Отримали грант: приклади з життя

Грант на капінвестиції

Бухоблік. Дохід за отриманим цільовим фінансуванням під придбання, будівництво або поліпшення основних засобів (ОЗ) відображають не одразу. Спочатку всю суму отриманого гранта відносять у кредит рахунка 69 «Доходи майбутніх періодів» (Дт 482 — Кт 69). При цьому в кредит рахунка 69 суму гранта списують лише після підтвердження цільової спрямованості фактичного використання виділених коштів. Зазвичай одержувач гранта повинен не лише купити необоротний актив, але й почати експлуатувати його за заданою програмою. Якраз у цей момент він звільняється від зобов’язань з повернення виділених йому коштів і може списати їх із субрахунку 482.

За вимогами п. 18 НП(С)БО 15 від цільового фінансування капітальних інвестицій

При цьому в обліку роблять проводку: Дт 69 — Кт 745. Такий порядок відображення дозволяє збалансувати доходи і витрати підприємства, що виникають.

Водночас цільове фінансування, яке припадає на суму податкового кредиту (ПК) з ПДВ у складі вартості придбаних за рахунок грантів необоротних активів, відразу включають до складу доходів. Пов’язано це з тим, що віднесення ПДВ до складу ПК, по суті, рівнозначно виникненню витрат. Тобто тут спрацьовує норма п. 17 НП(С)БО 15.

Приклад 1. У січні 2021 року на рахунок підприємства гуманітарної сфери надійшов бюджетний грант. За рахунок цільових коштів підприємство придбало обладнання вартістю 240 тис. грн (у тому числі ПДВ — 40 тис. грн).

Бухоблік цих операцій див. у табл. 1.

Таблиця 1. Грант для придбання об’єкта ОЗ

Податок на прибуток. Оскільки підприємство отримало бюджетний грант, то незалежно від його дохідності (будь воно високодохідником або малодохідником) йому належить відкоригувати бухгалтерський фінрезультат на різниці з пп. 140.4.8 і 140.5.16 ПКУ.

На суму включеного до складу бухдоходів звітного періоду бюджетного гранта (Дт 69 — Кт 745) у розмірі 2000 грн показують зменшуючу різницю, а на суму визнаних витрат, понесених за рахунок гранта (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 131), — збільшуюче коригування в тому ж розмірі (2000 грн). Підійдуть, на наш погляд, для цих цілей рядок 3.2.5 і рядок 3.1.12 додатка РІ до прибуткової декларації відповідно.

При цьому високодохідники і малодохідники-добровольці на загальних підставах розраховують різниці, що виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів (ст. 138 ПКУ). На них коригують фінрезультат до оподаткування (див. лист ДФСУ від 29.12.2016 р. № 22758/5/99-99-15-02-02-16).

Збільшуючу різницю на суму нарахованої бухгалтерської амортизації ОЗ (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 131) показують в рядку 1.1.1 додатка РІ до декларації з податку на прибуток. Зменшуюче коригування у розмірі податкової амортизації ОЗ, нарахованої (розрахованої) за звітний період за правилами п. 138.2 ПКУ, наводять в рядку 1.2.1 додатка РІ.

Грант під майбутні витрати

Бухоблік. Коли підприємство спершу отримує цільове фінансування, а потім уже витрачає його на передбачені бюджетною програмою цілі, дохід негайно не визнають. Тобто у момент отримання гранта дохід не виникає.

Якщо уважно поглянути на п. 17 НП(С)БО 15, то за його нормами отримані наперед цільові кошти включають до доходу протягом тих періодів, в яких були понесені витрати (в оригіналі — «зазнані витрати»), пов’язані з виконанням умов такого цільового фінансування. Що таке «зазнані витрати», ніде в національних стандартах не розшифровується. За логікою, це витрати, які вже відбулися, але ще не визнані і не включені до Звіту про фінансові результати. У будь-якому випадку

Проте щоб зафіксувати факт понесення витрат, має сенс витрачені цільові кошти відобразити у складі доходів майбутніх періодів. Знову ж таки перекидаємо грант у кредит рахунка 69, коли виконані умови цільового фінансування, тобто цільові кошти стають власністю підприємства і не підлягають поверненню грантодавачу.

