при ввезенні: 1) пільгованих товарів; 2) товарів в обсязі, звільненому від оподаткування | Імпортний ПДВ сплачується при ввезенні на митну територію України оподатковуваних ПДВ товарів в обсязі, що підлягає оподаткуванню |
| Податок на майно | |
| Не сплачують податок на майно в частині земельного податку за земельні ділянки, що використовуються єдиноподатниками груп 1 — 3 для провадження господарської діяльності та єдиноподатниками групи 4 для ведення сільськогосподарського товаровиробництва | Єдиноподатники всіх груп сплачують орендну плату за землі державної та комунальної власності |
| Сплачується земельний податок за земельні ділянки, які єдиноподатники груп 1 — 3 не використовують для провадження господарської діяльності, а єдиноподатники групи 4 — для ведення сільськогосподарського товаровиробництва | |
| Сплачується податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, платниками єдиного податку всіх груп | |
| Єдиноподатники всіх груп сплачують транспортний податок | |
| Інші податки та збори | |
| Платники єдиного податку групи 4 не сплачують рентну плату за спеціальне використання води | Сплачують рентну плату за спеціальне використання води єдиноподатники груп 1 — 3 |
| Платники єдиного податку груп 1 — 4 сплачують інші види рентної плати, крім рентної плати за спеціальне використання води | |
| Екологічний податок | |
| Акцизний податок | |
| Пенсійний збір з окремих видів господарських операцій | |
| Митний збір | |
| Державне мито | |
| Туристичний збір (як податкові агенти) | |
| Збір за місця для паркування транспортних засобів | |
| ЄСВ | |
| Підприємці-єдиноподатники звільняються від сплати ЄСВ за себе, якщо вони є пенсіонерами за віком або інвалідами та отримують згідно із законом пенсію або соціальну допомогу. Такі особи можуть бути платниками ЄСВ на добровільних засадах | Єдиноподатники сплачують ЄСВ у порядку, передбаченому законодавством, крім деяких винятків (див. графу 1) |
висновки
В окремих випадках єдиноподатники сплачують і ті податки, від яких вони формально звільнені ПКУ.
Єдиноподатники групи 4 підлягають реєстрації платниками ПДВ на загальних підставах.
Усі платники єдиного податку (як юридичні, так і фізичні особи) є податковими агентами в разі нарахування (виплати, надання) доходів на користь фізичних осіб, які перебувають з ними у трудових або цивільно-правових відносинах.
ФОП-єдиноподатники, за деяким винятком, зобов’язані нараховувати та сплачувати ЄСВ як за себе, так і за осіб, які перебувають з ними у трудових або цивільно-правових відносинах.
