Нагадаємо, що декларацію з податку на прибуток оновили ще до звітності за півріччя. Вона була викладена в новій редакції наказом Мінфіну від 28.04.2017 р. № 467, а по оновленнях вийшов оглядовий лист ДФСУ від 30.06.2017 р. № 16989/7/99-99-15-02-01-17. Тому за цією «освіженою» формою звітуватимемо і за 3 квартали.
Ось головне, що треба врахувати.
Терміни подання декларації/сплати податку
З урахуванням п.п. 49.18.2, п. 57.1 ПКУ:
— подати декларацію з податку на прибуток за 3 квартали 2017 року треба не пізніше 9 листопада, а
— сплатити податок на прибуток (увага!) — не пізніше 17 листопада (оскільки граничний термін сплати 19 листопада припадає на вихідний день — неділю і не переноситься).
Хто подає декларацію за 3 квартали
Декларацію за 3 квартали подають:
— високодохідники (тобто платники з бухдоходом за минулий 2016 рік понад 20 млн грн.). Оскільки вони «квартальники», то для них звітними періодами є квартал, півріччя, 3 квартали, рік (п. 137.4 ПКУ);
— прибутківці, що переходять з IV кварталу в єдиноподатники (незалежно від розміру бухдоходу за минулий 2016 рік, у тому числі і прибутківці-малодохідники, що переходять на єдиний податок). Оскільки їм треба відзвітувати за «прибутковий» період «до» моменту переходу, подавши декларацію за 3 квартали в 40-денний термін (БЗ 102.23.01).
А ось у зворотній ситуації єдиноподатників, що перейшли у прибутківці, (зверніть увагу!) зараховують до «новачків». Тому з урахуванням п. 137.5 ПКУ звітувати і сплачувати податок на прибуток їм слід аж за підсумками першого «прибуткового» року — на підставі річної декларації за період діяльності у звітному році (БЗ 102.12).
Ну і ще один нюанс щодо єдиноподатників. Подавати декларацію з податку на прибуток повинні:
— єдиноподатники, які виплатили дивіденди і сплатили з них згідно з п.п. 57.11.2 ПКУ дивідендний авансовий внесок (подають декларацію з податку на прибуток тільки (!) із заповненими ряд. 20 — 22 і додатком АВ*);
* Проте в «безавансовому» випадку (якщо дивіденди виплачувалися фізичним особам) декларацію подавати не треба (детальніше про це див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 57, с. 28).
— єдиноподатники, які виплатили дохід нерезидентам і утримали так званий податок на репатріацію (подають декларацію з податку на прибуток тільки (!) із заповненими ряд. 23 — 25 і додатком ПН).
Щоправда,
логічніше єдиноподатникам про такі виплати звітувати за річний період і подавати декларацію з податку на прибуток аж за підсумками року
Хоча податківці із цього приводу, на жаль, так і не визначилися. І, наприклад, у «дивідендному» випадку вимагають звітувати відразу за квартал виплати дивідендів (див. БЗ 108.05, що діяла до 01.01.2017 р.). А ось у «нерезидентському» випадку видають суперечливі консультації і вимагають подавати декларацію то за рік, то за квартал виплати доходу нерезиденту (лист ГУ ДФС у м. Києві від 24.03.2017 р. № 6253/10/26-15-12-05-11). Так що яким чином звітувати (за рік або квартал), краще уточнити у своїх податківців.
До речі, утримувати податок на репатріацію і звітувати про це «прибутковою» декларацією (за підсумками періоду виплати доходу нерезиденту: кварталу, півріччя, 3 кварталів, року) невгомонні податківці вимагають і від фізичних осіб, що виплачують доходи нерезидентам, з чим складно погодитися (БЗ 102.18, лист ДФСУ від 22.02.2017 р. № 3721/6/99-99-15-02-02-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 25, с. 6).
