Класифікація витрат на виробництво

4.1. Загальна класифікація

Щоб ефективно організувати облік і правильно визначити собівартість виробництва продукції (робіт, послуг), слід застосовувати класифікацію витрат за такими ознаками (див. табл. 4.1):

Таблиця 4.1. Класифікація витрат на виробництво

У табл. 4.1 ви побачили загальну класифікацію витрат на виробництво. Далі ж хочемо ознайомити вас із наведеними видами витрат детальніше.

Класифікація за центрами відповідальності. Залежно від організаційної структури підприємства можуть виокремлювати різні центри відповідальності (місця виникнення витрат). Це можуть бути цехи, дільниці, служби та інші структурні підрозділи підприємства. Такі центри відповідальності доцільно виокремлювати в самостійні об’єкти обліку та групувати за ними витрати на виробництво.

Залежно від характеру та призначення виконуваних процесів виробництво поділяють на:

1) основне виробництво — цехи та дільниці, що беруть безпосередню участь у виготовленні продукції (робіт, послуг), для випуску якої призначено підприємство;

2) допоміжні виробництва — виробництва, призначені для обслуговування основного виробництва інструментом, приладдям, запасними частинами для ремонту обладнання, різними видами енергії, транспортними та іншими роботами та послугами. Це, зокрема, інструментальні та ремонтні цехи, транспортні підрозділи, лабораторії тощо. У складі допоміжного виробництва планують та обліковують також підсобні виробництва (за винятком підсобного сільського господарства) — лісопильне, цегляне тощо;

3) непромислові виробництва та господарства — непромисловий транспорт, житлово-комунальне господарство та об’єкти соціально-культурного призначення, підсобні сільськогосподарські підприємства та інші структурні підрозділи, які не беруть участі у виробництві.

Розподіл витрат за видами виробництв дозволяє визначити собівартість послуг допоміжних виробництв і включити їх до собівартості відповідних видів продукції (робіт, послуг) основного виробництва.

Місця виникнення (цехи, дільниці) є об’єктами аналітичного обліку витрат на виробництво за елементами витрат і статтями калькуляції. Причому оскільки структурні підрозділи певним чином співпідпорядковані (наприклад, «цех — дільниця — бригада»), аналітичний облік за місцями виникнення витрат повинен будуватися за ієрархічним принципом.

Зверніть увагу:

Установлення такої номенклатури дозволяє вже на початковому етапі бухобліку класифікувати витрати, що виникають у підрозділах підприємства, і забезпечувати диференційований розподіл понесених витрат на одиницю продукції, необхідний для точного калькулювання собівартості.

Класифікація за видами продукції, робіт, послуг. На підставі цієї класифікації всі витрати, що включаються до собівартості продукції (робіт, послуг), групують за типами (серіями, групами) виробів або за окремими виробничими замовленнями. З її допомогою визначають економічну доцільність виробництва окремих видів продукції (робіт, послуг).

Класифікація за відношенням витрат до процесу виробництва. Ця класифікація виділяє два конкретні види витрат: основні та накладні.

До основних належать витрати, пов’язані безпосередньо з технологічними процесами виробництва. Накладні ж витрати виникають у зв’язку з управлінням та обслуговуванням виробництва.

Наприклад, заробітна плата виробничих робітників безпосередньо пов’язана з технологічними процесами виробництва продукції. А отже, витрати на її виплату є основними. А ось заробітна плата допоміжних робітників та апарату управління цеху пов’язана лише з обслуговуванням виробництва і його управлінням. Тому її відносять до накладних витрат.

Класифікація за способом віднесення на собівартість. Залежно від способу віднесення витрат на собівартість продукції (робіт, послуг) виділяють прямі витрати і непрямі.

Прямими є витрати, які пов’язані з виробництвом окремих видів продукції або виконанням конкретних робіт і можуть бути віднесені на їх собівартість безпосередньо, без розподілу, за даними первинних документів.

Такими витратами в більшості галузей промисловості є, наприклад, витрати сировини, основних матеріалів, покупних виробів і напівфабрикатів, основна заробітна плата виробничих робітників тощо.

Непрямими вважають витрати, які пов’язані з виробництвом декількох видів продукції (робіт, послуг) і тому мають бути відповідним чином розподілені за допомогою спеціальних методів.

