Випадки складання РК
Розрахунок коригування складають, якщо необхідно скоригувати або виправити дані ПН. Найчастіше необхідність у складанні РК виникає, якщо договірні умови змінюються і дані ПН (складеної за першою подією) потрібно змінити. Ну а ще за допомогою РК можна виправляти ПН-помилки. Тому фактично в РК — дві функції: (1) коригувальна (коригування ПДВ згідно з вимогами ПКУ) і (2) виправляюча (виправлення помилок, допущених у ПН). Поговоримо про ці випадки детальніше.
Поставні перерахунки. Такі випадки найпоширеніші. Згідно з п. 192.1 ПКУ, п. 21 Порядку № 1307 розрахунок коригування складають, якщо після постачання товарів/послуг і складання ПН здійснюється:
(1) будь-яка зміна суми компенсації вартості товарів/послуг, включаючи перегляд цін, який іде за постачанням;
(2) перерахунок при поверненні товарів/передоплати.
Прикладами ситуацій, коли складається РК, є: — зміна кількості/номенклатури;
— зміна ціни;
— повернення (часткове повернення) товарів/передоплати;
— коригування коду УКТ ЗЕД при імпорті.
Також врахуйте: якщо оплачений товар повертає покупець — неплатник ПДВ, то РК можна скласти тільки після повного повернення коштів (п. 192.2 ПКУ).
Виправлення помилок у ПН. Окрім «коригувальної», в РК, як зазначалося, є ще одна — «виправляюча» функція. Адже за допомогою РК можна виправити помилки, допущені при складанні ПН, у тому числі не пов’язані зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг (п. 192.1 ПКУ, п. 21 — 24 Порядку № 1307).
Залежно від характеру помилки, допущеної в ПН, виправити її можна або за допомогою РК, або через РК і нову ПН. Так, наприклад, через РК можна виправити помилки в: номенклатурі, коді УКТ ЗЕД, одиниці виміру, заголовній частини РК (окрім помилки в даті ПН і помилки в ІПН). А також за допомогою РК можна обнулити зайву ПН, складену помилково («Обнулили ПН помилковим РК: що робити?» цього номера). До того ж при провадженні пільгової (неоподатковуваної) діяльності можливі такі випадки складання РК.
Річний перерахунок ПДВ (ст. 199 ПКУ). Платники, які ведуть подвійну (оподатковувану і неоподатковувану) діяльність і розподіляють ПДВ за ст. 199 ПКУ, повинні за підсумками року проводити річний перерахунок і складати перерозрахункові РК до розподільчих ПН (щоб скоригувати нараховані протягом року розподільчі ПЗ з урахуванням свіжого ЧВ). Детальніше про річний перерахунок ПДВ див. «Податки & бухоблік», 2020, № 105.
Зміна напряму: з пільгової в оподатковувану діяльність. А також за допомогою РК можна відкоригувати (зменшити) компенсуючі ПЗ, нараховані за товарами/послугами, необоротними активами, купленими для пільгової (неоподатковуваної) діяльності, — якщо надалі такі товари/послуги, необоротні активи змінюють свій напрям використання і починають використовуватися в оподатковуваних операціях. А також при переведенні невиробничих необоротних активів у виробничі (п. 198.5 ПКУ).
РК + нова ПН
Утім, ситуації можуть бути найрізноманітнішими. Іноді для проведення коригувань одним РК не обійтися. Потрібно буде скласти ще й нову ПН. Ну, наприклад, якщо відбувається:
— залік авансу в рахунок оплати за іншим договором (коли складають зменшуючий РК до авансової ПН, а також нову ПН, якщо товари за іншим договором ще не постачалися);
— зміна номенклатури після відвантаження — тобто якщо покупець повертає товар і йому відвантажують товар іншої номенклатури (коли складають РК на повернення товару, а на постачання нового товару нову ПН);
— виправлення деяких помилок, допущених у ПН: помилки в ІПН, помилки в даті, сумові помилки, якщо склали пільгову ПН замість оподатковуваної або навпаки (коли помилкову ПН обнуляють зменшуючим РК і складають правильну ПН).
Тож універсального рецепту немає, а в кожному випадку коригувань доведеться діяти за обставинами.
Коригування без РК
А іноді РК і зовсім не буде потрібен.
Так, продавцеві не доведеться складати РК:
— до підсумкової ПН — при поверненні покупцем товару в день продажу (БЗ 101.15, «Коригування до підсумкової ПН» цього номера);
— при поверненні товару покупцем до складання зведеної ритмічної ПН — оскільки до зведеної ПН заносять згорнуті дані (БЗ 101.15). А ось якщо постачання вже потрапило до зведеної ПН, то при поверненні товару коригування проведемо в загальному порядку (з оформленням РК);
— при гарантійній заміні передоплаченого бракованого товару на такий самий належної якості (згідно з ч. 2 ст. 678 ЦКУ або ч. 2 ст. 684 ЦКУ). Хоча, на думку податківців, на дату повернення замінюваних товарів продавець повинен скласти зменшуючий РК і нову ПН (БЗ 101.04, детальніше див. «Податки & бухоблік», 2019, № 32, с. 13). А ось при гарантійній заміні частини (деталі) товару податківці дозволяють не складати РК до ПН, оскільки здійснюється надання послуги з гарантійного обслуговування, а не постачання деталі (БЗ 101.15).
Врахуйте: зареєструвати РК можна протягом 1095 календарних днів з дати складання ПН (БЗ 101.16; лист № 36942). Без зареєстрованого РК податківці не дозволяють продавцеві зменшити (відкоригувати) ПЗ. І зокрема (зважаючи на відсутність РК), виступають проти коригування продавцем ПЗ при поверненні після закінчення 1095 днів товару покупцем. Щоправда, у такому разі контролери пропонують чинити інакше: повернення товару відображати як зворотне постачання. Тому покупець при поверненні повинен нарахувати ПЗ і скласти ПН на постачання (БЗ 101.15).
Також через неможливість реєстрації РК податківці висловлюються проти коригування продавцем ПЗ при списанні після закінчення 1095 днів безнадійної кредиторки за отриманими, але так і не отовареними авансами (лист ДПСУ від 31.01.2020 р. № 386/6/99-00-07-03-02-06/ІПК, ср. ). Хоча, на наш погляд, таке коригування продавець може провести на підставі бухдовідки, оскільки зникає об’єкт оподаткування — постачання (детальніше див. «Податки & бухоблік», 2020, № 32, с. 18; № 14, с. 2 і 9).
А ось у покупця можливе самостійне коригування ПК без РК на підставі бухдовідки:
— при списанні безнадійної заборгованості за неоплаченими (неотриманими) товарами — якщо ПК був сформований за «доспецрахунковою» ПН, складеною до 01.07.2015 р. Проте якщо ПК був відображений після 01.07.2015 р. на підставі «спецрахункової» ПН, то податківці рекомендують проводити його коригування шляхом нарахування компенсуючих ПЗ за п. 198.5 ПКУ (лист ДПСУ від 30.07.2020 р. № 3154/ІПК/99-00-05-06-02-06, лист ГУ ДПС у Дніпропетровській обл. від 03.03.2021 р. № 787/ІПК/04-06-18-03-15);
— при поверненнях товару/авансу продавцеві, який став неплатником (БЗ 101.15);
— якщо продавець відмовляється складати РК (БЗ 101.24);
— будь-які ПК-коригування в покупця після 1095 днів (коли РК не можна зареєструвати).