А ось неприбуткові організації (НПО), що виплатили дохід нерезиденту, про це відзвітують «прибутковою» декларацією аж за підсумками року (БЗ 102.03, лист ДФСУ від 21.09.2017 р. № 2011/6/99-99-15-02-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 83, с. 3). До того ж, за підсумками року «прибуткову» декларацію подаватимуть і екс-неприбутківці, які не привели в порядок установчі документи і виключені з «неприбуткового» Реєстру після 01.07.2017 р. (п. 35 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ, лист ДФСУ від 10.08.2017 р. № 21192/7/99-99-12-02-04-17 // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 67, с. 8).
Що подають разом з декларацією
1. Додатки. Вони вважаються невід’ємною частиною декларації (п. 48.3 ПКУ). При цьому в заключній частині декларації (у спеціальному полі) подані з нею додатки позначають відміткою «+», а по додатку ПН вказують кількість (залежно від числа нерезидентів, яким виплачувався дохід).
2. Фінзвітність (як додаток). Нагадаємо, що з 2017 року фінзвітність отримала статус додатка (!) до декларації і стала її невід’ємною частиною (абзац другий п. 46.2 ПКУ). Тому не забудьте в заключній частині декларації (де відмічаємо додатки) поставити позначку «+» у спецполі «ФЗ». А нижче в наступній табличці позначкою «+» розшифрувати, які форми фінзвітності подаємо.
Тоді не виникне проблем з прийняттям декларації (п. 49.11 ПКУ). Адже інформація про додатки ще й обов’язковий реквізит (п. 48.3 ПКУ).
Увага! Проміжну квартальну фінзвітність разом із декларацією з прибутку за 3 квартали повинні подавати і квартальники-«малюки». Тобто суб’єкти, що відповідають критеріям «малих»/«мікро» з ч. 3 ст. 55 ГКУ: (1) суб’єкти малого підприємництва (за календарний рік середня кількість працівників не більше 50 осіб, дохід не більше 10 млн євро) і (2) суб’єкти мікропідприємництва (за календарний рік середня кількість працівників не більше 10 осіб, дохід не більше 2 млн євро), якщо потрапляють у квартальники за ПКУ (п. 137.4 ПКУ). Тобто якщо у них дохід минулого року «переступив» за 20 млн грн., але не досяг 2 млн євро/10 млн євро (лист Мінфіну від 21.02.2017 р. № 11130-02-2/4779 // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 33 с. 7). Інакше
декларацію без фінзвітності можуть не визнати податковою декларацією
Щоправда, терміни подання фінзвітності випереджають «прибуткові». Адже квартальний фінзвіт треба подати не пізніше 25 числа місяця, що йде за звітним кварталом (п. 5 Порядку надання фінансової звітності, затвердженого постановою КМУ від 28.02.2000 р. № 419). З урахуванням цих обставин контролери роз’яснюють: оскільки в декларації обов’язкові (!) для проставляння позначки про подану з нею фінзвітність, то
декларація подається після подання фінзвітності (і отримання квитанцій про прийняття останньої)
Ну і не забувайте про можливість подання квартальної звітності через «Електронний кабінет» (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 61, с. 19).
3. «Пільговий» Звіт. Якщо у звітному періоді (3 квартали) користувалися пільгами (з податку на прибуток або з інших податків/зборів), треба подати Звіт про суми податкових пільг. У зв’язку з цим нагадаємо, що, наприклад, перенесення торішніх податкових збитків у ряд. 3.2.4 додатка РІ (п.п. 140.4.2 ПКУ) податківці, як і раніше, вважають пільгою (код пільги «11020301»).
Подати «пільговий» Звіт за 3 квартали 2017 року треба, як і декларацію, в 40-денний термін, тобто не пізніше за 9 листопада. Хоча врахуйте, що «пільговий» Звіт додатком до декларації з податку на прибуток не є. Тому ніякої позначки про нього в заключній частині декларації не проставляємо. Проте пам’ятайте, що з 01.01.2017 р. «пільговий» Звіт підпадає під визначення податкової декларації з п. 46.1 ПКУ. Отже, за його неподання/несвоєчасне подання «світить» штраф за п. 120.1 ПКУ у розмірі 170 грн. за кожне ненадання або несвоєчасне надання (за повторне порушення впродовж року — штраф у розмірі 1020 грн.). Детальніше про заповнення «пільгового» Звіту див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 81, с. 6.