До непрямих належать загальновиробничі витрати. Їх спочатку акумулюють на збірно-розподільчому рахунку 91 «Загальновиробничі витрати», а потім включають до собівартості конкретних виробів за допомогою спеціальних розрахунків. При цьому базу розподілу обирають з урахуванням особливостей організації та технології виробництва. Її потрібно обов’язково зазначити в наказі про облікову політику.

Зауважте: установлена база не повинна змінюватися протягом усього фінансового року. Детальніше про вибір бази розподілу та безпосередньо про процедуру розподілу загальновиробничих витрат ви можете прочитати в розділі 8 на с. 67.

Майте на увазі, що поділ витрат на прямі та непрямі має умовний характер. Одні й ті ж види витрат для одного підприємства можуть бути прямими, а для іншого — непрямими. Тут усе залежить від особливостей технологічного процесу та організації виробництва.

Наприклад, у галузях добувної промисловості, на підприємствах, що виробляють електричну та теплову енергію, усі витрати на виробництво прямі. У тих же галузях промисловості, у яких з початкової сировини і в одному технологічному процесі виробляють декілька видів продукції (наприклад, нафтопереробна промисловість), навіть витрати сировини та основних матеріалів вимагають непрямого розподілу.

Адже часто основні витрати виходячи з конкретних умов доводиться розподіляти непрямим шляхом, а деякі накладні витрати відносити на собівартість продукції за прямою ознакою.

Класифікація за ступенем впливу обсягу виробництва на рівень витрат. За цією класифікацією виокремлюють два види витрат: змінні та постійні.

Змінними вважають витрати, абсолютна величина яких змінюється (зростає або знижується) залежно від зміни обсягу виробництва. Яскравим прикладом таких витрат є витрати сировини та матеріалів. Так, збільшення обсягів виробництва підприємства вимагає збільшення кількості сировини та матеріалів, що використовуються в цьому виробництві. А отже, зростають і витрати на них. І навпаки — при зменшенні обсягів виробництва зменшується і витрачання сировини та матеріалів. У таку залежність потрапляють також витрати технологічного палива та енергії, відрядна оплата праці виробничих робітників, єдиний внесок на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — ЄСВ), що нараховується на неї, тощо.

Але зауважте: збільшення витрат не завжди буде пропорційним збільшенню обсягу виробництва. Те саме стосується й взаємозалежності зменшення витрат від зменшення обсягу виробництва. Так, частина змінних витрат може зростати в меншій мірі, ніж обсяг виробництва, оскільки зі збільшенням обсягу виробництва створюються сприятливі умови для кращого використання основних засобів, палива, матеріалів, підвищення продуктивності праці, зниження матеріаломісткості продукції тощо. У зв’язку із цим цю групу витрат правильніше вважати умовно-змінною.

Типовими представниками постійних витрат є витрати на утримання апарату управління цехами, амортизаційні відрахування (за винятком випадку, коли амортизація розраховується виробничим методом), витрати на опалення та освітлення приміщень тощо.

Зазначимо, що в деяких випадках зі зростанням випуску продукції (робіт, послуг) ці витрати можуть дещо зрости. Але оскільки це збільшення зазвичай незначне, на нього можна заплющити очі й умовно вважати такі витрати постійними.

При зростанні виробництва постійні витрати є важливим фактором зниження собівартості. Як ми сказали раніше, вони залишаються відносно незмінними за абсолютною величиною, відповідно їх величина при зростанні випуску зменшується у розрахунку на одиницю продукції (робіт, послуг).

Змінні ж витрати в загальному випадку зростають у прямій залежності від збільшення обсягів виробництва, але розраховані на одиницю продукції (робіт, послуг) є постійною величиною.

Класифікація за відношенням до собівартості продукції (робіт, послуг). За цією ознакою виокремлюють витрати на продукцію і витрати періоду. Розглянемо, що являє собою кожен із цих видів витрат.

Витратами на продукцію є витрати, що пов’язані з виробництвом продукції (робіт, послуг) і складають її собівартість згідно з нормами П(С)БО 16. Складові виробничої собівартості ви можете побачити на рис. 3.1 (див. с. 11).

