* Див. на сайті ДФСУ (zir.sfs.gov.ua) у розділі «Загальнодоступний інформаційно-довідковий ресурс».
висновок документа
Перехідний п. 42 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ введений| в дію з 01.01.2017 р., тому об’єкти оподаткування за періоди 2015 і 2016 років не підлягають коригуванню згідно з цією нормою.
Коригуванню підлягають бухгалтерські доходи/витрати, відображені після 31.12.2016 р., за умови, що вони формували податково-облікові показники до 01.01.2015 р.
Суть податкової різниці. Зняти задвоєння за доходами/витратами, які вже пройшли в податковому обліку до 01.01.2015 р. Різниця стосується всіх категорій платників: як малодохідників, так і високодохідників. Детальніше про цю податкову різницю, у тому числі за тими ситуаціями, коли змінювався статус платника з малодохідника на високодохідника, спрощенця і навпаки, див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 19, с. 10; № 52, с. 33.
Наведемо в таблиці приклади задвоєння доходів/витрат.
Приклади задвоєння «перехідних» доходів/витрат
| № з/п | Госпоперація | Причина задвоєння | Категорія платника |
| Повторні доходи | |||
| 1 | Отримання безкоштовних ОЗ | ОЗ отримані до 01.01.15 р. і відображені в податкових доходах, рівномірне визнання цієї ж суми доходів через бухоблік після 01.01.2015 р. (Дт 424 — Кт 745) | високодохідники |
| 2 | Довгострокові договори | почали виконання договору до 01.01.2015 р. і тоді визначали дохід розрахунково, після 01.01.2015 р. «світить» повторний бухобліковий дохід після закінчення договору | високодохідники і малодохідники |
| 3 | Позики (поворотна фіндопомога) | отримані від неплатників податку на прибуток до 01.01.2015 р., а прощені/списані після цієї дати | високодохідники і малодохідники |
| Детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 45, с. 30. | |||
| Повторні витрати | |||
| 1 | Поліпшення ОЗ | проведені до 01.01.2015 р. і віднесені в межах 10 % ліміту на податкові витрати, а після 01.01.2015 р. — повторні витрати через бухамортизацію поліпшень | малодохідники |
| Детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 52, с. 37. | |||
Питання періоду застосування різниці. Різниця з’явилася в ПКУ з 01.01.2017 р., проте її призначення — відкоригувати доходи/витрати, які були відображені до 01.01.2015 р. Тому відразу постало резонне запитання: якщо повторність з’явилася в 2015-му і в 2016-му році, чи потрібно її прибирати в поточному 2017-му?
Саме на це запитання і відповідають податківці. На жаль, їх відповідь: по-перше, запізнилася, як мінімум, на два квартали (а для більшості і на три — дата розміщення консультації на сайті 09.11.2017 р.), по-друге, нам вона не подобається ☺.
Тлумачення «від податківців». Контролери висловилися проти (!) застосування п. 42 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ і проведення коригувань повторних доходів і витрат, відображених у 2015 — 2016 рр. До цього така сама неприємна позиція засвітилася в листі ДФСУ від 04.09.2017 р. № 1790/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, і про неї ми вже попереджали в «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 85, с. 14.
На думку податківців, зняти задвоєння доходів і витрат у 2015 — 2016 рр. (через ряд. 4.1.16, 4.2.15 додатка РІ) не можна. Позиція в контролерів така: оскільки п. 42 ввели з 01.01.2017 р., то за ним коригуванню підлягають доходи і витрати, які виникають у звітних податкових періодах після (!) 31.12.2016 р. Зрозуміло, що якщо ці доходи і витрати уже врахували до 01.01.2015 р. у податковому обліку, ну а тепер вони «виросли» знову за бухобліковими правилами.
Позиція редакції. На нашу думку, формулювання «перехідного» п. 42 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ дозволяє розуміти норму по-іншому, а саме прибирати задвоєння 2015-2016 років. Тільки робити це потрібно не торкаючись об’єктів оподаткування минулих років, а в деклараціях 2017 року — 1-го кварталу або річної (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 31, с. 14). Адже норма, що нівелює задвоєння, прописалася в ПКУ з 01.01.2017 р.
Без такого розуміння того, як повинна працювати ця норма, її поява в ПКУ просто безглузда. Адже за два роки (2015-й і 2016-й) більшість повторень вже відбулася, несправедливість задвоєння уже викривила облік. Залишилися якісь крихти, і невже через них законодавці городили город?
Очевидно, що подібна норма повинна була з’явитися в Перехідних положеннях ПКУ відразу — з 01.01.2015 р. Про неї просто тоді забули, зараз згадали, і, здавалося б, справедливість узяла верх. Та де там: при тлумаченні «від податківців» користь від цієї норми невелика. Вийшло якесь фальшиве відновлення справедливості.
Та і, правду кажучи, самі податківці на початку цього року висловлювалися трохи інакше. Так, наприклад, у листі ДФСУ від 08.02.2017 р. № 2991/7/99-99-15-02-01-17 йдеться тільки про межу 01.01.2015 р., і ані слова про застосування п. 42 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ з 2017-го. Чи взяти інший лист для довгострокових контрактів — лист ДФСУ від 18.01.2017 р. № 969/6/99-99-15-02-02-15, якщо дослівно, то:
«… платник податку, який виконує будівництво за контрактом, укладеним до 01.01.2015 р., зменшує фінансовий результат при визначенні об’єкта оподаткування на суму доходів, які були враховані у податковому обліку при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток за таким контрактом до 01.01.2015 р. та у складі доходу у бухгалтерському обліку після 01.01.2015 р.».
Ось хіба є тут хоч натяк на застосування з 2017 року? Швидше навпаки, минулий час («були враховані») говорить про зменшення повторних доходів 2015-го і 2016-го років.
Резюме. На жаль, по-доброму задвоєння доходів не зменшити за 2015-2016 роки. Якщо піти на це, то потрібно бути готовим до суперечок з податківцями і, можливо, до суду. Гадаємо, тут доречно згадати п.п. 4.1.4 ПКУ про презумпцїю правомірності рішень платника податку у разі неоднозначного тлумачення норми закону. А неоднозначність в наявності.
Але якщо у вас вже пройшли повторні витрати в 2015-2016 роках, тоді вам якраз вигідна позиція податківців, згідно з якою не потрібно прибирати подвійні витрати минулих років. Хоча тут би ми були дуже обережні. І порадили не прибирати їх, якщо з таким висновком буде індивідуальна консультація на вашу адресу.
