Декларація з податку на прибуток: як відзвітувати сільгоспникам?

Звітний період для сільгоспників...

Усі вже звиклися з тим, що сільгоспники на відміну від інших платників податку на прибуток можуть використовувати два варіанти податкового (звітного) періоду:

1) звичайний податковий звітний рік, який збігається з календарним роком (з 1 січня по 31 грудня) — п.п. «б» п. 137.5 ПКУ. Цей період винятковий для сільгоспвиробників. Тобто інші умови (зокрема, перевищення/неперевищення 20 млн грн. доходу, визначеного за показниками Звіту про фінансові результати за попередній річний звітний (податковий) період, продиктовані в п.п. «в» п. 137.5 ПКУ), які ділять звичайних платників податку на прибуток на квартальників і річників, сільгоспників абсолютно не стосуються.

Так що незалежно від того, віднесений сільгоспвиробник до високодохідників (дохід за минулий рік у яких перевищує 20 млн грн.) чи малодохідних підприємств, звітувати він повинен виключно за рік.

2) особливий податковий звітний рік, який розпочинається з 1 липня поточного року, і закінчується 30 червня наступного року (п.п. 137.4.1 ПКУ). Такий період могли обрати виробники сільгосппродукції, визначеної ст. 209 ПКУ, з доходом від її продажу вище за 50 %.

Проте з 01.01.2017 р. ст. 209 ПКУ, що регламентувала дію спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського господарства (з ним, судячи з усього, і визначення сільгосппродукції), втратила чинність (п.п. 4 п. 2 розд. XIX ПКУ).

І після цього податківці припинили визнавати особливий період «з липня по червень», установлений п.п. 137.4.1 ПКУ. Причина: з 01.01.2017 р. ПКУ не визначено, яка продукція вважається сільськогосподарською для цілей оподаткування податком на прибуток. І оголосили, що сільгоспники в серпні 2017 року востаннє подали «прибуткову» декларацію за особливий період (див. лист ДФСУ від 31.05.2017 р. № 422/6/99-99-15-02-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 49, консультацію з 102.23.01 БЗ // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 67, с. 7). Тому…

…ті, хто застосовував особливий рік «з липня по червень». Що залишається колишнім «особливим» сільгоспникам? Відзвітувати за 2017 рік нарівні зі своїми «звичайними» колегами — сільгоспниками (які особливий період не обирали). Тобто, спираючись на норму п.п. «б» п. 137.5 ПКУ («на закуску» поданої в серпні декларації за суміжний 2016-2017 рік), вони повинні перейти на звичайний податковий рік і подати річну декларацію за 2017 рік, але (!) «урізану» — з показниками за період з 01.07.2017 р. по 31.12.2017 р.*

* Саме так звітували сільгоспники, що міняють особливий період на звичайний за своєю волею.

Усе б добре, та ось напередодні «прибуткової» звітної кампанії за 2017 рік податківці знову нагадали про перехід (див. лист ДФСУ від 11.01.2018 р. № 105/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Пояснюючи, як подати звітність сільгоспникам, що застосовували період «з липня по червень», податківці навздогін до минулих висновків, не дозволяють їм користуватися нормами п.п. «б» п. 137.5 ПКУ, щоб звітувати за рік.

На їх думку, з 01.07.2017 р. виробники сільськогосппродукції визначають звітні (податкові) періоди за загальними правилами, передбаченими для платників податку на прибуток.

І якщо в сільгоспників, що раніше застосовували особливий період, річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений у фінансовій звітності за 2016 рік:

— перевищує 20 млн грн., то з 01.07.2017 р. вони застосовують звітні (податкові) календарні періоди — календарні три квартали і рік;

— не перевищує 20 млн грн., — обчислюють і надають звітність з податку на прибуток за період з 01.07.2017г. по 31.12.2017 р. в строки, передбачені для подання податкової декларації, що розраховується наростаючим підсумком за рік, — протягом 60 календарних днів, наступних за останнім календарним днем ​​звітного (податкового) року.

Такий хід подій вельми обурливий, та і пояснення податківців надійшли із запізненням. Виходить, що високодохідні сільгоспники (з доходом за 2016 рік вище 20 млн грн.) повинні були після подання в серпні річної декларації за особливий період подати ще і декларацію за три квартали 2017 року.

