Гарантійна заміна ОЗ: облік у покупця

Зверніть увагу! У рамках взаємовідносин між двома суб’єктами господарювання обов’язок продавця провести гарантійну заміну неякісного товару виникає на підставі ч. 2 ст. 678 ЦКУ і ч. 6 ст. 269 ГКУ.

Бухгалтерський облік

При придбанні ОЗ його первісна вартість формується за дебетом субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів» в кореспонденції з рахунками 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» та/або 68 «Розрахунки за іншими операціями».

У рамках цієї статті не розглядатимемо випадки, коли невідповідність вимогам і претензія щодо гарантійної заміни виникли одразу при оприбуткуванні об’єкта ОЗ. Зосередимося на випадках, коли потреба в гарантійній заміні виникла вже після введення об’єкта ОЗ в експлуатацію. У такій ситуації перш за все виникає запитання, що робити із вже нарахованою амортизацією дефектного об’єкта. На нашу думку, тут слід виходити з того, що підприємство придбало об’єкт ОЗ, ввело його в експлуатацію і з наступного місяця почало нараховувати на нього амортизацію (п. 29 П(С)БО 7 «Основні засоби»). Отже, амортизуючи об’єкт, підприємство діяло правомірно — керувалося нормами П(С)БО.

Тож первісно амортизацію об’єкта було законно відображено у витратах у бухобліку — для визнання таких витрат на той момент були всі підстави. Потім через істотні дефекти було прийнято рішення повернути об’єкт назад продавцеві. На нашу думку, операція повернення — це операція поточного періоду. Тому сторнувати амортизацію не потрібно, тим більше що жодної «амортизаційної» помилки у минулому не було (тоді право на амортизацію покупець мав).

А тепер увага! При поверненні дефектного ОЗ, частину вартості якого вже було замортизовано, постачальник замість нього постачає новий, справний ОЗ. Тобто повністю компенсує покупцеві витрачене на дефектний об’єкт і таким чином обнуляє витрати на придбання. Тому для балансу витрати у вигляді вже нарахованої амортизації дефектного ОЗ доведеться нівелювати*. Як? Визнати інші операційні доходи (субрахунок 719), оскільки заміну здійснює продавець. Тому

* Про це ви вже знаєте з «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 51, с. 15.

Таким чином, при поверненні продавцю знятого з експлуатації об’єкта ОЗ робимо проводки Дт 631 — Кт 10 (на суму залишкової вартості) і Дт 631 — Кт 719 (на суму вже замортизованої вартості). Хоча, на нашу думку, не буде помилкою застосувати до такої операції субрахунок 377 і, відповідно, зробити проводки Дт 377 — Кт 10 і Дт 377 — Кт 719. Одночасно суму нарахованої амортизації списуємо проводкою Дт 131 — Кт 10. При постачанні справного ОЗ на заміну дефектного за таких обставин робиться проводка Дт 152 — Кт 631 (377).

Податок на прибуток

У податковоприбутковому обліку (і в мало-, й у високодохідника) визнаний при поверненні дефектного ОЗ дохід (у сумі амортизації) на загальних підставах візьме участь у формуванні об’єкта оподаткування. Причому малодохідникам більше хвилюватися нема про що, оскільки вони «амортизаційні» різниці не розраховують, а цілковито орієнтуються на бухоблік.

А от у високодохідників може виникати запитання щодо «амортизаційних» різниць (пп. 138.1, 138.2 ПКУ). Одразу відповідаємо: високодохіднику не потрібно жодним чином уточнювати минулі періоди, в яких амортизація дефектного ОЗ у податковому обліку вже потрапила на витрати (заповнено рядки 1.1.1 і 1.2.1 додатка РІ). Адже ОЗ на той момент дійсно експлуатувалися і жодної помилки не було. І не хвилюйтеся, якщо об’єкт, який замінюється по гарантії, використовувався менше року. Для податковоприбуткового обліку він все одно залишиться ОЗ. Тому є всі підстави для збереження податкової амортизації за замінюваним об’єктом. Тим більше, що під час повернення ОЗ таку амортизацію компенсували доходом у бухобліку і, відповідно, в податковоприбутковому обліку теж.