Ну а тепер про заповнення декларації.
Заповнюємо декларацію
Якщо в цілому, то декларацію за 3 квартали 2017 року заповнюємо в тому ж порядку, що і піврічну декларацію. Детальніше про нововведення оновленої форми, які слід було враховувати ще при складанні декларації за півріччя, ви могли дізнатися з «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 55, с. 7.
Тому зараз відмітимо лише окремі моменти щодо складання «прибуткової» звітності з урахуванням свіжих новин від податківців.
Соц-, культ-, негосп- і т. п. витрати. Укотре заспокоїмо відносно соц- і негоспвитрат. Сумніви не йдуть від того, що до 01.01.2015 р. їх не дозволялося відображати в податковому обліку, через що ці витрати за звичкою досі викликають побоювання. Втім, ще раз повторимо: з 01.01.2015 р. докорінно змінився підхід до визначення об’єкта оподаткування. Тепер податок на прибуток визначають, спираючись на бухгалтерський облік з оглядкою на бухфінрезультат, відображений у фінзвітності (п.п. 134.1.1 ПКУ).
При цьому ніяких коригувань (!) фінрезультату за такими витратами ПКУ не передбачено. А тому по них немає рядків для коригувань і в «різничному» додатку РІ.
Хіба що під забороною для високодохідників (і малодохідників-добровольців, що вирішили рахувати різниці) в податковому обліку залишаються амортизація, а також витрати на ремонти/поліпшення невиробничих ОЗ і НМА (п.п. 138.3.2 ПКУ). Хоча врахувати ці витрати можна при продажу невиробничих ОЗ і НМА (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 17, с. 7).
Тому не переймайтеся,
соц-, культ- і негоспвитрати в загальному порядку зменшують об’єкт оподаткування
Причому час від часу це підтверджують консультаціями і податківці, які визнають в податковому обліку, зокрема:
— витрати на утримання й обслуговування (охорону, прибирання, використання витратних матеріалів для обслуговування тощо) об’єктів соціально-культурного призначення (листи ДФСУ від 24.05.2017 р. № 332/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, від 24.05.2017 р. № 350/6/99-99-15-02-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 59, с. 4). Про соцвитрати див. також «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 82;
— витрати, не пов’язані з госпдіяльністю (БЗ 102.13);
— наднормативні недостачі при інвентаризації (лист ДФСУ від 29.08.2017 р. № 1756/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Детальніше про інвентаризацію див. також «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 90.
Амортизація. Не забувайте, що малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА), а також бібліотечні фонди, земельні ділянки, природні ресурси не відносяться в податковому обліку до основних засобів (див. п.п. 14.1.138 ПКУ). За ними «амортизаційні» різниці не виникають. Тому їх не треба відображати ані в додатку АМ, ані в «амортизаційних» ряд. 1.1.1, 1.2.1 додатка РІ (БЗ 102.05, 102.13, лист ДФСУ від 26.06.2017 р. № 821/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Детальніше про це див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 10, с. 27, № 52, с. 10 і с. 41.
І до речі, за необхідності можна змінювати метод амортизації. В облікових цілях таку зміну розцінюють як зміну облікових оцінок, а не облікової політики. Тому амортизацію, нараховану в минулих періодах колишнім методом, не перераховують (листи Мінфіну від 25.07.2013 р. № 31-08410-07-27/22430, від 02.11.2009 р. № 31-34000-20-23-5535/5708). Детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 25, с. 9.
Дивіденди. Тут звернемо увагу на такі ситуації:
— ситуація 1: виплачуємо дивіденди, з яких треба сплатити дивідендний авансовий внесок із суми перевищення (п.п. 57.11.2 ПКУ) і при цьому за податком на прибуток маємо переплату. У такому разі врахуйте: дивідендний аванс все одно доведеться сплатити (!), оскільки автоматично в рахунок його сплати сума існуючої переплати не зараховується. Причина: податок на прибуток і дивідендний аванс сплачуються на різні коди платежів (відповідно коди «101» і «125»). Ну а можливості заліку «автоматом» переплати, що виникла, з «дивідендними» авансами ПКУ не передбачено (БЗ 102.24).
