Заміна орендодавця в договорі
Судячи із запитання, платника більше цікавлять граничні строки відображення податкового кредиту за послугами оренди, наданими попереднім орендодавцем, який зараз перебуває на спецЄП. Але все ж декілька слів спочатку зазначимо і стосовно самої заміни сторони (орендодавця) у зобов’язанні за договором оренди.
Вочевидь зміна орендодавця пов’язана з тим, що саме до нового орендодавця тепер перейшло право власності на майно. Адже відповідно до ст. 761 ЦКУ право передання майна у найм має власник речі або особа, якій належать майнові права. Наймодавцем може бути також особа, уповноважена на укладення договору найму.
Важливо те, що відповідно до ст. 770 ЦКУ:
— у разі зміни власника речі, переданої у найм, до нового власника переходять права та обов’язки наймодавця (ч. 1 ст. 770 ЦКУ);
— сторони мають право встановити у договорі найму, що у разі відчуження наймодавцем речі договір найму припиняється (ч. 2 ст. 770 ЦКУ).
А це означає, що
якщо сторони в договорі оренди прямо не прописали, що він припиняє свою дію при відчуженні майна, то перехід права власності на річ, передану у найм, не є підставою для зміни або припинення договору найму. Тобто укладений із попереднім орендодавцем договір оренди продовжує свою дію
А отже:
— новий орендодавець — набуває прав та обов’язків наймодавця за договором найму та повинен їх виконувати до закінчення строку дії договору або до моменту його припинення з будь-яких інших підстав;
— орендар — теж має продовжувати виконувати свої зобов’язання зі сплати орендних платежів за договором вже на користь нового орендодавця (після того, як його буде попереджено про заміну орендодавця у договорі найму).
Тож за послугами, наданими після заміни орендодавця, підписувати акти, складати і реєструвати податкові накладні (ПН) має новий орендодавець. Причому тут не буде ніякого відступлення права вимоги орендних платежів чи ще чогось подібного. Ми просто «напряму» співпрацюємо з новим орендодавцем до кінця договору оренди.
Втім за послугами, наданими в першому півріччі 2022 року, оскільки вони надавалися попереднім орендодавцем, — складати і реєструвати ПН має саме такий попередній орендодавець (як безпосередній постачальник послуг).
Що з податковим кредитом?
Чи є шанс отримати податковий кредит за послугами, наданими попереднім орендодавцем? ПН за послугами з оренди, наданими в першому півріччі 2022 року, незареєстровані. Попередній орендодавець, на якому лишився обов’язок їх зареєструвати, зараз є платником спецЄП. А поки він на спецЄП — він не має права і фізичної можливості реєструвати ПН (п.п. 9.5 підрозд. 8 розд. XX ПКУ).
Але за ним все одно залишається обов’язок зареєструвати ці ПН після повернення зі спецЄП. Ураховуючи, що спецЄП скасують з 01.08.2023, цей обов’язок може повернутися до нього дуже скоро.
Щодо шансів орендаря мати податковий кредит за цими ПН, то тут зазначимо таке.
Для орендаря фактично є важливими два моменти:
1) максимальний строк, протягом якого орендодавець зможе «фізично» зареєструвати такі ПН (тобто період, протягом якого ще є шанс отримати зареєстровану ПН);
2) максимальний строк, протягом якого можна показати податковий кредит за ПН (якщо вона буде зареєстрована).
Граничний строк реєстрації ПН. Податківці у своїх роз’ясненнях (категорія 101.16 БЗ) говорять, що максимальний строк реєстрації ПН — 1095 днів з дати складання податкової накладної. Причому ніякого подовження/призупинення цього строку на час воєнного стану (відповідно до п. 69.9 підрозд. 10 розд. XX ПКУ) немає.
Хоча, по-хорошому, цей строк мав би збільшуватися на кількість днів, що припадали на період з 24.02.20202 по 26.05.2022 (включно), адже в цей період було призупинено перебіг всіх податкових строків. Але все ж
варто орієнтуватися на те, що «фізична» можливість реєстрації ПН закінчується зі спливом 1095 днів з дати складання ПН
Звісно, є ще спецнорма щодо реєстрації платниками спецЄП ПН за воєнні періоди (п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Нею платникам, які перейшли на спецЄП, дано право виконати податковий обов’язок, граничний строк виконання якого припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року і до дня їх переходу на спецЄП, протягом 60 календарних днів з дня переходу на систему оподаткування, на якій вони перебували до обрання спецЄП (більше деталей щодо застосування цієї норми ви можете прочитати в статті «Спецстроки виконання податкових обов’язків для тих, хто перейшов на спецЄП» // «Податки & бухоблік», 2023, № 29).