Крім власне «амортизаційних», є ще «ліквідаційно-продажні» різниці, пов’язані з вибуттям ОЗ (пп. 138.1, 138.2 ПКУ). У випадку гарантійної заміни є сенс відображати і ці різниці (щодо замінюваного ОЗ). Бо ж повернення ОЗ цілком вписується в податкове визначення продажу за п.п. 14.1.202 ПКУ (ср. ). І не важливо, що залишкова вартість замінюваного ОЗ не проходить через витрати в бухобліку. Для податкових різниць це неважливо (див. листи ДФСУ від 29.03.2018 р. № 1303/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, від 11.04.2018 р. № 1524/ІПК/28-10-01-03-11, від 31.01.2019 р. № 344/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

ПДВ

За загальним правилом у випадку гарантійної заміни продавець за фактом повернення йому неякісного товару складає «зменшуючий» розрахунок коригування (РК) і зменшує свої податкові зобов’язання за умови, що такий розрахунок зареєстровано покупцем у ЄРПН (п.п. 192.1.1 ПКУ). Натомість у зв’язку з постачанням нового товару на заміну повернутого продавець повинен скласти нову податкову накладну (ПН) і нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ як при первісному продажу*.

* Докладно про це читайте у «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 80, с. 14.

За таких умов покупець, відповідно, за фактом повернення продавцю дефектного ОЗ, зобов’язаний зменшити свій податковий кредит, незалежно від реєстрації «зменшуючого» РК у ЄРПН (п.п. 192.1.1 ПКУ). І взагалі незалежно від факту отримання такого РК (БЗ 101.23).

Це, так би мовити, «лобовий», ідеальний варіант. Однак на практиці почас стається так, що продавець не складає «зменшуючий» РК і нову ПН. Якщо в рамках гарантійної заміни продавець передає покупцю точно такий самий товар і за такою самою ціною, продавець узагалі може не надати ніяких додаткових документів. Якщо ж товар, поставлений на заміну, має іншу марку (модель, артикул) або ж він аналогічної марки (моделі, артикулу), але за іншою ціною, «витратні» документи продавець, звісно, надасть. Але в ПДВ-обліку він усе одно може обмежитися РК із типом причини «104» (зміна номенклатури).

Чи прийнятно це? Чи повинен покупець, який отримав від продавця за гарантійною заміною такий РК, вимагати замість нього нову ПН? Фіскали наполягають на тому, що на дату повернення замінюваних товарів сума оплати за них набуває статусу передоплати за інший товар. Тому постачальник на дату повернення замінюваних товарів повинен скласти нову ПН (БЗ 101.04, див. також лист ДФСУ від 10.05.2016 р. № 10328/6/99-99-15-03-02-15). Тобто

Тож у нашій ситуації для покупця було би більш надійним домогтися від продавця, аби на об’єкт ОЗ, поставлений на заміну дефектного, продавець склав нову ПН. Адже РК на зміну номенклатури призначено не для таких випадків. Докладно про цей РК читайте у «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 1-2, с. 18.

Але буває так, що продавець не погоджується при заміні товару скласти нову ПН. Чи є у цьому випадку в покупця можливість обстояти свій податковий кредит? Вважаємо, що тут усе залежить від того, яка подія була першою при придбанні дефектного ОЗ, який замінюється згідно з гарантією.

Якщо першою подією була попередня оплата, тоді, на нашу думку, можна позмагатися за податковий кредит. Адже податковий кредит покупець відобразив саме за фактом оплати. І у зв’язку із заміною ОЗ, поставленого під таку попередню оплату, по суті, нічого не зміниться. Можна навіть вважати, що під час постачання дефектного ОЗ узагалі ніякого відвантаження «під оплату» не відбулося, і тільки коли було відвантажено справний ОЗ, оплату було закрито. А от якщо першою подією було відвантаження, ситуація складніша. Тут ми за будь-яких умов рекомендували б вимагати нову ПН.

Приклад. Підприємство придбало комп’ютер вартістю 12000 грн. (у тому числі ПДВ — 2000 грн.). Комп’ютер введено в експлуатацію, нараховано амортизацію на загальну суму 1700 грн. (за 8 місяців). Протягом строку дії гарантійних зобов’язань комп’ютер вийшов з ладу. Досягнуто домовленість з постачальником, згідно з якою постачальник замінить комп’ютер на справну аналогічну модель такої самої вартості.

Облік гарантійної заміни ОЗ у споживача

Як бачите, гарантійна заміна окремого об’єкта ОЗ в обліку споживача — не така вже й складна річ. Але почас стається так, що за гарантією продавець замінює не весь ОЗ, а якийсь його компонент. Про такі випадки читайте окрему статтю в одному з найближчих номерів.