Проте можна діяти інакше і, скажімо, заздалегідь вимагати повернення переплати. Для цього впродовж 1095 днів з дня виникнення переплати подати заяву на повернення надмірно сплачених податкових платежів. І вже з її допомогою перенаправити суму, що повертається, на сплату «дивідендного» авансу (ст. 43 ПКУ);
— ситуація 2: отримуємо дивіденди від нерезидента. У такому разі врахуйте, що
дивіденди від нерезидента не утворюють «зменшуючу» різницю за п.п. 140.4.1 ПКУ
Тобто на них фінрезультат не зменшують. Тому такі дивіденди не треба відображати в ряд. 3.2.3 додатка РІ (лист ДФСУ від 03.10.2017 р. № 2116/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Хоча якщо при цьому з дивідендів податок сплачений за кордоном, що підтверджується довідкою про сплату (п. 13.5 ПКУ), сплачений закордонподаток можна врахувати при розрахунку податку на прибуток у ряд. 16.1 додатка ЗП.
Детальніше про дивіденди див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 18.
Штрафи. У черговий раз податківці нагадують: під «збільшуючу» штрафну різницю (п.п. 140.5.11 ПКУ, ряд. 3.1.11 додатка РІ) потрапляють штрафи за цивільно-правовими договорами. Тобто договорами, укладеними у рамках цивільного законодавства з іншими суб’єктами господарювання — неплатниками податку на прибуток. Тому фінрезультат збільшують штрафи на користь неприбуткових організацій, єдиноподатників, у тому числі штрафи на користь єдиноподатників-фізосіб (лист ДФСУ від 18.04.2017 р. № 9772/7/99-99-15-02-02-17 // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 39, с. 3 і № 52, с. 27) та «нульовиків» (БЗ 102.13, див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 63, с. 4).
А ось штрафні санкції «від держорганів» за порушення вимог іншого законодавства під цю різницю не потрапляють (лист ДФСУ від 03.10.2017 р. № 2115/6/99-99-155-02-02-15/ІПК). Тому «поза» таким коригуванням, зокрема, штрафи і пеня, нараховані органами ДФС (лист ДФСУ від 02.03.2017 р. № 4347/6/99-99-15-02-02-15).
Донарахування за ППР. І оскільки торкнулися штрафів від податківців, то скажемо про ППР (податкові повідомлення-рішення) і відображення в обліку результатів податкових перевірок. Припустимо, що перевіркою виявлена недоплата земельного податку за 2016 рік. У ППР донараховані: сума земподатку, штрафу і пені. У такому разі врахуйте, що умить провести в обліку усі донарахування за ППР не вийде. Адже
суми, що відображені у ППР, відносяться до різних періодів
Ну а:
— оскільки це торішня помилка, то у бухобліку її слід виправити як помилку за минулий рік (тобто із складанням бухдовідки і коригуванням сальдо рахунку 44 на початок 2017-го: Дт 44 — Кт 641/земельний податок), тоді як
— суми штрафних санкцій і пені визнаємо в обліку поточними витратами того періоду, в якому ППР стало погодженим (Дт 948/штраф, пеня — Кт 641/земельний податок).
І будьте обережні, якщо таке торішнє заниження земельного податку ще зачепило і податок на прибуток! Тобто вплинуло на величину торішнього оподатковуваного прибутку (перехідних податкових збитків). У такому разі варто уточнити і податок на прибуток за минулий рік. Особливо якщо така торішня помилка призводить до викривлення даних поточного року (приміром, занизили торішні збитки і перенесли їх у меншій сумі або завищили оподатковуваний прибуток за минулий рік, через що в поточному році перевищили дозволений 4 % поріг витрат на благодійність за п.п. 140.5.9 ПКУ). Тоді треба привести в порядок і поточну звітність — виправити помилки в ній (БЗ 102.23.02).