У свою чергу, витрати періоду не включаються до виробничої собівартості та є витратами того періоду, у якому вони були понесені. Такими витратами є витрати на управління підприємством (адміністративні), на збут продукції та інші операційні витрати, а також нерозподілені постійні загальновиробничі витрати та наднормативні виробничі витрати.

Класифікація за доцільністю витрачання. Тут витрати підрозділяють на ефективні та неефективні.

Ефективні — це продуктивні витрати, передбачені технологією та організацією виробництва.

Неефективні ж витрати — це витрати непродуктивного характеру, у результаті яких не будуть отримані доходи, оскільки не буде вироблено продукт. Такі витрати необов’язкові і виникають у результаті певних недоліків організації виробництва, порушення технології тощо. До них належать втрати від браку, простоїв, нестачі і втрати від псування товарно-матеріальних цінностей тощо (див. підрозділ 7.5 на с. 54).

Виокремлення неефективних витрат потрібне для того, щоб не допустити проникнення втрат у планування та нормування, а наднормативних витрат — до виробничої собівартості.

Класифікація за єдністю складу витрат. Ця класифікація передбачає виокремлення двох видів витрат: одноелементних і комплексних.

Одноелементні витрати є однорідними за економічним змістом, тобто складаються з одного елемента витрат. Приклади: витрати сировини та матеріалів, заробітна плата, витрати палива, енергії тощо.

А ось комплексні витрати такою однорідністю не відзначаються.

Такими витратами, зокрема, є загальновиробничі витрати, до складу яких входять заробітна плата цехового персоналу, матеріали, використані на господарські потреби цеху, амортизація будівлі цеху тощо.

Класифікація за часом виникнення. Залежно від часу виникнення та віднесення на собівартість продукції (робіт, послуг) витрати поділяють на поточні витрати, витрати майбутніх періодів і майбутні витрати.

Поточні витрати — це витрати на виробництво поточного звітного періоду, які мають бути включені до собівартості продукції (робіт, послуг), виготовленої протягом цього звітного періоду.

Витратами майбутніх періодів є витрати, що понесені в поточному звітному періоді, але підлягають включенню до складу собівартості продукції (робіт, послуг), яка випускатиметься в наступних звітних періодах. Типовими представниками таких витрат є авансові платежі з орендної плати, з передплати періодичних видань тощо.

Майбутні витрати — це витрати, які в поточному звітному періоді ще не здійснені, але для правильного формування фактичної собівартості продукції (робіт, послуг) підлягають включенню до витрат виробництва за поточний звітний період у плановому розмірі. Тобто це свого роду «дзеркальне відображення» витрат майбутніх періодів. Яскравий приклад майбутніх витрат — забезпечення на оплату відпусток.

Такий поділ витрат здійснюють для найбільш повного і рівномірного відображення в собівартості всіх витрат.

Класифікація за можливістю здійснення контролю за витратами. Тут виокремлюють контрольовані та неконтрольовані витрати.

Контрольовані витрати можуть контролюватися працівниками підприємства. Витрати, які не піддаються такому контролю, вважаються неконтрольованими.

Класифікація за економічним змістом. За цією ознакою витрати групують за економічними елементами (що і скільки витрачено на виробництво) та за статтями калькуляції (на що понесені витрати).

Групування витрат за елементами показує, скільки здійснено тих чи інших видів витрат (матеріальних, грошових) загалом по підприємству за певний період часу без розподілу їх на окремі види продукції та інші загальновиробничі потреби. При цьому не має значення, де вони виникли і на виробництво якого конкретного виробу використані.

А ось класифікація витрат за статтями калькуляції розкриває цільове призначення витрат та їх зв’язок з технологічним процесом.

Про класифікацію витрат за економічним змістом поговоримо детальніше в підрозділах 4.2 та 4.3.

4.2. Групування витрат за економічними елементами

Групування витрат за економічними елементами дозволяє проаналізувати, що витрачено за поточний звітний період. Воно є базою для планування обігових коштів підпри- ємства.

Під економічним елементом розуміють первинний однорідний вид витрат на виробництво, який на рівні підприємства неможливо розкласти на складові частини. Пункт 21 П(С)БО 16 виокремлює 5 економічних елементів:

— матеріальні затрати;

— витрати на оплату праці;

— відрахування на соціальні заходи;

— амортизація;

— інші операційні витрати.

