Виплати підприємцям

11.1. Оформляємо договірні відносини

Фізособа: громадянин чи суб’єкт господарювання?

Особливість роботи з фізособами-підприємцями полягає в тому, що вони наділені одночасно ознаками і звичайних фізосіб (громадян), і суб’єктів господарювання. Адже реєструючись як підприємець, фізособа лише отримує додатковий статус — «суб’єкт господарювання», але при цьому не припиняє бути фізичною особою (громадянином). У результаті в неї виникає два варіанти побудови договірних відносин:

1) як громадянин. У цьому випадку вона виступає в договорі виключно як фізособа без згадки підприємницького статусу. На такий договір поширюються всі правила ЦКУ, що регулюють укладення договорів з фізособами;

2) як суб’єкт господарювання. Тобто в договорі вона виступає як підприємець. При цьому в договорі зазначають реєстраційні дані підприємця (номер і дату запису в ЄДР*). На такий договір поширюються практично всі норми ЦКУ, що регулюють укладення договорів між юридичними особами** (ст. 51 ЦКУ), а також норми ГКУ.

* Тут і далі — Єдиний державний реєстр юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців та громадських формувань.

** Єдиним винятком є припинення діяльності підприємця: навіть після зняття з держреєстрації зобов’язання підприємця не припиняються, а залишаються за ним як за фізичною особою (громадянином).

Якщо в договорі контрагент зазначений як звичайний громадянин без згадки підприємницького статусу, його дохід потрібно оподатковувати як дохід фізособи (громадянина). Якщо ж зазначено, що стороною за договором виступає ФОП, і наведено його реєстраційні дані, то оподаткування виплат зовсім інше. Про нього ми говоритимемо в підрозділі 11.3.

А зараз декілька слів скажемо про те, якими документами оформляються операції з ФОП.

Документальне оформлення операцій з ФОП

Будь-які господарські операції підприємство підтверджує документально. Цього вимагає як бухгалтерський (ч. 1 ст. 9 Закону про бухоблік, пп. 1.2 і 2.1 Положення № 88), так і податковий облік (п. 44.1 ПКУ). Тому, здійснюючи покупки у ФОП, потурбуйтеся про належне документальне підтвердження операцій.

Якщо ви здійснюєте розрахунки з ФОП за товари (послуги) в безготівковій формі***, то документами, що підтверджують оплату, будуть платіжне доручення, виписка банку, банківська квитанція (при внесенні оплати через касу банку).

*** Детальніше про способи розрахунків з ФОП див. у підрозділі 11.2.

Розраховуєтеся з ФОП готівкою з каси підприємства? Тоді оплату підтвердить видатковий касовий ордер з підписом підприємця про отримання грошей.

У свою чергу, постачання самого товару (роботи, послуги) засвідчить товарна (товарно-транспортна) накладна, акт виконаних робіт або наданих послуг.

Свої особливості має документування операцій з ФОП, що здійснюються через підзвітну особу підприємства. У цьому випадку розрахунки здійснюються зазвичай готівковими грошовими коштами або з використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки). Який же документ підтверджуватиме купівлю товарів/послуг та їх оплату?

Якщо підприємець:

— використовує РРО/ПРРО (або КОРО з РК*), підтвердним документом буде фіскальний касовий чек або розрахункова квитанція (спрощена розрахункова квитанція);

* Тут і далі — Книга обліку розрахункових операцій і розрахункова книжка відповідно.

— не використовує РРО/ПРРО і РК, то розрахунковий документ може оформлятися ним у довільній формі (див. лист ДФСУ від 20.07.2018 р. № 24188/6/99-99-14-05-01-15). На наш погляд, таким документом можуть бути:

1) квитанція. Часто ФОП, оформляючи надходження грошей квитанціями, на догоду податківцям за основу беруть розрахункову квитанцію за формою № РК-1 (додаток 3 до Положення № 13);

2) товарний чек. У роз’ясненні з підкатегорії 109.10 БЗ податківці констатують, що форма товарного чека нині не встановлена і дозволяють ФОП складати його в довільній формі. Проте при цьому вони наполягають, щоб у таких чеках був напис «Товарний чек» і за змістом вони відповідали вимогам п. 2 розд. II Положення № 13, передбаченим для фіскальних касових чеків, за винятком відображення в них фіскального номера РРО/ПРРО та напису «Фіскальний чек». На наш погляд, ця вимога податківців є некоректною. Але якщо не хочете вступати з контролерами в спір, прислухайтеся до їх думки.

