Якщо в інтегрованій картці (ІК) платника є переплата, вона може бути спрямована на сплату грошових зобов’язань або погашення податкового боргу:
— з відповідного платежу в автоматичному режимі без заяви платника (129.04 БЗ);
— у рахунок інших платежів до відповідних бюджетів на підставі заяви платника згідно з п. 43.3 і п.п. «б» п. 87.1 ПКУ*.
* Детальніше про порядок повернення зайвих коштів див. матеріал «Повернення коштів з бюджету» цього номера журналу.
По суті і дивідендний аванс, і податок на репатріацію є різновидом податку на прибуток. Так можливо чи ні здійснювати між ними взаємозаліки і як?
Дивідендний аванс
Дивідендний аванс (чи авансовий внесок) є невід’ємною частиною податку на прибуток (п.п. 57.11.5 ПКУ) з тією лише різницею, що розраховується і сплачується він у визначеному порядку. За загальним правилом дивідендний аванс сплачується платником податку на прибуток** до/або одночасно з виплатою дивідендів учасникам-юрособам, у тому числі юрособам-нерезидентам (абз. 3 п.п. 57.11.2, п. 136.1 ПКУ). Винятки наведені в п.п. 57.11.3 ПКУ.
** Єдиноподатники при виплаті дивідендів авансовий внесок не нараховують і не сплачують (п.п. 57.11.2 ПКУ) незалежно від того, за який період виплачуються дивіденди.
Суму авансового внеску нараховують «зверху» (ставка 18 %) на суми перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об’єкта оподаткування за відповідний податковий (звітний) рік, за результатами якого виплачуються дивіденди.
Переплата податку на прибуток. Незважаючи на те, що авансовий внесок, по суті, той же податок на прибуток, фіскали категорично проти заліку переплати з податку на прибуток в рахунок сплати дивідендного авансу (102.21 БЗ). Пояснюють вони це різними кодами видів сплати, що зазначаються в призначенні платежу. Так, при заповненні розрахункових документів у полі «Призначення платежу» потрібно зазначати коди видів сплати (див. наказ Мінфіну від 24.07.2015 р. № 666). І хоча перераховують авансовий внесок на той же рахунок, що й податок на прибуток, роблять це під різними кодами видів сплати. Код 101 проставляють для податку на прибуток, код 125 — для дивідендних авансів. Проте, вважаємо, цей момент не може бути перешкодою проведення заліку.
По-перше, для авансового внеску відсутній окремий код за Класифікацією доходів бюджету, затвердженою наказом № 11. Тобто його платять за рахунками податку на прибуток — а саме, за кодом бюджетної класифікації «11021000 Податок на прибуток приватних підприємств». По-друге, жодної прямої заборони на зарахування переплати з податку на прибуток у рахунок дивідендного авансу п. 87.1 і п. 57.1 ПКУ не містять. А суди навіть у часи, коли були різні рахунки для сплати авансового внеску і податку на прибуток, зазначали, що наведені платежі є грошовими зобов’язаннями з одного і того ж податку, а тому сплата авансового внеску за рахунок існуючої переплати з податку на прибуток повинна відбуватися автоматично (постанова Київського окружного адмінсуду від 24.11.2016 р. у справі № 810/3261/16).
Переплата авансового внеску. Сума заздалегідь сплаченого авансового внеску підлягає заліку в зменшення нарахованого податку на прибуток, задекларованого в декларації за такий податковий (звітний) період. Причому якщо сума авансового внеску перевищує нарахований податок на прибуток, різниця не згорає, а переноситься в зменшення податку наступних періодів до повного погашення. Зауважте: як сказано в п.п. 57.11.2 ПКУ,
сума сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів не підлягає поверненню платникові податків або зарахуванню в рахунок погашення грошових зобов’язань з інших податків та зборів
Тобто на практиці фіскали можуть під цю заборону підвести все те, що було сплачено під кодом видів сплати «125». Ми ж із цим не згодні.
Вважаємо: не можна повернути або зарахувати тільки авансовий внесок, який був розрахований/сплачений (!) правильно і відображений у додатках АВ і ЗП прибуткової декларації, але завис на особистому рахунку через збитки або нестачі податку на прибуток, щоб його перекрити. Ця сума авансового внеску обліковуватиметься в додатку ЗП прибуткової декларації і чекатиме на появу податку на прибуток.
Наприклад, фактично сплатили 120 грн авансового внеску, а потрібно було сплатити 100 грн. До прибуткової декларації через додатки АВ і ЗП потрапить 100 грн. А 20 грн — це звичайна сума помилково та/або надміру перерахованого авансового внеску, яка в прибуткову декларацію ніколи не попаде. Як наслідок, такі суми ніколи не зіграють у зменшення податку на прибуток, нарахованого за декларацією. По суті, ці кошти не можна вважати дивідендним авансом, адже ні до яких дивідендів вони не прив'язані. Це звичайна переплата, яка, по ідеї, повинна автоматично заліковуватися в рахунок сплати податку на прибуток. Проте, враховуючи позицію фіскалів, без подання заяви на повернення переплати не обійтися.
Тепер розглянемо можливість заліку між податком на репатріацію і податком на прибуток.
Податок на репатріацію
Податок на репатріацію сплачується відразу при виплаті доходу. Ідеться про доходи: (1) які виплачуються саме нерезидентам-юрособам і (2) з джерелом походження з України. Види таких доходів наведені в п.п. 141.4.1 ПКУ.
Фактично, утримуючи податок з доходу нерезидента, резидент* виступає в ролі податкового агента. Усе, що було сплачене понад суму, яка підлягає утриманню з виплачуваного доходу нерезидента, обліковуватиметься як переплата в ІК платника.
* Утримує податок на репатріацію будь-який суб’єкт господарювання, що виплачує доходи юрособам-нерезидентам (п. 137.3 ПКУ), у тому числі неприбуткові організації, єдиноподатники і навіть фізособи (п.п. 133.1.4 ПКУ). Детальніше див. «Податки & бухоблік», 2020, № 9, с. 25 і № 7, с. 36.
Очевидно, що при виплаті доходу нерезидентам у майбутньому переплату з податку на репатріацію автоматом (без заяви) повинні зарахувати в рахунок сплати наступних зобов’язань з такого податку (п.п. «а» п. 87.1 ПКУ). Але за умови, що податок утриманий за ставкою 15 % згідно з п.п. 141.4.2 ПКУ (див. лист ДФСУ від 30.11.2018 р. № 5057/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Якщо ж до виплати були застосовані норми міжнародного договору, то складніше. Тут фіскали, схоже, хочуть застосовувати механізм, прописаний у пп. 103.11 — 103.14 ПКУ. Тобто тоді не обійтися без заяви від нерезидента з підтвердними документами і без перевірки цих документів на предмет відповідності фактичним даним та умовам міжнародного договору (див. 103.18 і 102.16 БЗ).
Що стосується заліку переплати з податку на репатріацію у рахунок сплати податку на прибуток і навпаки, то такий залік здійснити автоматом (без подання заяви) не вийде. Адже податок на репатріацію і податок на прибуток (у тому числі дивідендний аванс) — це різні категорії податків, і в ІК платника ці платежі проводяться окремо, оскільки сплачуються за різними кодами бюджетної класифікації (102.01 БЗ): податок на репатріацію — за кодом 11020500 «Податок на прибуток іноземних юридичних осіб», а податок на прибуток — за кодом 11021000 «Податок на прибуток приватних підприємств».
