Купуємо нерухомість у фізособи

5.1. Організаційні моменти

Правові нюанси. Нагадаємо: до нерухомості належать земельні ділянки, а також об’єкти, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких є неможливим без їх знецінення та зміни їх призначення (ч. 1 ст. 181 ЦКУ). Тобто це земельні ділянки, єдині майнові комплекси, будівлі, споруди (їх окремі частини), житлові та нежитлові приміщення, об’єкти незавершеного будівництва тощо.

Оформляють придбання нерухомості договором купівлі-продажу. За таким договором одна сторона (продавець) передає або зобов’язується передати майно у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов’язується прийняти майно і сплатити за нього певну грошову суму (ст. 655 ЦКУ).

Крім того, право власності на нерухомість підлягає державній реєстрації (ст. 182 ЦКУ). Зазвичай держреєстрацію прав на нерухомість здійснюють нотаріуси (безпосередньо при здійсненні нотаріальних дій з нерухомістю). Така держреєстрація вважається офіційним визнанням і підтвердженням державою переходу до підприємства прав на нерухомість. Майте на увазі: право власності на нерухомість виникне лише з моменту такої реєстрації (ч. 4 ст. 334 ЦКУ).

Пенсійний збір. При купівлі нерухомості підприємство зобов’язане сплатити пенсійний збір (п. 9 ст. 1 Закону № 400). Об’єктом обкладення пенсійним збором є вартість нерухомого майна, зазначена в договорі купівлі-продажу.

Розмір збору — 1 % від об’єкта обкладення (п. 10 ст. 4 Закону № 400). Майте на увазі: без наявності документального підтвердження сплати пенсійного збору нотаріальне посвідчення договору купівлі-продажу неможливе (п. 153 постанови № 1740).

Обмеження готівкових розрахунків. При оплаті купівлі нерухомості готівкою потрібно врахувати: для готівкових розрахунків між фізособами і суб’єктами господарювання діє 50-тисячне обмеження, встановлене п. 6 Положення № 148. Це означає, що в день підприємство може виплатити фізособі готівкою тільки суму, що не перевищує 50 тис. грн. Детальніше про готівкові обмеження див. у спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 32, с. 62.

А тепер перейдемо до оподаткування доходів фізосіб від продажу нерухомості.

5.2. Утримуємо ПДФО і ВЗ

Як зазначено в п.п. 164.2.4 ПКУ, частина доходів від операцій з нерухомим майном у розмірі, визначеному ст. 172 ПКУ, включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізособи. Тобто з таких доходів потрібно утримувати ПДФО. Але, на щастя фізосіб — продавців нерухомості, дохід від її реалізації обкладають ПДФО не завжди. ПКУ передбачені випадки, коли дохід від продажу нерухомості цим податком не обкладається. Давайте їх розглянемо.

Неоподатковуваний дохід. Передусім зазирнемо до п. 172.1 ПКУ. Там зазначено, що не обкладають ПДФО дохід, отриманий платником податку від продажу нерухомості, щодо якої виконуються одночасно три умови.

1. Перша умова — об’єкт продажу.

Ним може бути: житловий будинок, квартира або їх частина, кімната, садовий (дачний) будинок (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об’єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельна ділянка, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної ст. 121 ЗКУ залежно від його призначення. Розповімо, що під названими об’єктами нерухомості має на увазі ПКУ.

Житловий будинок — будівля капітального типу, споруджена з дотриманням вимог, установлених законом, іншими нормативно-правовими актами, і призначена для постійного в ній проживання (п.п. «а» п.п. 14.1.129.1 ПКУ).

Квартира — ізольоване помешкання в житловому будинку, призначене та придатне для постійного в ньому проживання (п.п. «в» п.п. 14.1.129.1 ПКУ).

Кімнати в багатосімейних (комунальних) квартирах — ізольовані помешкання у квартирі, в якій мешкають двоє чи більше квартиронаймачів (п.п. «г» п.п. 14.1.129.1 ПКУ).

Садовий будинок — будинок для літнього (сезонного) використання, який у питаннях нормування площі забудови, зовнішніх конструкцій та інженерного обладнання не відповідає нормативам, установленим для житлових будинків (п.п. 14.1.129.2 ПКУ).

