На перший погляд, бюджет не постраждав, адже платник податків переплатив суму податкових зобов’язань. Причому покупець таких неоподатковуваних товарів права на податковий кредит на суму помилково нарахованого податку не має. А отже, жодних негативних податкових наслідків для платника ніби немає (не говоритимемо про переплату до бюджету і заниження ліміту реєстрації — це й так зрозуміло). Проте тут не все так просто. Справа в механізмі розподілу ПДВ згідно зі ст. 199 ПКУ.
Нагадаємо, що для тих підприємств, які одночасно здійснюють оподатковувані та не оподатковувані ПДВ операції (їх називатимемо «подвійними»)*, законодавець передбачив механізм пропорційного розподілу (обліку) сум ПДВ. Цей механізм і регулює ст. 199 ПКУ. Призначений він для пропорційного обліку податкового кредиту за тими активами, які не можна точно співвіднести з конкретною діяльністю (неоподатковуваною або оподатковуваною). Якщо можна відокремити безпосередньо ту частину товарів / послуг і необоротних активів, яку використовують у неоподатковуваних операціях, то застосовується процедура нарахування «компенсуючих» податкових зобов’язань, передбачена п. 198.5 ПКУ.
* Детально про розподіл і перерахунок ПДВ можна ознайомитися в тематичному номері «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 4.
Так от, небезпека для платника податків криється в тому, що не був використаний механізм розподілу та не нараховані податкові зобов’язання з ПДВ, які припадають на частку використання товарів / послуг і необоротних активів у неоподатковуваних операціях у такому звітному періоді. Крім того, помилка призведе до перекручення даних, задекларованих в останньому звітному періоді поточного року, адже п. 199.4 ПКУ передбачає проведення обов’язкового річного перерахунку сум ПДВ, виходячи з фактичних обсягів оподатковуваних і неоподатковуваних операцій, проведених за весь звітний рік.
Водночас якщо наступного року знову з’явиться неоподатковувана операція, то за такою операцією розподіл ПДВ повинен здійснюватися з використанням так званого коефіцієнта «анти-ЧВ», розрахованого за результатами річного перерахунку. На це вказує п. 199.2 ПКУ.
Зверніть увагу ще на одну деталь. Коригування надміру (помилково) нарахованих податкових зобов’язань (ПЗ) пов’язане з процедурою складання та реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування (РК) до помилкової податкової накладної (ПН). Зменшити ПЗ постачальник має право тільки після того, як покупець зареєструє РК в ЄРПН ( п.п. 192.1.1 ПКУ). При цьому, на думку контролерів, не має значення причина такого коригування: помилка чи подія з п. 192.1 ПКУ ( лист ДФСУ від 24.05.2016 р. № 11323/6/99-99-15-03-02-15). Для тих, хто не згоден з позицією податківців, аргументи на користь виправлення помилки без реєстрації РК покупцем наведено в «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 55, с. 5. Однак бажано це питання врегулювати з покупцем.
Як бачимо, допущена помилка (проведення неоподатковуваної операції в декларації з ПДВ як оподатковувану) призведе, перш за все, до заниження ПЗ з ПДВ у звітному періоді, на який припадає неоподатковувана операція, а також до перекручення даних декларації з ПДВ за останній звітний період року. А ось зменшити надміру нараховані ПЗ на неоподатковувану операцію, на думку контролерів, можна тільки після реєстрації РК до раніше складеної податкової накладної в ЄРПН. Також у разі здійснення в подальшому неоподатковуваних операцій така помилка може призвести до помилок у застосуванні коефіцієнта «анти-ЧВ» і, відповідно, помилок у розрахунку сум часткового нарахування ПЗ.
Крім того, помилки в нарахуванні податкових зобов’язань можуть «потягнути» за собою помилки у визначенні фінансового результату в бухобліку і відповідно до перекручення об’єкта обкладення податком на прибуток ( п. 134 1 ПКУ).