А чи можуть підприємці на підтвердження отримання готівки оформляти прибуткові касові ордери? У цьому питанні фіскали категоричні. Зокрема, у консультації з підкатегорії 109.15 БЗ вони стверджують: ФОП касові ордери не складають.

11.2. Способи розрахунків з ФОП

Підприємства можуть здійснювати розрахунки з ФОП як у готівковій, так і в безготівковій формі. Крім того, за окремим винятком, можливі розрахунки за бартером. Розглянемо нюанси кожного варіанта.

Безготівкова оплата

Під безготівковими розрахунками слід розуміти перерахування певної суми коштів з рахунків платників на рахунки одержувачів, а також перерахування банками за дорученням підприємств і фізичних осіб коштів, унесених ними готівкою до каси банку, на рахунки одержувачів (п. 1.4 Інструкції № 22).

Зверніть увагу: фізособам заборонено використовувати для проведення операцій, пов’язаних зі здійсненням підприємницької діяльності, їх «громадянські» рахунки (п. 14 Інструкції № 492)**. Проте на практиці ця заборона часто ігнорується. Поготів, що жодних штрафів за таке порушення не передбачено. Частими є випадки, коли банки пропускають «підприємницькі» платежі на особистий рахунок фізособи.

** Такої ж думки дотримуються і фіскали (див. роз’яснення з підкатегорії 129.06 БЗ).

Але чи має це якесь значення для підприємства-контрагента? Ні. Від того, що дохід ФОП потрапив на його особистий рахунок, він не перестав бути підприємницьким. Тому підстав оподатковувати такі виплати як «громадянський» дохід немає. Головне, щоб ФОП підтвердив свій підприємницький статус***.

*** Детальніше про це див. на с. 71 і 72.

Оплата готівкою

Оплату готівкою підприємцю можна здійснювати двома способами:

1) безпосередньо через касу;

2) через підзвітну особу.

У першому випадку підприємець приходить до каси підприємства й отримує свій дохід за видатковим касовим ордером.

У другому випадку, купуючи товари (роботи, послуги) для потреб підприємства, працівник діє за його дорученням. При цьому зазвичай підприємство фінансує придбання товарів (робіт, послуг) шляхом видачі працівнику під звіт певної суми грошових коштів. Виходить, що фактично працівник виконує цивільно-правові дії від імені і за рахунок підприємства. У зв’язку із цим первинні документи, що підтверджують придбання товарів (робіт, послуг), повинні містити саме реквізити підприємства (якщо це передбачає форма бланка). Водночас додатково можна зазначати прізвище, ім’я та по батькові особи, від якої прийнято грошові кошти. Таким чином, у цьому випадку мають місце відносини між ФОП-продавцем і підприємством-покупцем.

Оскільки підприємство виплачує підприємцю дохід, воно зобов’язане виконати функції податкового агента*. І той факт, що гроші «приніс» працівник підприємства (фізособа, яка не є податковим агентом), тут ролі не відіграє.

* Детальніше про ці функції див. у підрозділі 11.3.

Зовсім інша ситуація складається, якщо працівник, перебуваючи у відрядженні, оплачував підприємцю вартість транспортних послуг або послуг з проживання. У такому разі виконувати функції податкового агента підприємству не потрібно. Адже споживачем зазначених послуг є безпосередньо працівник. Саме він фактично виплатив дохід ФОП, а підприємство всього лише відшкодувало йому витрати на відрядження. Підтримують такий підхід і податківці (див. роз’яснення з підкатегорії 103.25 БЗ). Щоправда, при цьому вони вимагають, щоб відряджений узяв у такого ФОП копію документа, що підтверджує його державну реєстрацію як суб’єкта підприємницької діяльності.

Підприємство, яке здійснює готівкові розрахунки з ФОП, повинно враховувати обмеження, встановлені п. 6 Положення № 148. Так,

При цьому кількість контрагентів, з якими підприємство може здійснювати готівкові розрахунки, протягом дня не обмежується.

Застосовується це обмеження «в обидва боки» — як при отриманні, так і при виплаті готівки. Причому, на думку податківців, «зустрічні потоки» готівки для порівняння з граничною величиною повинні підсумовуватися (див. роз’яснення з підкатегорії 109.13 БЗ**).

** Це роз’яснення стосується розрахунків між суб’єктом господарювання і фізособою, але, вважаємо, податківці наполягатимуть на такому ж підході й для розрахунків між двома суб’єктами господарювання.

Зверніть увагу: 10-тисячне обмеження поширюється на всі види операцій з готівкою. Тобто не має значення, пов’язані розрахунки з реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг) чи з позареалізаційними операціями.

Дотримуватися зазначеної межі обов’язково потрібно й у тому випадку, коли готівкові розрахунки здійснюються через РРО/ПРРО або з використанням РК (див. роз’яснення з підкатегорії 109.13 БЗ).

Але! Якщо через РРО/ПРРО або з використанням РК розрахунки здійснюються за допомогою платіжної картки без зняття при цьому готівки (тобто через платіжний термінал), такі розрахунки вважаються безготівковими (ч. 3 ст. 341 ГКУ). А отже, ці операції не належать до касових у розумінні Положення № 148. Тому «готівкові» обмеження на них не поширюються. Це підтверджують і податківці в консультації з підкатегорії 109.13 БЗ.

А ось здійснюючи оплату за рахунок готівки, отриманої за допомогою електронного платіжного засобу, це обмеження враховувати доведеться.

Також майте на увазі: якщо готівкові розрахунки з ФОП здійснюються через підзвітну особу, діє все те ж 10-тисячне обмеження (а не 50-тисячне, як при розрахунках між суб’єктом господарювання та фізособою). Адже, як ми вже говорили, купуючи для підприємства товари (роботи, послуги) у ФОП за готівку, працівник виступає від імені свого роботодавця, тобто фактично відбуваються розрахунки між двома суб’єктами господарювання. Це підтверджують і податківці в консультації з підкатегорії 109.13 БЗ.

Негрошові розрахунки

В окремих випадках здійснювати розрахунки з ФОП можна в негрошовій формі. Так, саме в окремих випадках. На жаль, негрошові розрахунки дозволені не завжди.

Що стосується підприємців-загальносистемників, то щодо них жодних обмежень немає. З ними можна без проблем здійснювати бартерні операції, якщо є таке бажання.

А ось з ФОП-єдиноподатниками таке не пройде. Для них на негрошові розрахунки встановлена чітка заборона. Так, у п. 291.6 ПКУ сказано, що платники єдиного податку груп 1 — 3 повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій). При цьому до негрошових форм розрахунку належать, зокрема:

— бартер (п.п. 14.1.10 ПКУ) і залік зустрічних грошових вимог;

— отримання в оплату векселя (див. роз’яснення з підкатегорії 107.05 БЗ).

Тобто здійснювати подібні розрахунки з ФОП-єдиноподатниками не можна.

Також податківці часто називають негрошовим розрахунком відступлення права вимоги (див. листи ДФСУ від 25.07.2019 р. № 3469/6/99-99-13-02-03-15/ІПК і ГУ ДПС у Харківській обл. від 02.04.2020 р. № 1376/ІПК/20-40-33-02-10, а також роз’яснення з підкатегорії 107.01.03 БЗ). Хоча раніше траплялися й лояльні роз’яснення із цього приводу (див. листи ГУ ДФС у Запорізькій обл. від 09.10.2018 р. № 4341/ІПК/08-01-12-04-11 та ГУ ДФС у м. Києві від 05.08.2016 р. № 17714/10/26-15-12-04-18). Головною «дозволяючою» умовою при цьому називалося отримання єдиноподатником від нового кредитора грошових коштів (готівкових або безготівкових).

11.3. Оподаткування виплат підприємцям

Працюємо з ФОП-загальносистемником

Купуємо товари. При придбанні товарів у підприємця-загальносистемника суб’єкт господарювання — покупець згідно з п. 177.8 ПКУ не зобов’язаний утримувати з доходу такого підприємця ПДФО. Те саме правило діє й щодо ВЗ (див. роз’яснення з підкатегорії 126.05 БЗ).