Дачний будинок — житловий будинок для використання протягом року з метою позаміського відпочинку (п.п. 14.1.129.3 ПКУ).

Земельна ділянка — частина земної поверхні з установленими межами, певним місцем розташування, цільовим (господарським) призначенням та з визначеними щодо неї правами (п.п. 14.1.74 ПКУ).

Зауважте: на думку податківців (див. консультацію в підкатегорії 103.21 БЗ), якщо земельна ділянка перевищує норми безоплатної приватизації, встановлені ст. 121 ЗКУ, повинна обкладатися частина доходу від продажу земельної ділянки, яка перевищує ці норми, пропорційно сумі такого перевищення. Звісно, так діють, коли виконуються інші умови, встановлені п. 172.1 ПКУ.

Нагадаємо, що ст. 121 ЗКУ передбачене право громадян на безоплатну передачу їм земельних ділянок у такому розмірі:

а) для ведення фермерського господарства — у розмірі земельної частки (паю), визначеної для членів сільгосппідприємств, розташованих на території сільської, селищної, міської ради, де знаходиться фермерське господарство;

б) для ведення особистого селянського господарства — не більше 2,0 га;

в) для ведення садівництва — не більше 0,12 га;

г) для будівництва та обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка):

— у селах — не більше 0,25 га;

— у селищах — не більше 0,15 га;

— у містах — не більше 0,10 га;

ґ) для індивідуального дачного будівництва — не більше 0,10 га;

д) для будівництва індивідуальних гаражів — не більше 0,01 га.

2. Друга умова для необкладення ПДФО: це перший об’єкт нерухомості із зазначених вище, що продається у звітному податковому році.

Зверніть увагу: при визначенні кількості продажів протягом звітного року об’єкти нерухомості, не зазначені в п. 172.1 ПКУ, не враховують.

Наприклад, якщо фізособа протягом звітного податкового року продасть гараж і квартиру, то оподаткування квартири здійснюють згідно з п. 172.1 ПКУ, незалежно від того, що протягом року продавався гараж. Таке роз’яснення наведене в підкатегорії 103.21 БЗ.

Але! Відповідальність за нарахування, своєчасне і повне перерахування сум податку до бюджету відповідно до п.п. 168.4.7 ПКУ несе юридична особа, яка нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід. Тому такій юрособі, щоб убезпечити себе, має сенс вимагати від продавця письмову заяву про те, чи продавав він у поточному році об’єкти нерухомості, зазначені в п. 172.1 ПКУ.

Майте на увазі! Для цілей обкладення ПДФО під продажем розуміють будь-який перехід права власності на об’єкти нерухомості, крім їх успадкування і дарування (п. 172.8 ПКУ). Таким чином, внесення засновником-фізособою нерухомого майна до статутного капіталу юридичної особи також прирівнюється до його реалізації. А це означає, що така операція повинна враховуватися при визначенні кількості продажів протягом року (див. консультацію в підкатегорії 103.21 БЗ).

Крім того, за роз’ясненням податківців, викладеним у підкатегорії 103.21 БЗ, оподаткування доходу, отриманого від продажу житлового будинку і земельної ділянки, на якій він розташований, залежить від кількості договорів, якими такий правочин оформлений. І якщо на продаж будинку та землі укладені два окремі договори, вважатиметься, що фізособа продала два об’єкти нерухомості протягом звітного податкового року з відповідним оподаткуванням.

Є випадки, коли фізична особа продала нерухомість, зазначену в п. 172.1 ПКУ, але надалі, за низкою причин, договір продажу цього майна анулюється. Як тоді бути з ПДФО при повторному продажу цього майна протягом того ж звітного податкового року? Із цього приводу також є роз’яснення від податківців у підкатегорії 103.21 БЗ. Відповідно до нього дохід від повторного продажу такого майна протягом року не обкладається ПДФО за умови, що воно перебувало у власності цієї фізособи більше трьох років (про цю умову — нижче).

3. Третя умова: об’єкт нерухомості, що продається, перебував у власності платника податку більше 3 років.