«Препаруємо» ці елементи в табл. 4.2, акцентуючи увагу на витратах, що виникають під час виробництва продукції (робіт, послуг).

Таблиця 4.2. Групування витрат за економічними елементами

Таким є групування витрат за економічними елементами. Воно, безумовно, потрібне і важливе, але все-таки не дає відповідей на такі важливі запитання:

— які цілі та призначення понесених витрат;

— чи є ті чи інші витрати доцільними;

— який зв’язок між витратами та отриманими результатами;

— який взаємозв’язок витрат з обсягом виробництва?

Крім того, зазначена класифікація не дозволяє здійснити контроль та аналіз витрат за цільовим призначенням у процесі виробництва, обчислити собівартість окремих видів продукції, встановити обсяг витрат конкретних структурних підрозділів підприємства.

У зв’язку із цим виникає необхідність групувати витрати на виробництво ще й за статтями калькуляції, за якими обчислюється собівартість продукції. Про статті калькуляції ми й поговоримо.

4.3. Групування витрат за статтями калькуляції

Калькуляційною статтею слід вважати певний вид витрат, що становлять собівартість як окремих видів, так і всієї продукції загалом. Групування витрат за статтями калькуляції є основою для розрахунку собівартості готових виробів, напівфабрикатів, окремих технологічних вузлів і деталей, а також для обчислення витрат за місцями їх виникнення (цехами, дільницями тощо).

Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) підприємство встановлює самостійно з урахуванням своєї галузевої належності, продукції, що випускається, технологічного процесу та методу планування витрат на підприємстві. Свій вибір підприємство повинно відобразити в наказі про облікову політику.

Основні статті калькуляції показано на рис. 4.1 (див. с. 21).

* Виокремлення ТЗВ в окрему калькуляційну статтю можливе в тому випадку, якщо для їх обліку застосовують окремий субрахунок та їх величина значна.

** Віднімаються при розрахунку собівартості.

*** Можливе об’єднання статей «Основна заробітна плата виробничих робітників» і «Додаткова заробітна плата виробничих робітників» в одну — «Заробітна плата виробничих робітників».

**** Підприємства можуть об’єднати наведені статті в одну — «Загальновиробничі витрати» або, навпаки, доповнити калькуляцію іншими статтями.

Зазначимо, що на рис. 4.1 наведені можливі статті калькуляції. Водночас залежно від особливостей техніки, технології та організації виробництва, а також питомої ваги окремих видів витрат у собівартості продукції (робіт, послуг) підприємства можуть:

— об’єднувати деякі з наведених статей калькуляції в одну;

— виділяти з однієї типової статті декілька статей калькуляції.

Зауважте також, що підприємства, які використовують напівфабрикатний варіант калькулювання собівартості, можуть виділити напівфабрикати власного виробництва в однойменну статтю (див. с. 22).

На кожній статті калькуляції зупинимося детальніше.

Сировина та матеріали. Сюди потрапляє вартість:

— сировини та матеріалів, які входять до складу продукції (робіт, послуг), що виробляється, утворюючи її основу, або є необхідними компонентами для її виготовлення;

— допоміжних матеріалів, що використовуються для технологічних цілей;

— покупних матеріалів, що використовуються в процесі виробництва продукції (виконання робіт, надання послуг) для забезпечення нормального технологічного процесу та пакування продукції*****;

***** Якщо пакування згідно з техпроцесом виготовлення продукції здійснюється під час виробництва (у виробничих цехах) до здавання на склад готової продукції.

— МШП, які використовуються в процесі виготовлення продукції (виконання робіт, надання послуг).

Витрати допоміжних матеріалів, що використовуються при виготовленні продукції (робіт, послуг) і для забезпечення виробничого процесу, обліковують загалом так само, як і основних. Проте якщо безпосереднє віднесення їх до собівартості конкретних видів продукції ускладнено, вартість використаних допоміжних матеріалів розподіляють непрямим шляхом у такому порядку (див. рис. 4.2):

* Кошторисні ставки періодично переглядають відповідно до зміни норм витрат матеріалів або цін.

Зверніть увагу: допускається не встановлювати кошторисні ставки допоміжних матеріалів на одиницю продукції (робіт, послуг), а відносити на собівартість їх фактичні витрати пропорційно витратам за нормою.

