Інвентаризація розрахунків: на що звернути увагу!

Правила інвентаризації

Інвентаризація дебіторської та кредиторської заборгованостей полягає у звірці документів і записів у реєстрах обліку і перевірці обґрунтованості сум, відображених на відповідних рахунках (п.п. 7.1 розд. ІІІ Положення № 879*).

* Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затверджене наказом Мінфіну від 02.09.2014 № 879.

Проводять інвентаризацію розрахунків із контрагентами щорічно перед складанням річної фінансової звітності у період 3 місяців до дати балансу (п. 10 розд. І Положення № 879).

Щоб проінвентаризувати дебіторську заборгованість з контрагентами, підприємство-кредитор має передати всім своїм дебіторам виписки з аналітичних рахунків про їх заборгованість перед підприємством. Такі виписки зазвичай мають форму актів звірки розрахунків. