* Попередні статті з цієї теми див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 18, а також № 37, с. 3 і № 41, с. 14 і с. 19.
Склад чи не склад?
Наше підприємство здає в оренду ємності (резервуари) для зберігання пального. Чи повинні ми реєструвати акцизний склад?
Спочатку трохи теорії. Нагадаємо, визначення акцизного складу пального наведено в п.п. 14.1.6 ПКУ. Це приміщення, розташовані на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, навантаження-розвантаження, зберігання пального (крім скрапленого газу природного, бензолу, метанолу), за винятком приміщень для навантаження-розвантаження, зберігання пального виключно для потреб власного споживання пального розпорядником акцизного складу.
Виходячи з цього визначення податківці в листі № 6854** роблять висновок, що акцизний склад реєструвати та належним чином облаштовувати повинна також особа, яка надає іншим особам послуги зі зберігання, навантаження-розвантаження пального (крім скрапленого газу природного, бензолу, метанолу), причому, незалежно від того, хто є власником цього пального.
** Лист ДФСУ від 29.03.2016 р. № 6854/6/99-99-21-05-15.
Щодо облаштування акцизного складу — зверніть увагу, що згідно з п. 230.1 ПКУ акцизний склад має бути обладнаний витратомірами-лічильниками і рівнемірами-лічильниками рівня пального в резервуарі, які зареєстровані в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників і рівнемірів-лічильників рівня пального в резервуарі. Відпуск пального без їх наявності забороняється.
Щоправда, згідно з п. 12 підрозд. 5 розд. ХХ ПКУ реально ця норма повинна запрацювати тільки з 1 січня 2017 року
Загалом, «потрапити під» акцизний склад — це потрапити під підвищений контроль з боку фіскалів, а незабаром доведеться зайнятися, крім іншого, ще й зазначеними лічильниками (які досить недешеві і з якими поки що немає повної ясності, оскільки Кабмін не встановив порядок ведення Реєстру таких лічильників. Словом — це той іще головний біль. ☹
Тому на практиці суб’єкти господарювання не дуже-то пориваються стати господарями/розпорядниками акцизних складів.
А в ситуації, наведеній у запитанні, орендодавець ємностей надає послуги з оренди, а не зі зберігання ПММ. При цьому важливо, щоб орендодавець також не надавав орендарю інші види послуг, перелічених у п.п. 14.1.6 ПКУ (з навантаження-розвантаження тощо), хоча визначальним серед них, без сумніву, є зберігання. У такому разі можна говорити, що зберігання ПММ та інші вищезазначені маніпуляції з ПММ здійснюються самим орендарем.
Отже, в цій ситуації в орендодавця немає необхідності створювати/реєструвати акцизний склад. Водночас і орендар, і орендодавець стосовно ємностей, що орендуються, повинні стежити за суворим дотриманням норм Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів… від 20.05.2008 р. № 281/171/578/155.
Тепер звернемо увагу читачів на таку важливу річ:
наразі в нормативах узагалі відсутні спеціальні вимоги та механізм для реєстрації акцизних складів зберігання пального
Окремо тут стоять тільки акцизні склади на підприємствах, що виготовляють нафтопродукти, паливо моторне альтернативне і скраплений газ, оскільки за ними передбачено посилений контроль з представниками фіскалів на таких складах (див. наказ Мінфіну від 10.04.2015 р. № 416).
У Заяві про реєстрацію платником акцизного податку з реалізації пального, затвердженій наказом Мінфіну від 25.02.2016 р. № 218 (далі — Заява), зазначаються тільки відомості про пункти реалізації пального (де фігурують і склади).
Таким чином, якщо госпсуб’єкт надає тільки послуги зі зберігання та/або навантаження-розвантаження пального стороннім особам, але при цьому реалізацією пального він не займається, то він не зобов’язаний реєструватися платником «лівопального» акцизу і подавати таку Заяву. Водночас, податківці в листі № 6854 зазначають, що в подібній ситуації суб’єкт повинен створити акцизний склад, навіть не будучи платником «лівопального» акцизу. Але, як ми зауважили, якщо він не є платником цього акцизу, то не повинен ані подавати зазначену Заяву, ані повідомляти фіскалів про свій акцизний склад пального якимсь іншим чином.