Детальніше про відображення в обліку результатів перевірок див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 63, с. 6 і № 69, с. 9.
«Перехідні» повторні доходи і витрати. Візьміть на замітку: контролери висловилися проти (!) застосування п. 42 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ і проведення коригувань повторних доходів і витрат, відображених в 2015 — 2016 рр. (лист ДФСУ від 04.09.2017 р. № 1790/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).
На думку податківців, зняти задвоєння доходів і витрат в 2015 — 2016 рр. (через ряд. 4.1.16, 4.2.15 додатка РІ) не можна
Позиція у перевіряючих така: раз п. 42 ввели з 01.01.2017 р., то за ним коригуванню підлягають доходи і витрати, які виникають у звітних податкових періодах після (!) 31.12.2016 р. (якщо до 01.01.2015 р. ці доходи і витрати вже врахували в податковому обліку, ну а тепер вони «виросли» знову за бухобліковими правилами). Хоча, по правді, п. 42 говорить про коригування доходів і витрат, що повторно виникають після (!) 01.01.2015 р. А тому, принаймні тим, у кого в 2015 — 2016 рр. залишилися повторні витрати, радимо все-таки отримати індивідуальну консультацію на свою адресу.
Безнадійна заборгованість. Податківці, на жаль, дивляться на неї підозріло. Як і раніше, вважаючи, що в загальному випадку заборгованість зі збіглим терміном позовної давності (п.п. «а» п.п. 14.1.11 ПКУ) стане безнадійною, тільки якщо було вжито заходів зі стягнення, які при цьому не привели до позитивних результатів (лист ДФСУ від 01.09.2017 р. № 1783/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 39, с. 4, № 52, с. 20). Хоча насправді це нічим не обґрунтовано, адже в ПКУ таких умов немає.
А за ситуації, коли покупець перерахував продавцеві (неплатнику податку на прибуток) аванс, але не вжив заходів зі стягнення, контролери після закінчення терміну давності убачають безповоротну фіндопомогу, а з нею і «збільшуючу» різницю за п.п. 140.5.10 ПКУ (ср. ). З урахуванням цього «заходами» можуть стати листи своїм контрагентам, що заборговували, з проханням погасити заборгованість.
Безповоротна фіндопомога. І нарешті, надаючи грошову безповоротну фіндопомогу підприємцям, врахуйте, що контролери вимагають обкладати виплату фіндопомоги фізособам-підприємцям як непідприємницький дохід. Тобто утримувати з неї (як із «цивільних» доходів) ПДФО (за ставкою 18 %) і військовий збір (1,5 %) (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 65, с. 17).
Причому фіндопомогу будь-яким підприємцям: як загальносистемникам, так і єдиноподатникам.
У свою чергу зазначимо, що при такому підході тоді не повинно виникати «збільшуючої» різниці за п.п. 140.5.10 ПКУ за фіндопомогою, що надається ФОП-єдиноподатникам, яку раніше в цьому випадку намагалися «пришити» податківці (БЗ 102.13 // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 63, с. 4).
висновки
- Подати декларацію з податку на прибуток за 3 квартали треба не пізніше 9 листопада, а сплатити податок — не пізніше 17 листопада 2017 року.
- З декларацією з податку на прибуток подають додатки, включаючи фінзвітність (з 2017 року стала додатком, з урахуванням відведених на подання термінів подається до подання декларації). А якщо користувалися пільгами, то і «пільговий» Звіт.
- У податковому обліку можна відображати соц/культ- і негоспвитрати. Для них коригувань ПКУ не передбачено.
- На думку податківців, коригуваннями можна знімати перехідні повторні доходи і витрати, які виникають з 2017 року. А ось задвоєння 2015 — 2016 рр. відкоригувати не можна.
- Податківці вважають безнадійною тільки ту заборгованість зі збіглим терміном давності, відносно якої були вжиті заходи зі стягнення (які не привели при цьому до позитивних результатів).