Вартість МШП, використаних під час виробництва, списують до складу витрат виробництва в момент їх передачі в експлуатацію.

Напівфабрикати власного виробництва. Як ми вже говорили, підприємства, що використовують напівфабрикатний варіант калькулювання собівартості продукції (наприклад, підприємства машинобудівної, металургійної, суднобудівної, хімічної, нафтохімічної промисловості), із загальної статті «Сировина та матеріали» можуть виділяти статтю «Напівфабрикати власного виробництва».

Напівфабрикати власного виробництва — це продукти, одержані в окремих цехах, переділах, які ще не пройшли всіх установлених технологічним процесом операцій і підлягають доробленню в наступних цехах (переділах) цього ж підприємства або укомплектуванню у вироби.

Зауважте:

Як приклад тут можна навести інструменти загального призначення, електроди тощо. Їх оприбутковують на відповідний балансовий рахунок запасів і в подальшому обліку вони не відрізняються від покупних.

Підприємства, що застосовують у плануванні та обліку собівартості продукції цю статтю калькуляції, складають планові та звітні калькуляції на напівфабрикати власного виробництва в постатейному розрізі.

Майте на увазі: незалежно від того, який варіант обліку витрат і калькулювання собівартості застосовує підприємство (безнапівфабрикатний чи напівфабрикатний), собівартість напівфабрикатів власного виробництва повинна повністю ввійти до собівартості тих виробів, при виготовленні яких вони були спожиті.

Покупні напівфабрикати та комплектуючі вироби, роботи і послуги виробничого характеру сторонніх підприємств та організацій. Нагадаємо: покупні напівфабрикати — це вироби, виготовлені іншими підприємствами і призначені для виробництва певних видів продукції.

До цієї статті калькуляції включають вартість:

— придбаних готових комплектуючих виробів та напівфабрикатів, що потребують витрат праці з їх обробки та складання при укомплектуванні продукції, яка випускається;

— заготовок і деталей, придбаних у чорновому або обробленому вигляді;

— послуг виробничого характеру, наданих іншими підприємствами (з часткової обробки сировини, матеріалів, напівфабрикатів, виробів тощо), якщо вони можуть бути прямо (безпосередньо) віднесені на собівартість окремих видів продукції (робіт, послуг).

Зверніть увагу: тут не відображають вартість комплектуючих виробів, що не потребують обробки та монтажу на підприємстві.

Вартість покупних комплектуючих виробів, напівфабрикатів, робіт і послуг виробничого характеру включають безпосередньо до собівартості окремих виробів (групи виробів) та замовлень прямим шляхом.

Паливо й енергія на технологічні цілі. У цій статті калькуляції своє місце знаходить вартість усіх видів палива та енергії (як таких, що отримуються зі сторони, так і таких, що виробляються самим підприємством), які безпосередньо витрачаються в технологічному процесі виробництва продукції (при виконанні робіт, наданні послуг).

В енергоємних виробництвах витрати на енергію доцільно виділити в окрему статтю калькуляції «Енергія на технологічні цілі».

Залежно від напряму їх використання витрати палива та енергії на технологічні цілі включають до собівартості продукції (робіт, послуг) таким чином:

— прямо за фактичною собівартістю палива та енергії на підставі показань контрольно-вимірювальних приладів — якщо вони спожиті при виготовленні певних видів виробів;

— непрямо — якщо паливо та енергія використані для виробництва різних виробів.

Відсутні контрольно-вимірювальні прилади? У такому разі вартість палива та енергії для технологічних цілей відносьте на собівартість окремих виробів пропорційно кошторисним ставкам у порядку, передбаченому для допоміжних матеріалів (див. с. 22).

Енергія, що використовується на технологічні цілі, може бути власною (тобто вироблятися в енергетичних цехах підприємства) і покупною.

Витрати на вироблення власної енергії, а також на трансформацію та передачу придбаної енергії до місця її споживання включають до собівартості продукції (робіт, послуг) цих підприємств за фактичною виробничою собівартістю такої енергії. Виняток — випадки, коли виробництво енергії планується у складі продукції, що реалізується, і коли вона відпускається за встановленими тарифами.

Витрати на покупну енергію складаються з витрат на її оплату за встановленими тарифами.

