Вихід на міжнародний ринок та експорт зразків товару

Митно-валютні нюанси

Митне оформлення експорту зразків ідентичне платному експорту. Проте деякі особливості все ж є.

Наприклад, митну вартість товарів, що не є об’єктом купівлі-продажу, підтверджує рахунок-проформа (п.п. 3 ч. 2 ст. 53 МКУ).

Також при оформленні митної декларації (МД) графи 20, 24, 28 у ній не заповнюються (ч. 1 розд. II Порядку заповнення МД..., затвердженого наказом Мінфіну від 30.05.2012 р. № 651).

Адже отримання валютної виручки при безоплатному експорті зразків товарів не передбачається.

Натомість банки здійснюють валютний нагляд тільки за тими операціями, де передбачено розрахунки в грошовій формі (п. 5 розд. ІІ Інструкції № 7). Податківці такої ж думки (БЗ 112.04).

Бухгалтерський облік

Експорт з оплатою за символічну суму відображаємо так само, як і звичайний платний експорт. Тобто відображаємо дохід від продажу (Дт 362 — Кт 702).

Сума доходу визначатиметься курсом НБУ або на дату надходження оплати від нерезидента, або на дату відвантаження промо-партії товару, що постачається нерезиденту (п. 8 НП(С)БО 21).

В останньому випадку (післяплата) дебіторська заборгованість на субрахунку 362 буде монетарною і перераховується за курсом НБУ на дату надходження оплати.

Надходження оплати відображаємо проводкою: Дт 316 — Кт 362. Собівартість реалізованих товарів списується стандартною проводкою: Дт 902 — Кт 28.

Відобразити безоплатну експортну операцію в обліку набагато простіше, ніж платну. Адже в цьому випадку не буде ні курсових різниць, ні валютних перерахунків. А все тому, що ані монетарної заборгованості, ані доходу за такою операцією не виникне.

Єдине, що підприємство повинне відобразити, — це витрати (у сумі вартості експортованих зразків, послуг митного брокера, інших витрат, пов’язаних з експортом).

Оскільки операція носить рекламний характер, такі витрати списують до складу витрат на збут проводкою: Дт 93 — Кт 28.

Податок на прибуток

Малодохідники жодних різниць з розд. III ПКУ не відображають. Тому витрати, визнані у бухобліку, без будь-яких коригувань вплинуть на фінрезультат.

А от високодохідникам і малодохідникам-добровольцям, на думку податківців, доведеться відобразити різницю, передбачену п.п. 140.5.10 ПКУ.

Адже нерезидент у загальному випадку не є платником податку на прибуток для цілей цієї операції (див. лист ДФСУ від 01.08.2019 р. № 3610/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Фінрезультат збільшується на суму балансової вартості відвантажених нерезиденту зразків товару.

Такі товари для підприємства мають господарську спрямованість і нараховувати компенсуючі зобов’язання з ПДВ підприємство не буде.

Тож до уваги беремо їх балансову вартість на момент безоплатної передачі нерезиденту без урахування ПДВ.

Передаєте зразки ризиковим нерезидентам? Тобто тим, про яких згадується в Переліку № 480 чи з країн із Переліку № 1045. Тоді пам’ятайте про продажну різницю, передбачену п.п. 140.5.5¹ ПКУ.

Ця різниця вимагає збільшити фінрезультат на 30 % вартості товарів, переданих ризиковим нерезидентам.

І ще. Будуть різниці, якщо ідеться про контрольовані операції з нерезидентами, зазначеними у пп. «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 ПКУ.

Очевидно, що при символічній (суттєво зниженій) оплаті ціна буде значно відрізнятися від визначеної за принципом «витягнутої руки». Тож потрібно буде здійснити трансфертне коригування, визначене п.п. 140.5.1 ПКУ.

Податок на репатріацію

Якщо нерезидент платить за зразки (хай навіть символічну суму), у загальному випадку жодного доходу з джерелом походження з України у нерезидента не буде.

Виняток — це коли йдеться про контрольовані операції з нерезидентами, зазначеними у пп. «а», «в», «г» п.п. 39.2.1.1 ПКУ.

Оскільки, повторимось, при символічній оплаті ціна буде значно відрізнятися від визначеної за принципом «витягнутої руки», продаж буде здійснюватися зі значною знижкою.

Так-от, починаючи з 01.01.2021 р. ця сума знижки прирівнюється до дивідендів (абзац шостий п.п. 14.1.49 ПКУ)*. У контрольованих операціях з нерезидентом така знижка розглядається як так звані конструктивні дивіденди.