Але! Працює це правило тільки в тому випадку, якщо ФОП надав копію документа, що підтверджує його реєстрацію як суб’єкта підприємницької діяльності. Таким документом є витяг або виписка з ЄДР.

Зверніть увагу:

Головне, щоб він просто був зареєстрований як підприємець.

Дохід, виплачений підприємцю, відображають у додатку 4ДФ з ознакою «157». Причому неважливо, зазначено діяльність, за яку ви розрахувалися, в ЄДР щодо вашого контрагента чи її там немає, все одно ознака доходу одна й та ж — «157» (див. роз’яснення з підкатегорії 103.25 БЗ).

Проте якщо ФОП не надав документів, які підтверджують його держреєстрацію, а також якщо в договорі не зазначено підприємницький статус фізособи, потрібно оподатковувати всю виплату як дохід, виплачений звичайній фізособі за ЦПД із зазначенням відповідної ознаки доходу в 4ДФ.

Що стосується ЄСВ, то з операцій купівлі-продажу товарів цей внесок не сплачується в принципі.

Придбаваємо роботи (послуги). Якщо ви замовляєте роботи (послуги) в підприємця-загальносистемника, то з ПДФО і ВЗ усе так само, як і при придбанні товарів (див. вище). Тобто достатньо мати копію документа, що підтверджує підприємницький статус фізособи-підрядника, — і ПДФО з ВЗ можна не утримувати.

Виплачений ФОП дохід зазначають у додатку 4ДФ з ознакою «157».

А ось із ЄСВ цікавіше. У загальному випадку виплати за ЦПД за виконані роботи / надані послуги включаються до бази нарахування ЄСВ (п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464). Водночас зазначена повинність не поширюється на винагороди за ЦПД, укладеними з ФОП.

Але! Тільки в тому випадку, якщо роботи, які виконуються (послуги, що надаються) за таким договором, відповідають видам діяльності, зазначеним у ЄДР (п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону № 2464).

Редакція Інструкції № 449, що була чинною раніше, вимагала підтверджувати вид діяльності ФОП витягом з ЄДР. Зараз чіткої вказівки на конкретний документ у згаданій Інструкції немає. Водночас податківці в консультації з підкатегорії 201.10 БЗ говорять про копію виписки з ЄДР із зазначенням основних видів діяльності партнера.

Зауважимо, що нині у виписці з ЄДР зазначають усі, а не тільки основні види діяльності (див. п.п. 11 п. 1 розд. VII Порядку № 1657/5). Також інформацію про всі види діяльності можна побачити у витягу з ЄДР (якщо заявник вимагав їх зазначити).

У зв’язку із цим, на наш погляд, підтвердити той факт, що роботи, які виконуються (послуги, що надаються), відповідають видам діяльності ФОП, зазначеним у ЄДР, можна як випискою, так і витягом з ЄДР. Причому це може бути і копія паперового витягу, і роздруківка електронного витягу*, й електронна копія електронного витягу.

* Отримати відомості з ЄДР можна, створивши відповідний запит на сайті Мін’юсту (usr.minjust.gov.ua).

Зауважте: якщо ви уклали з підприємцем договір оренди, то ЄСВ нараховувати не доведеться. І жодне підтвердження видів діяльності тут не потрібне. Це пов’язано з тим, що оренда в розумінні ЦКУ не є роботою або послугою (див. консультацію з підкатегорії 201.03 БЗ).

Працюємо з ФОП-єдиноподатником

ПДФО і ВЗ. Оскільки єдиноподатники взагалі не сплачують ПДФО (п.п. 2 п. 297.1 ПКУ), при придбанні в них товарів (робіт, послуг) утримувати цей податок у загальному випадку не потрібно. На це вказує і п.п. 165.1.36 ПКУ. Відповідно до згаданої норми дохід фізособи-підприємця, з якого сплачується єдиний податок, не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такої фізособи.

Та сама картина вимальовується й щодо ВЗ (п.п. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Проте для неутримання ПДФО і ВЗ при виплаті доходу потрібно впевнитися в тому, що одержувач дійсно є підприємцем-єдиноподатником. Як це зробити?