Проводка Дт 482 — Кт 69 цілком можлива вже на етапі оприбуткування придбаних за цільові кошти запасів і навіть у момент перерахування авансу постачальникові товарів/робіт/послуг. Адже кошти отриманого гранта перераховані (використані). Головна умова — обґрунтована впевненість у тому, що умови надання цільового фінансування будуть виконані.

А ось дохід за отриманим грантом (Дт 69 — Кт 718) відображаємо тільки після визнання витрат, на покриття яких отримані цільові кошти: Дт 90, 92, 93, 94. Тобто у той момент, коли витрати потрапили до Звіту про фінансові результати.

Приклад 2. На відкритий у банку рахунок книговидавця на початку 2021 року надійшли цільові кошти у формі гранта в сумі 65 тис. грн.

Бюджетний грант призначений для оплати прямих витрат, безпосередньо пов’язаних з виданням книг державною мовою.

Дохід від продажу виданих книг склав 90 тис. грн, а їх фактична виробнича собівартість — 80 тис. грн (у тому числі прямі витрати — 67 тис. грн).

Таблиця 2. Грант для оплати майбутніх витрат

Податок на прибуток. У цьому випадку книговидавець (незалежно від його високодохідного або малодохідного статусу) повинен показати коригування бухгалтерського фінрезультату на суму бюджетного гранта, встановлені пп. 140.4.8 і 140.5.16 ПКУ.

Хоча за I квартал 2021 року ми подаватимемо прибуткову декларацію за оновленою формою (див. «Податки & бухоблік», 2020, № 102, с. 28), проте в ній відсутні свої рядки для бюджетногрантових різниць. Тому доведеться задіяти для цього будь-які зручні збільшуючі і зменшуючі рядки розділу 3 «Різниці, які виникають при здійсненні фінансових операцій» додатка РI. Принаймні так радять податківці в Інформаційному листі № 18 (tax.gov.ua/data/material/000/354/449726/InfoList18.pdf).

На наш погляд, не буде помилкою показати:

— зменшуючу різницю на суму включеного до складу бухдоходів звітного періоду бюджетного гранта (Дт 69 — Кт 718) у розмірі 65000 грн за рядком 3.2.5 додатка РІ;

— збільшуючу різницю на суму визнаних витрат, понесених у поточному звітному періоді за рахунок бюджетного гранта (Дт 901 — Кт 26), але не більше за його суму, тобто у рядку 3.1.12 додатка РІ ставимо 65000 грн (хоча фактично прямі витрати складають 67000 грн).

Про факт, що грантові різниці відображені саме в цих рядках додатка РІ до прибуткової декларації, треба:

— проставити відмітку (х) у спецполі декларації (графа «Наявність доповнення»);

— вказати в графі «Зміст доповнення» код рядка додатка РІ, через який вирішили зменшити і збільшити фінрезультат, а також послатися на норму ПКУ, яка вводить нові різниці, а саме — «пп. 140.4.8 і 140.5.16 ПКУ».

Гранти під минулі витрати

Бухоблік. Якщо підприємство спочатку несе витрати, а потім отримує цільові кошти як їх компенсацію, тоді грант визнають дебіторською заборгованістю і відразу включають до доходу (п. 19 НП(С)БО 15). А на дату надходження цільового фінансування на поточний рахунок одержувача погашають дебіторську заборгованість (див. лист Мінфіну від 13.10.2008 р. № 31-34000-20-10/37636).

У цю категорію цільового фінансування потраплять більшість компенсацій, які грантоотримувачу надають постфактум. Тобто вже після того, як він витратив свої кревні.

Приклад 3. За направленням центру зайнятості підприємство прийняло на посаду економіста зареєстрованого безробітного. Оклад працівника — 10 тис. грн.

За договором нарахований на зарплату цього працівника ЄСВ підлягає компенсації. Після отримання від підприємства відповідних документів центр зайнятості перерахував на його банківський рахунок 2200 грн.

Таблиця 3. Грант для компенсації понесених витрат

Податок на прибуток. За такими цільовими надходженнями жодних спеціальних коригувальних різниць ПКУ не передбачає. Їх відображають за правилами бухгалтерського обліку (з урахуванням витрат і доходів за цільовим фінансуванням). Тож у прибутковому обліку високодохідних платників і малодохідників-добровольців за цим видом державних грантів окремі різниці, що коригують фінрезультат, не виникають.

Про те, як сільськогосподарським підприємствам обліковувати отримані з бюджету кошти державної підтримки, читайте в «Податки & бухоблік», 2018, № 38, с. 17.