Зверніть увагу: можливість недотримання «трирічної» умови передбачена виключно для об’єктів нерухомості, отриманих у спадок. Якщо фізособа продає, наприклад, подарований йому об’єкт нерухомості, то для необкладення ПДФО доходу від такого продажу умова про 3-річний строк перебування об’єкта у власності фізособи-продавця повинна дотримуватися.

А якщо частина нерухомості (не отриманої у спадок), що продається фізособою, перебуває в її власності більше 3 років, а частина — менше? У такому разі кожну частину нерухомого майна необхідно розглядати як окремий об’єкт оподаткування. Тобто дохід від продажу частини нерухомості, що перебуває у власності більше 3 років, не обкладають ПДФО, а дохід від частини, якою власник володіє менше 3 років, доведеться оподаткувати в загальному порядку (див. роз’яснення фіскалів, наведене в підкатегорії 103.21 БЗ).

Зауважте: для цілей оподаткування дохід від відчуження господарсько-побутових споруд, що розташовані на одній ділянці з житловим або садовим (дачним) будинком і продаються разом з ним, окремо не визначають (абзац третій п. 172.1 ПКУ).

Якщо ж платник податків продає у звітному році другий, третій тощо об’єкт нерухомості, зазначений у п. 172.1 ПКУ, або об’єкт нерухомості, який у п. 172.1 ПКУ не названий, або об’єкт незавершеного будівництва, то дохід, отриманий від такого продажу, ввійде до складу оподатковуваного доходу (п. 172.2 ПКУ). Також підлягає обкладенню ПДФО дохід від продажу об’єкта нерухомого майна, зазначеного в п. 172.1 ПКУ, який перебував у власності продавця менше 3 років і при цьому не був ним успадкований.

У контексті продажу об’єктів нерухомості слід звернути увагу на ще одну норму ПКУ. Так, згідно з п.п. 165.1.40 цього Кодексу не включають до складу оподатковуваного доходу платника податку суми доходу, отриманого ним у результаті відчуження земельних ділянок сільськогосподарського призначення, земельних часток (паїв) за нормами безоплатної передачі, визначених ст. 121 ЗКУ залежно від їх призначення, та майнових паїв, безпосередньо отриманих ним у власність у процесі приватизації.

Ставки ПДФО і ВЗ. Якщо дохід від продажу об’єкта нерухомості підлягає оподаткуванню (не дотримуються вимоги, встановлені п. 172.1 ПКУ), ставка ПДФО залежить від резидентського статусу фізособи-продавця. Так, у разі коли продавець:

— фізособа-резидент, застосовують ставку, встановлену п. 167.2 ПКУ, тобто 5 % бази оподаткування (п. 172.2 ПКУ).

— фізособа-нерезидент*, то застосовують ставку 18 % (пп. 167.1 і 172.9 ПКУ).

* Детально про те, хто вважається нерезидентами і як обкладаються їх доходи, див. у розділі 12 на с. 76.

Узагальнимо правила оподаткування доходу від продажу об’єктів нерухомості фізособою-резидентом у табл. 5.1.

Таблиця 5.1. Оподаткування доходу від продажу нерухомості фізособою-резидентом

Якщо сума доходу від продажу об’єкта нерухомості включається до оподатковуваного доходу фізособи, то, крім ПДФО, з нього необхідно утримати і ВЗ. Ставка стандартна — 1,5 %. А ось неоподатковувані доходи звільнені і від обкладення цим збором. Такого висновку доходимо з положень пп. 1.2 і 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.

Нарахування і сплата ПДФО і ВЗ до бюджету. Дохід від продажу об’єкта нерухомості визначають виходячи із ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості такого об’єкта, розрахованої органом, уповноваженим здійснювати таку оцінку відповідно до закону, і зареєстрованої в єдиній базі даних звітів про оцінку (п. 172.3 ПКУ).

Податковим агентом фізособи — продавця нерухомості є підприємство-покупець (п. 172.7 ПКУ). Саме воно повинно здійснити нарахування, утримання і сплату (перерахування) до бюджету податку з доходу, отриманого фізособою від такого продажу.