До речі, формально навіть платник цього акцизу не зобов’язаний зазначати в Заяві ті склади, що використовуються ним виключно для послуг зі зберігання чужого пального, оскільки такі склади не є «пунктами реалізації пального».
Проте, до 2017 року ця нормативна прогалина цілком може бути заповнена…
Чи потрібний склад при перепродажу смарт-карток і талонів?
Підприємство придбаває та перепродає смарт-картки і талони на пальне, при цьому право власності на таке пальне до підприємства переходить одразу за датою передоплати. Це пальне зберігається на АЗС, а фізичний його відпуск здійснюється держателям смарт-карток і талонів через АЗС при заправці. Чи з’являється в підприємства акцизний склад і чи повинне воно реєструватися платником акцизу?
Повторимося, що виходячи з визначення акцизного складу, наведеного в п.п. 14.1.6 ПКУ, і згідно з листом ДФСУ № 6854, якщо особа надає іншим особам послуги зі зберігання, навантаження-розвантаження пального (крім скрапленого газу природного, бензолу, метанолу), вона повинна створити акцизний склад.
У наведеній ситуації підприємство зазначених послуг не надає, фактично воно тільки перепродає право на заправку пальним на АЗС. Пальне ж (хоч де-юре і є власністю підприємства) зберігається на АЗС. Тому в цій ситуації в підприємства відсутні ознаки акцизного складу. Адже ємності для зберігання ПММ належать АЗС (і в оренду підприємству не надавались).
Не потрібно підприємству реєструватися і платником «лівопального» акцизу*, оскільки, на думку податківців,
* Детальніше про це читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 41, с. 14.
перепродаж смарт-карток і талонів не є реалізацією пального для цілей оподаткування акцизним податком (причому, як «лівопальним», так і «роздрібним» акцизом)
Викладені висновки підтверджуються листами ДФСУ від 04.05.2016 р. № 10018/6/99-99-12-03-03-15 і від 08.04.2016 р. № 7905/6/99-99-21-05-15.
Нагадаємо тут такий момент, що стосується послуг АЗС зі зберігання пального підприємства. Такі послуги в АЗС підпадають під обкладення ПДВ. Причому, незалежно від того, чи прописані (і оцінені) ці послуги в договорі між підприємством і АЗС. Якщо послуги не прописані, фіскали можуть обкласти ПДВ їх безоплатне надання.
Тобто в нинішніх податкових умовах краще, щоб договори на постачання ПММ із застосуванням талонів (смарт-карток) передбачали перехід права власності на пальне тільки в момент заправки за талонами (смарт-картками) на АЗС.
Склад і торгівля «з коліс»
Наше підприємство торгує пальним «з коліс», тобто наш постачальник згідно з рознарядкою одразу надсилає пальне за адресами наших покупців. Чи потрібно нам десь реєструвати акцизний склад?
На наш погляд, не потрібно. У разі такого («віртуального») виду торгівлі пальним у суб’єкта господарювання перед реєстрацією платником акцизного податку, безумовно, виникає подібне запитання. Адже в розділі 5 Заяви госпсуб’єкт, який реєструється, повинен зазначити відомості про його пункти реалізації пального (склади, комплекси, станції, інші об’єкти).
При такому виді торгівлі ПММ у «з колісного» торговця відсутній стандартний пункт реалізації (склад, станція, комплекс). При цьому жоден норматив не вимагає від нього створення/реєстрації якогось віртуального «пального» складу.
Зверніть увагу, що в розд. 5 Заяви в дужках зазначені також і інші об’єкти. Звичайно, без зазначення пункту реалізації Заяву фіскали напевно не приймуть. А зазначати там відповідний пункт — склад (склади) постачальника(ів), з якого він (вони) відвантажує(ють) ПММ покупцям за рознарядкою, на наш погляд, не дуже коректно.
Тому найбільш логічним у цій ситуації буде зазначити місцезнаходження самого торгуючого «з коліс» суб’єкта господарювання
При цьому у графі 3 («Код пункту реалізації») розділу 5 Заяви, очевидно, слід зазначити код ЄДРПОУ самого суб’єкта господарювання, який торгує ПММ «з коліс».
Наскільки нам відомо, фіскали на практиці в подібних ситуаціях теж радять суб’єктам, які збираються подібними («віртуальними») способами торгувати ПММ, при заповненні Заяви діяти аналогічно.
