Борги не зникають
Той факт, що ФОП ліквідувався, не звільняє його від відповідальності за зобов’язаннями, що виникли, коли він здійснював підприємницьку діяльність. Припинення ФОП (окрім банкрутства) не є підставою для погашення його зобов’язань або визнання заборгованості безнадійною (гл. 50 ЦКУ, п.п. 14.1.11 ПКУ).
Воно і не дивно. Статус підприємця лише свідчить про те, що особа має право здійснювати підприємницьку діяльність, а стороною у цивільному договорі все одно є фізособа. Отже, втративши статус підприємця, фізособа нікуди не зникає, а тому і борги, що нею згенеровані, теж лишаються.
На це вказує і суд (див. постанову ВС від 16.08.2018 р. у справі № 320/9471/15-ц // reyestr.court.gov.ua/Review/75945771). Він стверджує, що після виключення ФОП із ЄДР її зобов’язання за укладеними договорами не припиняються, а залишаються за нею як фізособою, оскільки фізособа не перестає існувати.
Таким чином,
зобов’язання ФОП (як боржника або як кредитора) не припиняються після ліквідації такої особи, а лишаються за фізособою, яка створила ФОП
При цьому фізособа — колишній ФОП відповідає за зобов’язаннями усім своїм майном. І те, що в договірних відносинах мова йшла не про фізособу, а про ФОП, нічого не змінює.
Про те, що зобов’язання ФОП переходять до фізособи, що його створила, стосується не тільки боргів колишнього ФОП перед його кредиторами (наприклад, за поставлену продукцію, яка до ліквідації ФОП не оплачена), а й дебіторської заборгованості клієнтів перед ФОП (наприклад, ФОП до ліквідації відвантажив товар, а клієнт не погасив заборгованість). Тобто після того як ФОП ліквідувався, усі дебітори, які були йому винні, стають дебіторами фізособи, яка створила ФОП. Отже, дебітори ФОП для погашення заборгованості будуть розраховуватися саме з фізособою, що колись була ФОП.
Із тим, що борги лишаються, розібралися. Тепер поговоримо про їх оподаткування у випадку їх погашення.
Дебіторська заборгованість за товари
Найпоширенішим явищем після ліквідації ФОП є отримання фізособою — колишнім ФОП коштів в оплату раніше поставлених товарів чи наданих послуг у межах своєї підприємницької діяльності.
Такі кошти для фізособи, колишнього ФОП, у момент їх отримання є цивільним доходом громадянина. Тобто з них слід утримати ПДФО і ВЗ як із доходів звичайного громадянина.
По суті, це справедливо, оскільки операція з відвантаження товарів чи надання послуг ні в момент передачі товарів чи надання послуг клієнту, ні в момент ліквідації ФОП до оподатковуваного доходу ФОП не потрапила. Усе через те, що для ФОП, як спрощенця, так і загальносистемника, оподаткований дохід виникає за касовим методом, тобто за грошима. А оскільки кошти при постачанні товарів чи наданні послуг, поки фізособа була ФОП, не надходили, то оподатковувати не було чого. Із цим погоджуються і фіскали (103.08 БЗ).
А от коли фізособа — колишній ФОП отримує живі кошти (готівкою чи на рахунок) від боржника як погашення дебіторської заборгованості за відвантажений товар (надану послугу), то вся сума заборгованості підлягає оподаткуванню за загальними правилами для оподаткування доходів громадян.
Отже,
правила оподаткування доходу, отриманого фізособою — колишнім ФОП, залежатимуть від статусу особи-боржника, яка погашає заборгованість
Так, якщо боржником, який платить фізособі — колишньому ФОП за постачання товарів (надання послуг), є:
— податковий агент, тобто юрособа чи ФОП, то саме боржник має утримати з суми боргу і сплатити в бюджет ПДФО (18 %) та ВЗ (1,5 %). Отримувач (колишній ФОП) звільняється від обов’язку сплачувати такі податки (ст. 127 ПКУ) та звітувати за ними. Це підтверджують і податківці (див. лист ДФСУ від 24.05.2017 р. № 353/6/99-99-13-02-03-15/ІПК та БЗ 103.08);
— не податковий агент, тобто інша фізособа-громадянин, іноземець тощо, то сплачувати податки з такого доходу буде уже отримувач коштів (колишній ФОП). Йому слід за результатами року, у якому отримано кошти, подати декларацію про доходи і майновий стан (подається до 1 травня року, наступного за звітним, — п.п. 49.18.4 ПКУ) і сплатити ПДФО і ВЗ з усієї суми отриманих коштів у погашення заборгованості.
Повернення авансу
Коли мова йде про повернення фізособі — колишньому ФОП від його боржників авансу, який ті отримали в періоді перебування фізособи у статусі підприємця, то такі коштів під оподаткування не потрапляють.
У цьому випадку не йдеться про отримання доходу. Колишньому ФОП просто повертають його ж кошти, які в період перебування ним у статусі підприємця уже були оподатковані.
Отримання товару
Також повз оподаткування у фізособи — колишнього ФОП пройде отримання від постачальника раніше оплаченого фізособою ще в статусі ФОП товару чи надання послуги.
У цьому випадку говорити про те, що фізособа отримала дохід, не можна. Оскільки товар чи послуга були оплачені фізособою, коли вона була ФОП. Тобто фізособа їх отримує не безоплатно.
