висновок документа
Неустойку (штраф і пеню) слід розглядати як інші доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України. Оподатковують її в порядку і за ставками, визначеними ст. 141 ПКУ
Порядок оподаткування нерезидентів-юросіб регламентує п. 141.4 ПКУ. А перелік доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, наведений у п.п. 141.4.1 ПКУ. Список цей невичерпний. Його завершують «безмежні» інші доходи від провадження нерезидентом господарської діяльності на території України. З інших доходів зроблено виняток (!) лише для доходів нерезидента у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів/виконаних робіт/наданих послуг, переданих/виконаних/наданих резиденту від такого нерезидента (п.п. «й» п.п. 141.4.1 ПКУ).
За своєю суттю неустойка (штраф і пеня) є іншим доходом нерезидента, оскільки підставою для її застосування є невиконання або неналежне виконання зобов’язань боржником, пов’язаних із здійсненням ним господарських відносин. Тому під час виплати штрафу/пені нерезиденту вітчизняне підприємство повинне вилучити 15 % із суми, що належить йому, і сплатити їх до бюджету.
Якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана ВРУ, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила такого міжнародного договору (п. 3.2 ПКУ).
Такого ж висновку дійшли і головні податківці в листі, що коментується. Власне, і раніше вони, посилаючись на п.п. «й» п.п. 141.4.1 ПКУ, пояснювали, що виплати резидентом нерезиденту штрафних санкцій за неналежне виконання умов договору — дохід, отриманий нерезидентом із джерелом його походження з України. І вимагали з суми виплачуваного штрафу нараховувати та платити податок на репатріацію за ставкою 15 % (див. БЗ 102.18*). Причому незалежно від юрисдикції нерезидента і від наявності довідки про його резиденцію. На їх тодішню думку, такі доходи випадають з-під дії міжнародних договорів. А тому їх завжди треба оподатковувати за ставкою 15 %. Аналогічний підхід звучить і в листі ГУ ДФС у Миколаївській обл. від 09.11.2017 р. № 2571/ІПК/10/14-29-12-12-19.
* З 01.01.2018 р. цю консультацію відмінили, судячи з усього, з «технічних причин».
Щоправда, були і зовсім лояльні роз’яснення податківців (див. лист ГУ ДФС у м. Києві від 17.08.2016 р. № 18414/10/26-15-14-06-04-29): доходи у вигляді штрафу/пені взагалі не підпадають під п. 141.4 ПКУ, оскільки вони прямо не названі в переліку доходів, перерахованих у п.п. 141.4.1 ПКУ.
На наш погляд, не оподатковувати податком на репатріацію такі «штрафні» доходи можливо тільки при виплатах нерезидентам тих країн, міжнародні угоди з якими передбачають оподаткування таких доходів (чи то згаданих окремо, чи то як інших доходів) у країні нерезидента. В іншому випадку краще або сплатити з суми штрафу 15 % «нерез»-податку, або ж отримати «свою» індивідуальну консультацію.
Не забувайте про «штрафну» різницю з п.п. 140.5.11 ПКУ**. Адже якщо сума неустойки (штрафу, пені) не повинна оподатковуватися «нерез»-податком і з інших доходів нерезидента податок на репатріацію до цього не утримувався, то цього коригування ніяк не уникнути.
** Детальніше див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 21, с. 11 і № 52, с. 27.
А ось якщо «штрафний» дохід оподаткований «нерез»-податком, тоді нерезидент автоматом стає платником податку на прибуток — навіть попри те, що податок на репатріацію згідно з п. 141.4 ПКУ за нього платить резидент (п.п. 133.2.1 ПКУ). За таких обставин «штрафну» різницю щодо таких сум п.п. 140.5.11 ПКУ застосовувати не вимагає. Хоча контролери традиційно вважають інакше (див. лист ДФСУ від 11.01.2018 р. № 104/6/99-99-15-02-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 19-20, с. 4). Тому потрібно розуміти, що за неоподаткування з ними доведеться боротися…