Санкції за нереєстрацію
Які передбачено санкції за нереєстрацію акцизного складу?
На наш погляд, ПКУ зараз жодних санкцій ані за нереєстрацію, ані за нестворення акцизного складу не передбачає.
Стаття 1281 ПКУ, що «обіцяє» чималий штраф за вивезення пального з території акцизного складу без відмітки фіскалів на ТТН, узагалі стосується тільки акцизних складів на підприємствах, що виготовляють нафтопродукти, паливо моторне альтернативне і скраплений газ (див. наказ Мінфіну від 10.04.2015 р. № 416). Бо в нормативах наразі відсутні вимоги про необхідність відмітки фіскалів на ТТН у разі транспортування пального з інших акцизних складів. А то б усі торговці ПММ уже давно завили…
Крім того, як ми вже зауважили,
платник зараз не зобов’язаний реєструвати акцизний склад пального (відомості про них зазначаються тільки в Заяві і тільки коли акцизний склад є також і пунктом реалізації пального)
Тому, на нашу думку, зараз у фіскалів поки що немає батога, що змушує платників «лівопального» акцизу реєструвати акцизний склад (як і механізму його реєстрації).
Є наразі тільки калач ☺…
Зміна адреси складу
У нас змінюється адреса акцизного складу. Як бути із Заявою на реєстрацію платником акцизу (адже в ній зазначаються у тому числі і склади)? Чи треба переподавати?
Так, потрібно. При зміні будь-яких даних про пункти реалізації, зазначені в Заяві, поданій при реєстрації суб’єкта платником «лівопального» акцизу, платнику необхідно «переподавати» її фіскалам для внесення відповідних змін. Це прямо зазначено в п. 12 розділу ІІ Порядку електронного адміністрування реалізації пального, затвердженого постановою КМУ від 24.02.2016 р. № 113 (ср. ). Цей висновок випливає і з форми реєстраційної Заяви.
Отже,
при зміні адреси акцизного складу ви повинні надати фіскалам «уточнюючу» Заяву
Утім, строк подання такої «уточнюючої» Заяви чітко не визначено, тому в разі, якщо ви сильно з цим забаритеся, то нічого особливо страшного за таку повільність вам не загрожує. Санкцій за неподання таких змін і за реалізацію ПММ з незареєстрованого складу для звичайних підприємств, що не є виробниками ПММ (див. попередню відповідь), нормативами не передбачено. Хоча особливо спритні фіскали можуть спробувати притягнути сюди «за вуха» штраф за п. 117.1 ПКУ...
Інформацію про механізм заповнення такої «уточнюючої» Заяви можна виокремити з тексту виносок 2, 4 і 6 у її формі.
Особливості заповнення «уточненої» Заяви в цьому випадку — при зміні місцезнаходження складу:
— у розд. 2 Заяви ставите відмітку біля рядка «Зміни в даних про пункти реалізації пального»;
— у розд. 5 (у ньому наводяться відомості про пункти реалізації) у графах 5, 6 і 7 таблиці — нові «координати» складу (відповідно нові код КОАТУУ; область/район/населений пункт; а також вулиця/номер будинку чи офісу), а в графі 10 зазначаєте тип причини «4».
На нашу думку, якщо у платника декілька пунктів реалізації пального, то ті пункти реалізації, за якими не було змін, дублювати в розд. 5 «уточнюючої» Заяви не потрібно*. Хоча цей момент краще уточнити у своїх місцевих фіскалів.
* Тобто не потрібно переносити ці рядки з розд. 5 «вихідної» Заяви.
висновки
- При здаванні в оренду ємностей (резервуарів) для зберігання пального акцизний склад не виникає.
- Нормативами не встановлено чіткого порядку реєстрації акцизних «пальних» складів і не передбачено санкцій за їх нереєстрацію.
- Перепродавець «пальних» талонів і смарт-карток за такими операціями не є платником акцизу і не повинен реєструвати акцизний склад.
- Платникам, які торгують пальним «віртуально», у реєстраційній Заяві як пункт реалізації пального логічно зазначати своє місцезнаходження.
- При змінах, що стосуються пунктів реалізації пального, платник повинен подати фіскалам «уточнюючу» Заяву, у розділі 5 якої необхідно відобразити відповідні зміни.