Зверніть увагу: витрати палива та енергії на опалення виробничих приміщень, внутрішнє і зовнішнє освітлення та інші виробничі потреби включають до складу загальновиробничих витрат.

Транспортно-заготівельні витрати. Ця стаття калькуляції включає витрати на придбання та доставку на підприємство сировини й матеріалів (основних і допоміжних), покупних виробів, напівфабрикатів, палива та МШП. Причому ТЗВ виокремлюють у самостійну статтю лише тоді, коли для їх обліку застосовують окремий субрахунок та їх питома вага у вартості сировини, матеріалів та покупних напівфабрикатів є достатньо великою.

ТЗВ списують на собівартість продукції (робіт, послуг) і розподіляють за видами виробів одночасно й пропорційно списанню вартості витрачених на виробництво матеріальних цінностей*.

* Порядок списання ТЗВ наведено на с. 44. Крім того, з особливостями розподілу ТЗВ ви можете ознайомитися в спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 50, с. 81.

Зворотні відходи. Ця стаття калькуляції включає вартість зворотних відходів, яку віднімають із загальної суми матеріальних витрат, віднесеної на собівартість продукції (робіт, послуг). Детальніше облік зворотних відходів наведено на с. 46.

Супутня продукція. До цієї статті калькуляції відносять вартість супутньої продукції, яка отримана одночасно з основним (цільовим) продуктом у єдиному технологічному процесі. Така продукція за якістю відповідає встановленим стандартам або технічним умовам, приймається відділом технічного контролю і призначається для подальшої переробки на підприємстві або відпуску стороннім суб’єктам господарювання (п. 428 Методрекомендацій № 373).

Перелік супутньої продукції в окремих галузях промисловості можна знайти в додатку 4 до Методрекомендацій № 373.

Зауважте: супутня продукція самостійно не калькулюється. Вона може оцінюватися за (п. 11 П(С)БО 16):

— справедливою вартістю — у разі реалізації такої продукції стороннім покупцям;

— ціною можливого використання — якщо така продукція використовується на самому підприємстві. При цьому ціну можливого використання можна визначати як різницю між ціною матеріалу, що замінюється супутнім продуктом, і сумою додаткових витрат, пов’язаних з підготовкою його до використання.

Зазначимо також, що п. 431 Методрекомендацій № 373 допускає оцінку супутньої продукції за плановою (нормативною) собівартістю аналогічного продукту.

Майте на увазі: обраний метод оцінки потрібно зафіксувати в наказі про облікову політику підприємства.

Вартість супутньої продукції (визначену залежно від напряму її використання) віднімають із собівартості основного продукту.

При калькулюванні продуктів, отриманих у комплексних виробництвах, вартість супутньої продукції виключають з підсумкової собівартості виробництва всього комплексу продуктів, а величину витрат, що залишилася після цього, вважають витратами на основний (цільовий) продукт.

Основна заробітна плата виробничих робітників. За цією статтею калькуляції планують та обліковують основну заробітну плату:

— виробничих робітників;

— фахівців (інженерно-технічних працівників), безпосередньо пов’язаних з виготовленням (виробленням) продукції (робіт, послуг).

Таку заробітну плату розраховують відповідно до прийнятих на підприємстві систем оплати праці у вигляді тарифних ставок (окладів) та відрядних розцінок для робітників-відрядників.

У загальному випадку основну заробітну плату виробничих робітників прямо включають до собівартості відповідних видів продукції (груп однорідних видів продукції) на підставі первинних документів (нарядів, змінних рапортів про виробіток, маршрутних листів тощо**).

** На таких документах обов’язково має бути зазначений номер виробу або замовлення.

Проте бувають випадки, коли пряме віднесення основної заробітної плати виробничих робітників на собівартість окремих видів продукції (робіт, послуг) ускладнене. У цьому випадку витрати на виплату «виробничої» заробітної плати розподіляють на одиницю продукції (виріб, замовлення, машинокомплект тощо) непрямо. Таку зарплату включають до собівартості окремих видів продукції (робіт, послуг) та НЗВ пропорційно кошторисним ставкам, розрахованим виходячи з обсягу виробництва, переліку робочих місць і норм обслуговування. Причому, що важливо, ці ставки потрібно переглядати при зміні обсягу виробництва, технології, тарифних ставок тощо.

