Нестачі при оприбуткуванні: хто винен і що тепер робити?

Спочатку зауважимо: нестача в нашому випадку матиме місце тільки за умови, що в супровідних документах на товар (накладній, ТТН) значиться 100 одиниць товару. Якщо ж документи складені на 95 одиниць, має місце «кількісне» невиконання договірних зобов’язань (з приводу чого теж можна подати претензію постачальникові), а ось факт нестачі відсутній. Адже реально і документально кількість товару збігається. Тож далі цей варіант розвитку подій ми розглядати не будемо.

Як оформити нестачу?

Передусім зазирніть у договори (поставки та перевезення).

Якщо в них прописані правила приймання вантажу, а також порядок дій при виявленні невідповідності заявленої кількості, оформляти нестачу слід саме за цими правилами/порядком.

Якщо ж у договорах порядок кількісного приймання ТМЦ не врегульований, при оформленні нестачі керуються нормами Інструкції про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення і товарів народного споживання по кількості, затвердженої постановою Держарбітражу СРСР від 15.06.65 р. № П-6 (далі — Інструкція № П-6). Тут потрібно пам’ятати, що:

1) якщо невідповідність кількості виявляється при прийманні вантажу від транспортної організації, одержувач зобов’язаний затребувати у перевізника скласти комерційний акт (зробити відповідну відмітку на ТТН або скласти акт — при доставці вантажу автомобільним транспортом) (п. 6 Інструкції П-6);

2) при виявленні нестачі одержувач зобов’язаний призупинити подальше приймання, забезпечити збереження продукції, а також вжити заходів із запобігання її змішанню з іншою однорідною продукцією. Про виявлену нестачу продукції одержувач складає акт (якщо такий акт не був складений транспортною компанією), який підписують усі особи, які брали участь у прийманні ТМЦ (п. 16 Інструкції № П-6).

Основні вимоги до оформлення акта викладені в п. 25 Інструкції № П-6.

При цьому зверніть увагу, що

Проте більшість необхідних реквізитів є наявними в акті типової форми № М-7 «Акт про приймання матеріалів», затвердженої наказом Мінстату від 21.06.96 р. № 193. Саме цей первинний документ пропонує використовувати для відображення результатів приймання ТМЦ за кількістю п. 3.7 Методрекомендацій № 2.

Акт складають у двох примірниках. Один з них разом з прикладеними до нього документами передають до бухгалтерії, а другий — відділу постачання або юридичному відділу для направлення претензії. Якщо ТМЦ надійшли залізницею, додатково складають комерційний акт. Його форма наведена в додатку 1 до Правил складання актів, затвердженим наказом Мінтрансу від 28.05.02 р. № 334. Реквізити комерційного акта наводять в акті ф. № М-7.

Зауважте! Для окремих видів товарів (нафти і нафтопродуктів, спирту тощо) законодавчо встановлені свої форми актів приймання.

Оформлений акт є підставою для розрахунку та списання нестач і втрат ТМЦ при транспортуванні в межах норм природного убутку (НПУ) (детальніше про них див. на с. 6), а також для заявлення претензії постачальникові або транспортній організації, якщо нестача ТМЦ перевищила граничні НПУ або такі норми не встановлені.

Важливо!

Вимагати відшкодування втрат, які не перевищують установлених НПУ, покупець не має права.

Кому заявляти претензію?

Відповідь на це запитання залежить від того, коли сталася втрата товару — до того, як ризики, пов’язані з його транспортуванням, перейшли від продавця до покупця, або вже після того, як це сталося.

Якщо втрата сталася до переходу ризиків, то претензію одержувач заявляє постачальникові. Причому розбиратися в тому, хто винен у нестачі (постачальник або перевізник), одержувачеві в такому випадку не потрібно. Адже навіть якщо провина перевізника очевидна, жодних зобов’язань перед одержувачем товару в останнього немає. За усе, що сталося, він відповідатиме перед постачальником. Саме постачальник у такому випадку не допоставив товар на склад одержувача. І саме йому належить розібратися в причині виникнення нестачі та виправити ситуацію (детальніше про облікові і податкові наслідки такої ситуації див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 27, с. 31).

Зауважте: якщо продавець передав покупцеві меншу кількість товару, чим це встановлено договором, покупець має право вимагати допоставити товар, якого не вистачає, або відмовитися від переданого товару і його оплати (вимагати повернення коштів, якщо він сплачений). Таке право йому гарантує ч. 1 ст. 670 ЦКУ. Водночас покупець зобов’язаний повідомити продавця про порушення умов договору поставки в строк, установлений договором або актами цивільного законодавства, а якщо такий строк не встановлений — у розумний строк після того, як порушення могло бути виявлено. Про це зазначено в ч. 1 ст. 688 ЦКУ.

А ось якщо втрата сталася вже після переходу ризиків одержувачеві і перевізник прийняв документальну кількість товару без якихось зауважень (що підтверджене його підписом на ТТН), то претензію слід заявляти перевізникові. Щоправда, якщо перевезення при цьому замовляв продавець, то покупець передає продавцеві право на заявлення претензії перевізникові. Оскільки сам з перевізником не має жодних договірних взаємовідносин (детальніше про таку ситуацію див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 13, с. 19).

Важливо! Якщо товар загублений з вини продавця (наприклад, при неправильному маркуванні або пакуванні товару), то винна сторона несе відповідальність незалежно від факту переходу ризиків.