А те, що оплата відбулася в періоді здійснення фізособою підприємницької діяльності, а товар (послугу чи роботу) отримано уже після того, як ФОП ліквідовано, ролі не відіграє.
Поворотна фіндопомога
У позикодавця. Проблем із оподаткуванням не буде у фізособи (колишнього ФОП) при поверненні їй іншою особою раніше наданої безвідсоткової поворотної фіндопомоги.
Така операція омине оподаткування в позикодавця (колишнього ФОП). Маємо справу з поверненням колишньому ФОП (позикодавцю) назад його коштів від позичальника, які були раніше оподатковані.
У позичальника. За ідеєю, такий же висновок має стосуватися і позичальника фізособи — колишнього ФОП. Тобто оскільки колишній ФОП повертає іншій особі взяті кошти у вигляді поворотної фіндопомоги, то їх також оподатковувати не слід.
При цьому той факт, скільки часу фізособа — колишній ФОП користувалася цими коштами після того, як закрила ФОП, і до дати повернення поворотної фіндопомоги, тут ролі не відіграє.
Водночас фіскали з цього приводу мають свою думку (див. БЗ 101.01.03 // «Податки & бухоблік», 2021, № 55, с. 26). Вони вважають, що коли мова йде про поворотну фіндопомогу, отриману на ЄП, то до неї продовжує (!) застосовуватися 12-місячний строк для визначення доходу і після того, як ФОП ліквідується.
Нагадаємо: щоб поворотна фіндопомога (безвідсоткова позика) не була доходом для ФОП-спрощенця, її слід повернути протягом 12 календарних місяців з дня отримання (п.п. 3 п. 292.11 ПКУ).
Фіскали це правило накладають і на випадок ліквідації ФОП. Вони вважають, якщо 12-місячний строк користування поворотною фіндопомогою припаде на період, коли ФОП вже закриється, то дохід у сумі неповерненої фіндопомоги буде все одно виникати. Але це буде вже не дохід ФОП-спрощенця, а дохід фізособи.
Тобто якщо колишній ФОП після ліквідації не поверне поворотну фіндопомогу до закінчення 12 місяців з дати її отримання, то
фізособа має включити суму такої допомоги до свого доходу і сплатити з неї за результатами року ПДФО і ВЗ
Ці висновки фіскалів неправомірні. Річ у тому, що:
по-перше, у ПКУ немає норми, яка б вказувала на те, що поворотна фіндопомога має оподатковуватися ПДФО чи ВЗ, якщо її фізособа не повернула протягом 12 місяців;
по-друге, жодний нормативно-правовий акт не містить особливих правил оподаткування поворотної фіндопомоги, коли вона була отримана на спрощеній системі, а повертається після анулювання реєстрації ФОП. Правила оподаткування доходів фізосіб-громадян, навіть тих, які раніше були ФОП, мають бути такі ж, як і звичайних фізосіб. А за цими правилами не буде доходу в фізособи, коли поворотна фіндопомога погашається в межах строку позовної давності (див. «Податки & бухоблік» 2021, № 48, с. 37).
Крім того, ніхто не повинен повідомляти фіскалів про те, коли саме фізособа повернула раніше видану їй поворотну фіндопомогу.
Позбуваємося товарів
Також у ФОП, які ліквідуються, виникає багато запитань з приводу товарів, які у них лишилися у залишках після закриття ФОП. А саме їх цікавить, куди можна діти такі товари?
На наш погляд, у ФОП є три варіанти поводження з такими товарами:
1) використати такі товари для своїх особистих цілей. Так, наприклад, якщо у колишнього ФОП лишаються будматеріали, він може їх використати на ремонт своєї оселі. Якщо ж ФОП займався торгівлею підакцизними товарами, тобто алкоголем чи тютюновими виробами, то він може спожити ці товари. Річ у тому, що все майно, яке рахувалося за ФОП, одночасно належало і фізособі, яка створила ФОП;
2) продати залишки товарів. При цьому продавати залишки товарів фізособа буде уже не в статусі підприємця, а в статусі фізособи-громадянина. Тому тут потрібно пам’ятати, що:
— продаж залишків не має бути систематичним (не більше 2 разів на рік). Оскільки в іншому випадку фіскали, які виявлять продаж 3 і більше разів на рік, можуть говорити, що фізособа здійснює систематичний продаж, а така діяльність може бути проведена лише в статусі підприємця;
— доходи, отримані від реалізації залишків таких товарів, будуть оподатковуватися за загальними правилами для оподаткування доходів громадян. Тобто правила оподаткування залежатимуть від того, кому саме буде продавати такі залишки фізособа. Якщо податковому агенту (юрособі чи ФОП), то утримувати ПДФО і ВЗ буде податковий агент, якщо ж іншій фізособі, то оподатковувати дохід буде продавець — колишній ФОП.
При цьому податківці наполягають, що з таких доходів слід утримати ПДФО за ставкою 18 %, а ВЗ за ставкою 1,5 %.
Проблема буде тільки з продажем підакцизних товарів, таких як алкоголь і тютюнові вироби. Щоб ними торгувати, слід мати ліцензію. У фізособи — колишнього ФОП такої ліцензії бути не може. Тому залишки товарів у вигляді алкоголю чи тютюнових виробів фізособі продати легально не вдасться;
3) викинути, утилізувати чи знищити залишки товарів.
Який варіант поводження із лишками товарів після ліквідації вибрати, вирішити має сам колишній ФОП.
