Случаи составления РК
Расчет корректировки составляют, если необходимо скорректировать или исправить данные НН. Чаще всего необходимость в составлении РК возникает, если договорные условия меняются и данные НН (составленной по первому событию) нужно изменить. Ну а еще с помощью РК можно исправлять НН-ошибки. Поэтому фактически у РК две функции: (1) корректировочная (корректировка НДС согласно требованиям НКУ) и (2) исправляющая (исправление ошибок, допущенных в НН). Поговорим об этих случаях подробнее.
Поставочные перерасчеты. Такие случаи самые распространенные. Согласно п. 192.1 НКУ, п. 21 Порядка № 1307 расчет корректировки составляют, если после поставки товаров/услуг и составления НН осуществляется:
(1) любое изменение суммы компенсации стоимости товаров/услуг, включая следующий за поставкой пересмотр цен;
(2) перерасчет при возврате товаров/предоплаты.
Примерами случаев составления РК являются: — изменение количества/номенклатуры;
— изменение цены;
— возврат (частичный возврат) товаров/предоплаты;
— корректировка кода УКТ ВЭД при импорте.
Также учтите: если оплаченный товар возвращает покупатель — неплательщик НДС, то РК можно составить только после полного возврата средств (п. 192.2 НКУ).
Исправление ошибок в НН. Помимо «корректировочной», у РК, как отмечалось, есть еще одна функция — «исправляющая». Ведь с помощью РК можно исправить ошибки, допущенные при составлении НН, в том числе не связанные с изменением суммы компенсации стоимости товаров/услуг (п. 192.1 НКУ, п. 21 — 24 Порядка № 1307).
В зависимости от характера ошибки, допущенной в НН, исправить ее можно либо с помощью РК либо через РК и новую НН. Так, например, через РК можно исправить ошибки в: номенклатуре, коде УКТ ВЭД, единице измерения, заглавной части РК (кроме ошибки в дате НН и ошибки в ИНН). А также с помощью РК можно обнулить лишнюю НН, составленную по ошибке («Обнулили НН ошибочным РК: что делать?» этого номера).
К тому же при ведении льготной (необлагаемой) деятельности возможны следующие случаи составления РК.
Годовой перерасчет НДС (ст. 199 НКУ). Плательщики, ведущие двойную (облагаемую и не облагаемую) деятельность и распределяющие НДС по ст. 199 НКУ, должны по итогам года проводить годовой перерасчет и составлять перерасчетные РК к распределительным НН (чтобы скорректировать начисленные в течение года распределительные НО с учетом свежего ЧВ). Подробнее о годовом перерасчете НДС см. «Налоги & бухучет», 2020, № 105.
Смена направления: из льготной в облагаемую деятельность. А также с помощью РК можно откорректировать (уменьшить) компенсирующие НО, начисленные по товарам/услугам, необоротным активам, купленным для льготной (необлагаемой) деятельности, — если в дальнейшем такие товары/услуги, необоротные активы меняют свое направление использования и начинают использоваться в налогооблагаемых операциях. А также при переводе непроизводственных необоротных активов в производственные (п. 198.5 НКУ).
РК + новая НН
Впрочем, ситуации могут быть самыми разными. Порой для проведения корректировок одним РК не обойтись. Потребуется составить еще и новую НН. Ну например, если происходит:
— зачет аванса в счет оплаты по другому договору (когда составляют уменьшающий РК к авансовой НН, а также новую НН, если товары по другому договору еще не поставлялись);
— смена номенклатуры после отгрузки — т. е. если покупатель возвращает товар и ему отгружают товар другой номенклатуры (когда составляют РК на возврат товара, а на поставку нового товара новую НН);
— исправление некоторых ошибок, допущенных в НН: ошибки в ИНН, ошибки в дате, суммовые ошибки, если составили льготную НН вместо облагаемой или наоборот (когда ошибочную НН обнуляют уменьшающим РК и составляют правильную НН).
Так что универсального рецепта нет, и в каждом случае корректировок придется действовать по обстоятельствам.
Корректировки без РК
А иногда РК и вовсе не потребуется.
Так, продавцу не придется составлять РК:
— к итоговой НН — при возврате покупателем товара в день продажи (БЗ 101.15, «Корректировки к итоговой НН» этого номера);
— при возврате товара покупателем до составления сводной ритмичной НН — поскольку в сводную НН заносят свернутые данные (БЗ 101.15). А вот если поставка уже попала в сводную НН, то при возврате товара корректировку проведем в общем порядке (с оформлением РК);
— при гарантийной замене предоплаченного бракованного товара на точно такой же надлежащего качества (согласно ч. 2 ст. 678 ГКУ или ч. 2 ст. 684 ГКУ). Хотя, по мнению налоговиков, на дату возврата заменяемых товаров продавец должен составить уменьшающий РК и новую НН (БЗ 101.04, подробнее см. «Налоги & бухучет», 2019, № 32, с. 13). А вот при гарантийной замене части (детали) товара налоговики разрешают не составлять РК с НН, поскольку осуществляется предоставление услуги по гарантийному обслуживанию, а не поставка детали (БЗ 101.15).
Учтите: зарегистрировать РК можно в течение 1095 календарных дней с даты составления НН (БЗ 101.16; письмо № 36942). Без зарегистрированного РК налоговики не разрешают продавцу уменьшить (откорректировать) НО. И в частности (ввиду отсутствия РК), выступают против корректировки продавцом НО при возврате по истечении 1095 дней товара покупателем. Правда, в таком случае контролеры предлагают поступать иначе: возврат товара отражать как обратную поставку. Поэтому покупатель при возврате должен начислить НО и составить поставочную НН (БЗ 101.15).
Также из-за невозможности регистрации РК налоговики высказываются против корректировки продавцом НО при списании по истечении 1095 дней безнадежной кредиторки по полученным, но так и не отоваренным авансам (письмо ГНСУ от 31.01.2020 г. № 386/6/99-00-07-03-02-06/ІПК, ср. ). Хотя, на наш взгляд, такую корректировку продавец может провести на основании бухсправки, поскольку исчезает объект налогообложения — поставка (подробнее см. «Налоги & бухучет», 2020, № 32, с. 18; № 14, с. 2 и с. 9).
А вот у покупателя возможна самостоятельная корректировка НК без РК на основании бухсправки:
— при списании безнадежной задолженности по неоплаченным (неполученным) товарам — если НК был сформирован по «доспецсчетной» НН, составленной до 01.07.2015 г. Однако если НК был отражен после 01.07.2015 г. на основании «спецсчетной» НН, то налоговики рекомендуют проводить его корректировку путем начисления компенсирующих НО по п. 198.5 НКУ (письмо ГНСУ от 30.07.2020 г. № 3154/ІПК/99-00-05-06-02-06, письмо ГУ ГНС в Днепропетровской обл. от 03.03.2021 г. № 787/ІПК/04-06-18-03-15);
— при возвратах товара/аванса продавцу, который стал неплательщиком (БЗ 101.15);
— если продавец отказывается составлять РК (БЗ 101.24);
— любые НК-корректировки у покупателя по истечении 1095 дней (когда РК нельзя зарегистрировать).