Увага! Граничний строк її подання — 9 листопада, а сплатити податок на прибуток за нею потрібно було не пізніше 17 листопада (оскільки граничний строк сплати 19 листопада припадає на вихідний день — неділю і не переноситься). Ось так вигадали податківці черговий прийом, щоб наповнити бюджет штрафами за: (1) неподання декларації (п. 120.1 ПКУ — як мінімум 170 грн.); (2) несплату податкового зобов’язання (п. 123.1 ПКУ — 25 % від суми податку на прибуток, якщо декларація так і залишиться неподаною і контролери нарахують податок самостійно).

Проте, тут із податківцями потрібно сперечатися і наполягати, що для сільгоспників п.п. «б» п. 137.5 ПКУ встановлений річний період.

Прямого посилання на «мертву» ст. 209 ПКУ, у п.п. «б» п. 135.7 ПКУ і близько немає. Тому

Так, не сперечаємося, в ПКУ визначення сільгосппродукції в цілях податку на прибуток немає (у п.п. 14.1.234 ПКУ надане визначення сільгосппродукції тільки в цілях гл. 1 розд. XIV ПКУ, для сільгоспєдиноподатників, що працюють на ЄП у групі 4).

Тим не менш, користуючись нормою п. 5.3 ПКУ — шукаємо його в інших законах. Адже в п. 5.3 ПКУ чітко вказано, що інші терміни, що застосовуються в ПКУ і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами. І зокрема, ідеально тут підходить термін сільгосппродукції з п. 2.15 Закону України «Про державну підтримку сільського господарства України» від 24.06.2004 р. № 1877-IV — це сільгосппродукція (товари), визначені в групах 1 — 24 УКТ ЗЕД відповідно до Закону України «Про митний тариф України», якщо при цьому такі товари (продукція) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо виробниками цих товарів (продукції), а також продукти обробки і переробки цих товарів (продукції), якщо вони були придбані або виготовлені на власних або орендованих потужностях (площах).

Та і самі податківці у своїх роз’ясненнях про строки звітності аграріїв ще на початку року (враховуючи вихід з ладу ст. 209 ПКУ) говорили про виробників сільськогосподарській продукції, визначеної п. 2.15 Закону № 1877 (див. консультацію 102.23.01 БЗ яка з 02.01.2018 р. переведена до складу недіючих).

Так що сільгоспники мають право перейти на відведений для них річний період і подати декларацію за 2017 рік, але (!) «урізану» — з показниками період з 01.07.2017 р. по 31.12.2017 р.

Тим же, хто не має наміру сперечатися з податківцями, перш ніж подавати декларацію з податку на прибуток за 2017 рік, можна хоч би ухилитися від 20 % штрафу за несвоєчасну сплату погодженої суми грошового зобов’язання за п. 126.1 ПКУ. Для цього спочатку подати декларацію з нульовим об'єктом оподаткування за три квартали 2017 року, а потім скласти до неї ж УД (і в ній уже задекларувати пропущений, на думку податківців, період). Тоді ви за УД заплатите, окрім податкових зобов’язань, хоч би тільки 3 % штраф.

…ті, хто застосовував звичайний рік. Виробники сільгосппродукції зі звичайним річним періодом, так само користуючись наведеними вище нами аргументами, подають «прибуткову» декларацію за 2017 рік. І хоча податківці прямо не вказали про те, як звітувати сільгоспникам із цієї категорії, вважаємо, що не можна наполягати на тому, що якщо за підсумками 2016 року (спираємося на показники фінзвітності за 2016 рік) у сільгоспника виявиться вище 20 млн грн., то йому належало звітувати в квартальні строки: і що абсолютно дико для сільгоспників — подавати «прибуткові» декларації ще і за перший квартал, півріччя і три квартали. А це, зважаючи «на сезонну» специфіку виробництва більшої частини сільгосппродукції, посіє дисбаланс при визначенні податку на прибуток.

Так що, сподіваємося, податківці все-таки переглянуть свою позицію і залишать для виробників сільгосппродукції законний звичайний річний звітний (податковий) період (не розділяючи їх на річників і квартальників).