У роз’ясненні з підкатегорії 107.05 БЗ податківці зазначають: документом, що підтверджує факт перебування підприємця на спрощеній системі оподаткування й обрані ним види господарської діяльності, є витяг з Реєстру платників єдиного податку, копія якого у разі потреби надається юридичним особам і підприємцям, з якими має господарські відносини такий спрощенець**.

** Зауважимо, що раніше (до 23.05.2020 р.) податківці вказували на необхідність надання ще й копії документа, що підтверджує держреєстрацію фізособи підприємцем.

Як і у випадку із загальносистемниками, неоподаткування доходу ФОП-єдиноподатника не звільняє підприємство від відображення такого доходу в додатку 4ДФ з ознакою «157».

Скажемо кілька слів про виплату доходів єдиноподатникам за забороненими видами діяльності, встановленими п. 291.5 ПКУ. На щастя, підприємству у зв’язку з виплатою такого доходу підприємцю жодні санкції не загрожують. Відповідати за все доведеться самому єдиноподатнику. Так, згідно з п.п. 4 п. 293.4 ПКУ доходи, отримані від здійснення заборонених видів діяльності, обкладаються в підприємців єдиним податком за підвищеною ставкою 15 %. Оскільки ці суми обкладені єдиним податком, то підстав для включення їх до оподатковуваного доходу й утримання з них ПДФО і ВЗ немає.

Не варто турбуватися про утримання ПДФО та ВЗ і в разі виплати підприємцю-спрощенцю доходів від видів діяльності, не зазначених у Реєстрі платників єдиного податку (див. лист ДФСУ від 02.11.2017 р. № 2490/6/99-99-13-01-01-15/ІПК).

При роботі з єдиноподатниками пам’ятайте, що згідно з п.п. 1 п. 292.1 ПКУ до їх підприємницького доходу не включають пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати та відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі і використовується в її господарській діяльності*.

* На наш погляд, тут мається на увазі не будь-яке майно, а лише те, яке підлягає держреєстрації (наприклад, нерухомість, транспортні засоби). Інакше продаж єдиноподатником будь-яких товарів обкладався б ПДФО і ВЗ, а це не так.

Такі доходи обкладають ПДФО та ВЗ у джерела виплати на загальних підставах і наводять у розділі І додатка 4ДФ з відповідною ознакою доходу (наприклад, «103» — роялті; «105» — продаж, обмін рухомого майна тощо), а не з підприємницькою ознакою «157».

ЄСВ. До операцій купівлі-продажу цей внесок стосунку не має. Тому при придбанні у ФОП-єдиноподатника товарів ЄСВ не нараховують.

А ось із роботами та послугами, виконаними за ЦПД, усе дещо складніше. Щоб не платити ЄСВ, потрібно переконатися в тому, що роботи (послуги), за які ви розраховуєтеся з єдиноподатником, відповідають видам діяльності, зазначеним у ЄДР (п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону № 2464). Про те, як отримати інформацію про види діяльності партнера-підприємця, зазначені в ЄДР, ми говорили раніше.

При цьому пам’ятайте, що оренда не належить до робіт (послуг). Тому, якщо ви орендуєте щось у єдиноподатника, ЄСВ вам у будь-якому випадку сплачувати не доведеться. Підтвердження видів діяльності ФОП тут не потрібне.

І останнє. При нарахуванні (виплаті) доходу від здійснення підприємницької діяльності ФОП, місцезнаходженням або місцем проживання яких є тимчасово окупована територія (незалежно від їх системи оподаткування), суб’єкт господарювання, що нараховує (виплачує) такий дохід, зобов’язаний утримати ПДФО. Така вимога встановлена п.п. 38.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.

Оскільки нарахування і сплату ВЗ здійснюють у такому ж порядку, що й ПДФО (п.п. 1.4 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ), з доходу ФОП, зареєстрованого на окупованій території, також необхідно утримати ВЗ (див. роз’яснення з підкатегорії 126.05 БЗ).

Проте якщо ФОП перереєструвався за місцезнаходженням на підконтрольній Україні території, що підтверджується копією виписки (витягу) з ЄДР, утримувати ПДФО і ВЗ з його підприємницьких доходів не доведеться (див. підкатегорію 103.02 БЗ).