Якщо мають місце доплати до чинних норм та розцінок, а також виплати за операції, не передбачені технологічним процесом, вони розцінюються як наднормативні витрати. А їх, як ви пам’ятаєте, не включають до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг).

Також зверніть увагу: заробітна плата робітників, зайнятих обслуговуванням виробничого устаткування або загальновиробничими роботами, включається до статей «Витрати на утримання та експлуатацію устаткування» і «Загальновиробничі витрати» відповідно.

Додаткова заробітна плата виробничих робітників. До цієї статті калькуляції відносять виплати, передбачені законодавством про працю та колективним договором за роботу понад установлені норми, за трудові досягнення і винахідництво, за особливі умови праці. Вона включає надбавки, доплати, гарантійні та компенсаційні виплати, передбачені законодавством, премії, пов’язані з виконанням виробничих завдань і функцій.

Порядок включення таких виплат до собівартості продукції (робіт, послуг) такий же, як і у випадку з основною зарплатою. Тобто додаткову заробітну плату робітників, зайнятих виробництвом певної продукції (робіт, послуг), безпосередньо включають до собівартості окремих видів (груп однорідних видів) продукції (робіт, послуг). Якщо ж таке пряме віднесення ускладнене, «виробничу» додаткову зарплату включають до собівартості на основі кошторисної ставки цих витрат, розрахованих на одиницю продукції (робіт, послуг). Такий розрахунок здійснюють виходячи з обсягу виробництва, переліку робочих місць і норм обслуговування.

А ось витрати на виплату інших заохочувальних і компенсаційних виплат, що мають одноразовий характер, компенсаційних та інших виплат, не передбачених актами чинного законодавства, або в розмірі, що перевищує законодавчо встановлені норми, відносять до наднормативних витрат і не включають до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг).

Відрахування на соціальне страхування. У статті калькуляції «Відрахування на соціальне страхування» відображають нарахований ЄСВ на суми основної та додаткової заробітної плати виробничих робітників у розмірах, установлених законодавством.

Зазначимо, що додаткова заробітна плата виробничих робітників і відрахування на соціальне страхування з їх заробітної плати можуть бути розподілені між видами продукції (робіт, послуг) пропорційно основній заробітній платі таких робітників.

Витрати на утримання та експлуатацію устаткування. Тут показують витрати, пов’язані з роботою технологічного устаткування цехів. Це можуть бути:

— витрати на утримання, амортизацію, ремонт і експлуатацію виробничого та підйомно-транспортного устаткування, цехового транспорту;

— витрати на відновлення інструментів, приладів і пристосувань зі складу основних засобів та інших необоротних матеріальних активів;

— суми сплачених платежів за користування нематеріальними активами;

— орендні платежі за отримані в оренду основні засоби виробничого призначення тощо.

Сюди включаються також витрати на оплату праці працівників, зайнятих обслуговуванням і ремонтом виробничого устаткування.

Не потраплять до складу цієї статті витрати, не пов’язані з роботою устаткування. Зокрема, не місце тут витратам на допоміжні матеріали для технологічних цілей, що відносяться до статті «Сировина та матеріали», на заробітну плату виробничих робітників, робота яких оплачується почасово, тощо.

Номенклатуру статей витрат на утримання та експлуатацію устаткування можна побачити в додатку 1 до Методрекомендацій № 373 (ср. ).

Зауважте: витрати на утримання та експлуатацію устаткування кожного цеху повинні відноситися тільки на ті види продукції, які виготовляє цей цех. Якщо підприємство має безцехову структуру управління і пряме віднесення витрат з обслуговування та експлуатації устаткування до складу собівартості продукції, що виготовляється, неможливе або ускладнене, такі витрати планують та обліковують загалом по підприємству.

Тепер розповімо про правила розподілу цих витрат.

У загальному випадку такі витрати розподіляють за видами продукції (робіт, послуг) за прямою ознакою на підставі обраної бази розподілу або пропорційно кошторисним ставкам.

Обрали перший варіант? Тоді за базу розподілу ви можете взяти, наприклад, заробітну плату, години роботи, обсяг діяльності, суму прямих витрат тощо.

При цьому обрану базу потрібно зазначити в наказі про облікову політику.