…новачки — колишні платники ЄП групи 4. Ще одна категорія сільгоспвиробників, яким дуже цікавий звітний період з податку на прибуток, — виробники сільгосппродукції — єдиноподатники групи 4, які з 01.01.2017 р. перейшли на загальну систему оподаткування.

Якщо розсудити, то виходить, що такі «перебіжчики» спецперіод «з липня по червень» обрати не могли. Для них діє лише один звичайний річний звітний період (з 1 січня по 31 грудня). І як пояснюють податківці, такі сільгоспники застосовують річний період, орієнтуючись (!) на п.п. «а» п.п. 137.5 ПКУ, тобто як новостворені — новачки (див. лист ДФСУ від 15.06.2017 р. № 669/6/99-99-12-02-03-15/ІПК). Тобто пріоритет податківці тут віддають особливому періоду для новачків — звітному року*.

* Зазначимо, що аналогічні правила першого річного періоду з податку на прибуток податківці застосовують і до колишніх несільгосп- єдинників (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 7, с. 33).

Тому колишні платники ЄП групи 4 залізно подають тільки декларацію з податку на прибуток за підсумками 2017 року (за період з 1 січня по 31 грудня). Наступного року для них включається річний сільгоспперіод (п.п. «б» 137.5 ПКУ).

Проте не виключено, що податківці продовжуватимуть ігнорувати річний період, призначений саме для виробників сільгосппродукції.

Строки подання декларації

Для декларації з податку на прибуток підприємств, що складається за звітний рік, визначений єдиний строк її подання — протягом 60 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного року, незалежно від того, за який базовий звітний період складається декларація — квартал чи рік (п.п. 49.18.6 ПКУ).

Цих строків повинні дотримуватисяі і сільгоспники, що змінили особливий період, — подаючи декларацію за урізаний рік (з 01.07.2017 р. по 31.12.2017 р.).

Відповідно, сплатити задекларовану суму податку потрібно не пізніше ніж 9 березня 2017 року**.

** Граничний строк сплати податку на прибуток за 2017 рік припадає на 11 березня 2018 року (неділю), тому сплатити його потрібно не пізніше за п’ятницю 9 березня 2018 року.

Форма декларації

Особливої форми декларації з податку на прибуток для сільгоспників немає. Виробники сільгосппродукції, як і всі інші платники податку на прибуток, складають декларацію з податку на прибуток за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 20.10.2015 р. № 897 (у редакції наказу Мінфіну від 28.04.2017 р. № 467).

Як і усі платники порядку, при заповненні декларації з податку на прибуток сільгоспники керуються розд. III ПКУ, в якому особливе застереження — тільки в частині визначення звітного (податкового) періоду. В іншому всі правила як для всіх.

Переказувати заново їх не будемо (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 8 і матеріал цього номера). Зосередимося лише на окремих сільгоспособливостях.

Декларація сільгоспника — без особливої відмітки

Єдине, де згадується сільгоспвиробник у декларації з податку на прибуток, так це в заголовному полі 9 «Особливі відмітки». На перший погляд, це поле зобов’язане ідентифікувати того, хто подає декларацію, зокрема і «виробника сільськогосподарської продукції».

Проте, за роз’ясненням податківців, відмітка в полі 9 «Особливі відмітки» ідентифікує сільгоспника не з точки зору «сільгоспвиробничого» статусу (те, що він є виробником сільгосппродукції), а з точки зору поширення на нього особливого річного періоду «з липня по червень». Сільгоспники зі звичайним річним періодом (з 1 січня по 31 грудня) позначку в полі 9 «Особливі відмітки» декларації з податку на прибуток не ставлять (див. лист ДФСУ від 30.06.2017 р. № 16989/7/99-99-15-02-01-17).

Тому, враховуючи, що особливого періоду «з липня по червень» уже немає (і судячи з категоричності податківців, радше за все і не буде, хоча б до тих пір, поки законодавці не приберуть у п.п. 137.4.1 ПКУ посилання на ст. 209 ПКУ), виходить, що декларацію з податку на прибуток за 2017 рік і за всі наступні звітні періоди сільгоспники складають без позначки в полі 9.