Але цим пунктом установлений не максимальний строк виконання податкових обов’язків (у т. ч. щодо реєстрації ПН) після повернення зі спецЄП, а саме строк безштрафного/своєчасного виконання платником цих обов’язків. І суттєву роль при визначенні максимально можливого строку реєстрації ПН (враховуючи, що спецЄП планують найближчим часом скасувати), вважаємо, ця норма не відіграє.
Граничний строк для податкового кредиту. Загальний строк відображення податкового кредиту за ПН, складеними починаючи з 01.01.2022, — 365 календарних днів з дати складання ПН (п. 198.6 ПКУ). Але
на період воєнного стану перебіг цього строку зупиняється відповідно до п. 69.9 підрозд. 10 розд. XX ПКУ
Із цим погоджуються і податківці. Зокрема, у категорії 101.13 БЗ вони прямо говорять, що:
«строк на включення до податкового кредиту сум ПДВ (за зареєстрованими в ЄРПН, у тому числі складеними до введення воєнного стану на території України), встановлений п. 198.6 ст. 198 та п. 80 підрозд. 2 розд. XX «Перехідні положення» ПКУ, після припинення або скасування воєнного стану продовжується на кількість календарних днів, які припадають на період дії воєнного стану».
Отже,
— за ПН від 31.01.2022 (послуги оренди за січень 2022 року), поки діє воєнний стан, із 365 днів спливло тільки 23 дні (період з 01.02.2022 по 23.02.2022). А відлік інших 342 днів (365 - 23) почнеться лише після закінчення воєнного стану. Хоча вже мало сумнівів, що відлік почнеться все ж таки з 01.08.2023 (бо дію п. 69.9 підрозд. 10 розд. XX ПКУ обмежать 01.08.2023). І протягом всього цього часу, якщо постачальник зареєструє ПН, буде зберігатися право на відображення податкового кредиту;
— за ПН лютого (ПН від 28.02.2022) — червня 2022 відлік 365 днів навіть ще не розпочинався, а розпочнеться він тільки після закінчення воєнного стану. Хоча, знову ж таки, все йде до того, що відлік розпочнеться вже з 01.08.2023 (бо дію п. 69.9 підрозд. 10 розд. XX ПКУ обмежать 01.08.2023).
А отже, строк для відображення податкового кредиту ще достатній. Головне, щоб орендодавець після повернення зі спецЄП мав намір зареєструвати ПН.
Коли орендар може списати у витрати непідтверджений податковий кредит? Таке право виникне, якщо податковий кредит стане невідшкодовуваним, тобто коли його безповоротно буде втрачено. А це відбудеться, коли:
— або сплинуть 365 днів з дати складання ПН (з урахуванням воєнного призупинення відліку цього строку на період воєнного стану);
— або сплинуть «максимальні» 1095 днів, відведені постачальнику для реєстрації ПН.
Саме в періоді спливу одного з цих строків і з’явиться право показати ПДВ за незареєстрованою ПН у складі витрат.
Висновки
- Зміна сторони (орендодавця) в договорі оренди означає лише, що з моменту таких змін постачальником послуг оренди стає новий орендодавець. До цього постачальником послуг був старий орендодавець.
- Якщо попередній орендодавець не зареєстрував ПН за надані ним послуги, за ним залишається обов’язок зареєструвати такі ПН. Якщо зараз такий орендодавець знаходиться на спецЄП, він має їх зареєструвати після повернення зі спецЄП.
- Які шанси отримати податковий кредит у цьому випадку? Тут варто врахувати, що:
— максимальний строк відображення ПК — 365 днів з дати складання ПН. Але перебіг цього строку призупиняється на час воєнного стану (а відновиться вочевидь із 01.08.2023). Тобто за послугами оренди за лютий — липень 2022 року цей строк ще навіть не почав спливати. А за послугами оренди за січень спливло лише 23 дні з 365. Якщо орендодавець зареєструє ПН протягом цього строку (365 + подовження), то ви будете мати право на податковий кредит;
— максимальний строк, протягом якого старий орендодавець фізично може зареєструвати ПН, як роз’яснюють податківці, складає 1095 днів.