У цехах допоміжного виробництва, що випускають однорідну продукцію (роботи, послуги) з приблизно однаковим ступенем механізації її виробництва, розподіл витрат на утримання та експлуатацію устаткування між окремими замовленнями та видами робіт доцільно здійснювати пропорційно основній заробітній платі виробничих робітників. На практиці зазвичай таку ж базу розподілу застосовують і щодо витрат на утримання та експлуатацію устаткування цехів основного виробництва.

Але можна піти й іншим шляхом — розподіляти витрати на утримання та експлуатацію устаткування виходячи з величини цих витрат за годину роботи обладнання і тривалості його роботи* при виготовленні одиниці відповідного виду продукції. Для такого розподілу визначають кошторисні (нормативні) ставки, що розраховуються на основі даних про кількість машино-годин.

* З урахуванням вартості, складності, потужності та інших характеристик обладнання.

Але майте на увазі, що цей спосіб розподілу достатньо копіткий, оскільки вимагає організації обліку витрат на утримання та експлуатацію устаткування не загалом по цеху, а за окремими машинами, верстатами, агрегатами і групами устаткування. Крім того, потрібен облік часу, витраченого обладнанням на виготовлення тієї чи іншої деталі або виробу. Утім, рішення про доцільність такого способу розподілу — за підприємством.

Якщо витрати на утримання та експлуатацію устаткування неможливо розподілити між окремими видами продукції (робіт, послуг) за прямою ознакою або вони не виділені в окрему калькуляційну статтю, їх включають до складу загальновиробничих витрат. Такі витрати поділяють на постійні та змінні і надалі розподіляють між окремими видами продукції (робіт, послуг) в установленому порядку (див. підрозділ 8.2 на с. 71).

Загальновиробничі витрати. До цієї статті калькуляції включають змінні та постійні розподілені загальновиробничі витрати. Номенклатура статей загальновиробничих витрат регламентована п. 15 П(С)БО 16 (ви з нею можете ознайомитися в табл. 8.1 на с. 67).

Загальновиробничі витрати і витрати на утримання та експлуатацію устаткування підприємства загалом є сумою відповідних витрат цехів основного виробництва. А ось загальновиробничі витрати допоміжних цехів включають до собівартості продукції підприємства через собівартість робіт і послуг, які виконуються допоміжними цехами для основного виробництва.

Зауважте: загальновиробничі витрати кожного цеху включають до собівартості продукції, що виробляється тільки цим цехом (у тому числі до собівартості робіт (послуг), що виконуються для інших цехів або непромислових господарств). Проте на невеликих підприємствах, а також при безцеховій структурі управління загальновиробничі витрати можуть розподіляти по підприємству загалом.

Втрати внаслідок технічно неминучого браку. Такі витрати як виняток виділяють в окрему статтю калькуляції і включають до собівартості того виду продукції, за яким виявлено брак, тільки в окремих виробництвах.

У цій статті калькуляції показують:

— вартість остаточно забракованої** з технологічних причин продукції (виробів, напівфабрикатів);

** Детальніше втрати від браку у виробництві розглянуті на с. 54.

— витрати на виправлення технічно неминучого браку;

— технологічні втрати.

Зверніть увагу: втрати від остаточно забракованої продукції зменшуються на її справедливу вартість, якщо такі запаси призначені для продажу, або на вартість її можливого використання при споживанні на самому підприємстві (п. 14 П(С)БО 16, п. 2.13 Методрекомендацій № 2).

В індивідуальних і дрібносерійних виробництвах втрати від браку можуть бути віднесені на собівартість НЗВ за умови, що ці втрати належать до конкретного замовлення, виконання якого ще не закінчено.

Якщо на підприємстві втрати від браку не виділяють в окрему статтю калькуляції, їх обліковують у складі загальновиробничих витрат.

Інші виробничі витрати. До цієї статті калькуляції включають інші виробничі витрати, які не потрапили до жодної із зазначених вище статей витрат. Сюди, зокрема, належать витрати, пов’язані з епізодичними та періодичними випробуваннями виробів, деталей, вузлів з метою перевірки їх якості та відповідності вимогам установлених стандартів або технічних умов.

Інші виробничі витрати включають до собівартості відповідних видів продукції прямим шляхом. Якщо ж пряме включення неможливе, витрати розподіляють між окремими виробами пропорційно їх виробничій собівартості (без інших виробничих витрат).