Фінзвітність і розрахунок податку

Разом з річною декларацією з податку на прибуток за 2017 рік усі платники податків зобов’язані подати річну фінзвітність за 2017 рік (п. 46.2 ПКУ) — якдодаток ФЗ до декларації.

Увага! Механізм такий: подаємо «прибуткову» декларацію за 2017 рік (!) після подання фінансової звітності за 2017 рік і отримання другої квитанції про її прийом. Тобто спочатку треба подати фінзвітність, отримати дві квитанції і тільки після цього подати декларацію з позначкою про поданий додаток ФЗ.

У сільгоспників — звичайних річників (зі звітним періодом з 1 січня по 31 грудня) проблем із цим не буде. Як додаток до декларації (ФЗ) у нихпройде фінзвітність за 2017 рік. Саме про подання як додатка фінзвітності за 2017 рік і слід повідомити в полі «Наявність поданих до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств додатків — форм фінансової звітності». Ставимо відмітку «+» у клітинках навпроти поданих форм фінзвітності.

А ось колишнім особливоперіодним сільгоспникам з фінзвітністю доведеться помудрувати. Після переходу на звичайний річний період вони подають «урізану» річну декларацію за 2017 рік. Тобто, по суті, в ній мають бути вказані показники роботи (дохід, фінрезультат) не за весь 2017 рік, а тільки за період з 01.07.2017 р. по 31.12.2017 р. Адже показники (дохід, фінрезультат) за перше півріччя в таких платників уже взяли участь у визначенні податку на прибуток. І обкладати їх повторно (наростаючим підсумком) у декларації вже не потрібно. Так що дохід та фінрезультат за перше півріччя просто відсікаємо.

Тому фінзвітність до «урізаної» декларації слід подати так, щоб податківці мали можливість «виокремити» доходи, фінрезультат, отримані не за весь рік, а тільки за друге півріччя.

Нагадаємо, за підсумками останнього особливого річного періоду сільгоспники на догоду п. 46.2 ПКУ до декларації з податку на прибуток подали «тривимірну» фінзвітність: (1) за перше півріччя 2016 року; (2) за 2016 рік; (3) за перше півріччя 2017 року. Ці вимоги в частині подання проміжної (квартальноЇ) фінзвітності повинні були виконати в тому числі й сільгоспники, що належать до малих підприємств (див. лист Мінфіну від 21.02.2017 р. № 11130-02-2/4779). Так що, по суті, перше півріччя 2017 року в таких платників уже «підзвітне».

Проте правила є правила, і до «урізаної» декларації з податку на прибуток за 2017 рік сільгоспники повинні подати як додаток до декларації фінзвітність за 2017 рік. Тобто в полі «Наявність поданих до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств додатків — форм фінансової звітності» ви ставите відмітки «+» у клітинках навпроти поданих форм фінзвітності саме за 2017 рік.

А для того, щоб податківці мали можливість «виокремити» з річної фінзвітності доходи і фінрезультат за друге півріччя 2017 року,

Зауважимо: такий механізм подання «допоміжно-додаткової» фінзвітності не новий. Його інтенсивно рекомендують застосовувати самі ж податківці в схожій ситуації — при зміні платником у середині року системи оподаткування (див. БЗ 102.23.02, лист ДФСУ від 05.04.2017 р. № 7102/6/99-99-15-02-02-15). Так що користуємося таким же принципом.

При цьому, враховуючи, що фінзвітність за перше півріччя 2017 року сільгоспники вже подали у складі «тривимірного» комплекту (при складанні декларації за підсумками з липня 2016-го по червень 2017 року), то подаємо її не як додаток ФЗ, а як доповнення (поштою або особисто) згідно з п. 46.4 ПКУ, записавши інформацію про це в полі «Наявність доповнення» (під своїм номером і з коротким поясненням).

Це так само допоможе податківцям перевірити (визначити) фінрезультат — показник ряд. 02 декларації: фінрезультат з фінзвітності за 2017 рік зменшивши на фінрезультат з фінзвітності за перше півріччя 2017 року.

Визначаємося з податковими різницями

Норми з п.п. 134.1.1 ПКУ про правила коригування фінрезультату на різниці, встановлені в розд. III ПКУ, поширюються на всіх платників податку на прибуток, і сільгоспвиробники — не виняток.