Сплатити утриманий ПДФО податковий агент повинен у такі строки:

— при виплаті оподатковуваного доходу — якщо виплата доходу здійснюється готівкою, знятою з рахунку в банку, або шляхом перерахування на банківський рахунок фізособи-продавця (п.п. 168.1.2 ПКУ);

— протягом 3 банківських днів, що настають за днем нарахування (виплати, надання) доходу, — якщо виплата здійснюється готівкою з каси податкового агента (п.п. 168.1.4 ПКУ);

— протягом 30 календарних днів, що настають за місяцем нарахування доходу, — якщо дохід нараховано податковим агентом, але не виплачено фізособі (п.п. 168.1.5 ПКУ).

Нарахування, утримання і сплата (перерахування) ВЗ до бюджету здійснюються в порядку, встановленому для ПДФО (п.п. 1.4 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Інформацію щодо нарахування та сплати до бюджету ПДФО і ВЗ підприємство повинно відобразити в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ.

Це стосується як оподатковуваних, так і неоподатковуваних доходів.

Винятком є доходи від продажу земельних ділянок сільськогосподарського призначення і земельних часток (паїв), безпосередньо отриманих фізособою у власність у процесі приватизації за нормами безоплатної передачі, визначеними ст. 121 ЗКУ залежно від їх призначення. Їх не обкладають ПДФО на підставі п.п. 165.1.40 ПКУ і відображають у формі № 1ДФ з ознакою доходу «161» (а не «104»).

ЄСВ. Дохід від продажу нерухомості не має жодного стосунку до фонду оплати праці та не є винагородою за виконані роботи (надані послуги) за цивільно-правовими договорами. Тому ЄСВ на суму «продажного» доходу, що виплачується фізособі, ви не нараховуєте.

Приклад 5.1. Фізособа — резидент України протягом одного звітного податкового року продала:

— у березні — гараж за 64000,00 грн. (оціночна вартість — 58000,00 грн.);

— у червні — квартиру за договірною вартістю 850000,00 грн. (оціночна вартість відповідає договірній);

— у серпні — житловий будинок за договірною вартістю 670000,00 грн. (оціночна вартість — 685000,00 грн.).

Уся нерухомість перебуває у власності фізособи більше 3 років.

Гараж не входить до переліку об’єктів нерухомості, наведеного в п. 172.1 ПКУ, тому дохід від його продажу оподатковуємо за ставкою 5 %.

Сума ПДФО становитиме:

64000,00 грн. х 5 % : 100 % = 3200,00 грн.

Сума ВЗ дорівнює:

64000,00 х 1,5 % : 100 % = 960,00 грн.

Продаж квартири хоча і є другою операцією з продажу майна у звітному податковому році, але це перша операція з продажу нерухомості, зазначеної в п. 172.1 ПКУ. Квартира перебуває у власності продавця понад 3 роки. Тому обкладати ПДФО і ВЗ дохід, отриманий від її продажу, не потрібно.

Продаж будинку — це вже друга операція з продажу нерухомості, зазначеної в п. 172.1 ПКУ, у звітному податковому році. Отже, дохід від такого продажу обкладають ПДФО за ставкою 5 %. За умовами прикладу, договірна вартість будинку менша за оціночну. Із цієї причини для розрахунку ПДФО і ВЗ потрібно брати оціночну вартість (п. 172.3 ПКУ).

Сума ПДФО становитиме:

685000,00 грн. х 5 % : 100 % = 34250,00 грн.

Сума ВЗ становитиме:

685000,00 грн. х 1,5 % : 100 % = 10275,00 грн.

Приклад 5.2. У звітному податковому році громадянин — резидент України продав квартиру, отриману в дарунок. Нерухомість була у його власності 1 рік. Договірна вартість квартири відповідає оціночній і становить 785000,00 грн.

Оскільки подарованою квартирою фізособа володіла менше 3 років, то дохід від її продажу оподатковуємо за ставкою 5 %.

Сума ПДФО становитиме:

785000,00 грн. х 5 % : 100 % = 39250,00 грн.

Сума ВЗ дорівнює:

785000,00 х 1,5 % : 100 % = 11775,00 грн.