Тож якщо перевізник доведе, що його провини в нестачі немає, то претензію треба буде направити продавцеві. Якщо ж перевізник відмовить у відшкодуванні необґрунтовано або протягом місяця взагалі не відповість на претензію, на нього можна буде подати судовий позов (ч. 2 ст. 925 ЦКУ).

Бухгалтерський облік

Згідно з п. 3 П(С)БО 1 активи — ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких очікувано призведе до збільшення економічних вигід.

Товари, яких не вистачає, цьому визначенню явно не відповідають. Адже жодного контролю над товарами, які відсутні, і, тим паче, жодних вигід від їх використання, у підприємства немає і бути не може. Тому

Щоправда, суму нестачі у межах НПУ, виявленої при прийманні ТМЦ, включають до вартості фактично отриманого товару (п. 2.2 Методрекомендацій № 2). Тобто в цьому випадку вартість товару, якого не вистачає, таки врахується у балансі, але його кількість не відображається у ньому ніколи.

Заборгованість із заявленої постачальникові/перевізникові претензії відображають проводкою: Дт 374 — Кт 63. Потім при отриманні відшкодування: Дт 311 — Кт 374. А в разі якщо постачальник здійснить допостачання: Дт 20, 22, 28 — Кт 374. Якщо ж заборгованість із претензії буде визнана безнадійною: Дт 944 — Кт 374 з одночасним зарахуванням на забалансовий рахунок: Дт 071 (де вона значитиметься до закінчення строку позовної давності). Трохи іншими будуть проводки у разі, якщо підприємство прибуткує ТМЦ ще до їх надходження на склад (відображає на балансі ТМЦ, що перебувають у дорозі). Порядок обліку в такій ситуації розглянуто на прикладі нижче.

Якщо винна особа не встановлена (чи в нестачі винен одержувач), то відображають проводку: Дт 947 — Кт 631 (п. 2.3 Методрекомендацій № 2). І одночасно: Дт 072. Після встановлення винної особи суму наднормативної нестачі списують: Кт 072. Одночасно визнають заборгованість винної особи і дохід: Дт 374, 375 — Кт 716. Детальніше про бухгалтерський облік нестач див. на с. 3.

Податкові наслідки

У податковоприбутковому обліку жодних коригувань у зв’язку з виявленою нестачею (у тому числі й у зв’язку з отриманням відшкодування) робити не потрібно, оскільки нормами ПКУ вони не передбачені. Тож тут усе, як у бухгалтерському обліку.

Суму ПДВ, що припадає на нестачу ТМЦ у межах НПУ, можна безперешкодно включити до податкового кредиту (ПК). Адже продавець у повному обсязі виконав постачання, а нестача виникла через природні процеси, а не з чиєїсь вини. Підстави для нарахування податкових зобов’язань (ПЗ) за такою операцією також відсутні.

Якщо виявлені нестачі перевищують НПУ, порядок дій одержувача ТМЦ залежатиме від того, яка подія була першою — постачання ТМЦ або передоплата. Розглянемо обидва варіанти.

Перша подія — отримання ТМЦ. Якщо в наднормативній нестачі винен постачальник, то, на наш погляд, підприємство-покупець не зможе відобразити ПК, оскільки в податковій накладній (ПН) некоректно зазначені кількість ТМЦ і їх вартість. У зв’язку з цим необхідно попросити постачальника виписати РК до такої ПН і вже після його отримання та реєстрації в ЄРПН відобразити ПК виходячи з вартості фактично отриманих ТМЦ.

Перша подія — передоплата. У момент перерахування передоплати покупець правомірно відобразив ПК на усю вартість ТМЦ, що підлягають постачанню. На момент виявлення наднормативної нестачі підстав для нарахування ПЗ ще немає, оскільки у відповідь на заявлену претензію постачальник може допоставити ТМЦ. Відповідні підстави для цього з’являться в покупця тільки після визнання заборгованості із претензії безнадійної відповідно до п.п. 14.1.11 ПКУ. Якщо ж сторони вирішили, що заборгованість буде погашена шляхом повернення передоплати, то на дату такого повернення постачальник повинен виписати РК, а покупець його зареєструвати. Після цього покупець зменшує ПК.

Увага! Якщо в наднормативній нестачі винен перевізник і саме йому направлена претензія, то про жодне допостачання ТМЦ не йдеться. Адже постачальник виконав своє зобов’язання в повному обсязі. У такій ситуації покупець ТМЦ повинен нарахувати компенсуючі ПЗ відразу, як тільки він дізнався про те, що допостачання ТМЦ не буде. Детальніше про податковий облік нестач див. на с. 3.

Приклад. За договором постачальник зобов’язаний відвантажити 100 одиниць товару вартістю 300 грн./шт. (у тому числі ПДВ 50 грн.). Товар забирає покупець із складу продавця (тобто ризики і контроль переходять покупцеві при передачі товару на складі продавця). При прийманні на складі покупця виявлено, що фактично надійшло 95 одиниць. При цьому у супровідних документах значиться 100 одиниць. Встановлено, що в нестачі винен перевізник. Йому заявлена претензія на суму 1500 грн. (300 грн. х 5 шт., НПУ на товар не встановлені). Вартість перевезення 2400 грн. (у тому числі ПДВ 400 грн.). Здійснений взаємозалік між заборгованістю з оплати за перевезення і заборгованістю із претензії.

Приклад обліку нестач, виявлених при оприбуткуванні, якщо втрата ТМЦ сталася до переходу ризиків покупцеві, див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 27, с. 31.

Облік нестач ТМЦ, виявлених при оприбуткуванні