Так що сільгоспники, у яких дохід за останній річний період понад 20 млн грн., при розрахунку податку на прибуток бухгалтерський фінрезультат зобов’язані коригувати на всі різниці, встановлені ПКУ, в т. ч. і в розд. ІІІ.

А ось сільгоспники з річним доходом не більше 20 млн грн. можуть відмовитися від застосування різниць, визначених розд. ІІІ ПКУ (за винятком збитків минулих років, а також різниць «для всіх» з розд. І, ІІ і підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ).

Сільгоспники зі звичайним річним періодом (новачки, колишні платники ЄП групи 4) для розрахунку/нерозрахунку різниць орієнтуються на дохід за 2017 рік, тобто показник з ряд. 01 декларації, що складається.

Сільгоспникам, що змінили цього року особливий річний період на звичайний — рядок 01 «урізаної» декларації за 2017 рік (з 01.07.2017 р. по 31.12.2017 р.), для визначення того, рахувати чи не рахувати різниці за підсумками такого звітного року, на наш погляд, не помічник. Не допоможуть тут і дані ряд. 01 з декларації за останній особливий період (липень 2016-го — червень 2017 року).

Увага! Сільгоспникам, що поміняли особливий період, для розрахунку/нерозрахунку різниць правильніше орієнтуватися на дохід, за увесь 2017 рік. Навіть незважаючи на те, що частина його вже взяла участь у минулій декларації за особливий період.

Для цього дохід для розрахунку/нерозрахунку різниць беремо з фінзвітності за 2017 рік:

— з рядка 2280 Звіту про фінансові результати (форми № 2-м або № 2-мс) — ті, хто звітує за «малими» формами;

— з ряд. 2000 (обороти за Дт 701, 702, 703 з Кт 791 мінус оборот за Кт 704 з Дт 791), 2120 (оборот за Дт 71 з Кт 791), 2200 (оборот за Дт 72 з Кт 792), 2220 (оборот за Дт 73 з Кт 792), рядок 2240 (оборот за Дт 74 з Кт 793) Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за формою № 2 — ті, хто звітує за звичайними формами.

І в першому і в другому випадку, якщо дохід не перевищив 20 млн грн., то сільгоспник має право прийняти рішення не рахувати різниці, зробивши про це відмітку в полі «Наявність рішення». До речі, за останньою версією податківців (див. БЗ 102.23.02), ставити цю відмітку слід у кожному подальшому звітному періоді. Тому, дотримуючись таких вказівок, ставимо відмітку про прийняте рішення, навіть якщо рішення про незастосування різниць сільгоспник прийняв ще за підсумками минулого, особливого або звичайного року (посилайтеся при заповненні поля на все той же документ).

Увага! Для тих, хто не рахує різниці, зовсім не означає, що ряд. 03 декларації (додаток РІ) заповнювати не потрібно. Заповнити їх доведеться:

— за наявності непогашених збитків минулих років (ряд. 3.2.4 додатка РІ);

— при коригуванні фінрезультату на суми деяких різниць, з підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ (різниці за сумнівною заборгованістю, резервами за відпустками до 01.01.2015 р., «грошові» різниці та ін.).

Не забуваємо і про Звіт про пільги

Якщо сільгоспники за підсумками року мають намір декларувати збитки минулих років (ряд. 3.2.4 додатка РІ) та/або суму «ціннопаперових» збитків (ряд. 03 в додатку ЦП), то їх треба включити в Звіт про пільги (додаток до Порядку обліку сум податків та зборів, не сплачених суб’єктом господарювання до бюджету у зв’язку з отриманням податкових пільг, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2010 р. № 1233 (ср. ).

Увага! За останньою версією податківців, Звіт про пільги прибутківці-річники повинні подавати у «квартальний» строк (БЗ 102.23.01).

Так що, сільгоспники, що заявляють у декларації пільгові суми (збиток минулих років — 11020301* і торішній від’ємний результат від продажу ЦП — 11020302), будьте готові подати Звіт про пільги за 2017 рік не пізніше за 9 лютого 2018 року.

* Довідник № 85/2 інших податкових пільг станом на 31.12.2017, доведений листом ДФСУ від 29.12.2017.