* Дивідендний авансовий внесок із такої знижки не сплачується. Детальніше про прирівняні до дивідендів операції читайте у «Податки & бухоблік», 2021, № 18, с. 28.

Тож

Ставка податку на репатріацію у загальному випадку становить 15 %, а сам податок має бути сплачено до граничної дати подання звіту про контрольовані операції за рік, в якому було надано знижку.

А оскільки йдеться про продаж за заниженими цінами, то сума знижки буде виплатою нерезиденту у негрошовій формі. Відповідно це означає, що резиденту доведеться застосовувати ще й коефіцієнт (абз. 2 — 7 п.п. 141.4.2 ПКУ).

Чи будуть отримані нерезидентом безоплатні зразки товарів доходом нерезидента з джерелом походження з України? На нашу думку, ні.

Визначення таких доходів наведене в п.п. 14.1.54 ПКУ. У складі цих доходів є й подарунки (див. п.п. «е»).

Щоправда, для цілей податку на репатріацію перш за все орієнтуємося на спеціальний перелік доходів з п.п. 141.4.1 ПКУ.

У цьому переліку є доходи у вигляді благодійних внесків та пожертвувань на користь нерезидента (п.п. «ї»).

Але в нашому випадку зразки товару хоч і передаються нерезиденту безоплатно, проте не в цілях добродійності або пожертви, а з цілком прозаїчною рекламною метою — вийти на новий ринок.

Тож якщо безоплатність не оформлена у вигляді пожертви, податок на репатріацію утримувати не потрібно.

Податківці загалом згодні з таким висновком, але пропонують підтвердити його індивідуальною консультацією. Оскільки, мовляв, кожен індивідуальний випадок безоплатних передач потрібно розглядати окремо (БЗ 102.16).

ПДВ

Безоплатна передача зразків товарів навіть у рекламних цілях — це постачання товарів (п.п. 14.1.191 ПКУ), і така операція вимагає нарахування ПДВ.

Оскільки одержувачем товару виступає нерезидент, то оподатковуємо ПДВ таке постачання в порядку, передбаченому для експорту (п.п. «г» п. 185.1 ПКУ).

Базою оподаткування при експорті зразків буде договірна (контрактна) вартість таких товарів, зазначена в митній декларації (п. 189.17 ПКУ).

Тобто правило мінбази на експортні операції наразі узагалі не поширюється. Достатньо скласти тільки експортну ПН. Тобто ПН з типом причини «07».

ПН на експорт складається в день виникнення податкових зобов’язань, тобто згідно з п. 187.1 ПКУ — на дaту складання МД, яка підтверджує факт перетину товарами митного кордону України.

Це дата оформлення МД, яка відображає завершення процедури митного оформлення. Тобто коли посадова особа митного органу на всіх аркушах такої декларації проставила відбиток особистої номерної печатки. У разі електронного декларування — коли ЕЦП посадової особи засвідчено електронну МД після перетворення її у візуальну форму.

Вищезазначена дата ПН матиме значення і при перерахунку експортної ПДВ-бази у гривні. Базу оподаткування ПДВ у ПН слід розраховувати за курсом НБУ в попередній робочий день (БЗ 101.09). Докладно про те, як зараз складати експортну ПН, читайте у «Податки & бухоблік», 2020, № 54, с. 9.

Обсяги «експортних» операцій, оподатковуваних за ставкою 0 %, відображають у рядку 2.1 декларації з ПДВ. І при безоплатному експорті зразків товару у рядку 2.1 колонки «А» слід зафіксувати саме повну базу оподаткування (виходячи з ціни придбання/звичайної ціни зразків товару).

Сума перевищення мінбази над ціною договору повинна потрапити до загального обсягу експортних операцій.

Приклад. Підприємство відвантажило нерезиденту безоплатні зразки товару. Митна вартість зразків — $10000. Плата за митне оформлення — 900 грн. Послуги митного брокера — 2000 грн. (без ПДВ). Послуги міжнародного перевезення — 30000 грн (у тому числі ПДВ — 0 грн). Балансова вартість відвантаженого товару — 15000 грн.

Як облікувати експорт безоплатних зразків товару

Як бачите, не так уже це й страшно — обліковувати вихід вашої торгівлі на міжнародний рівень!

У наступній статті будемо розглядати зворотну ситуацію. Тобто коли зразки надходять вам із-за кордону.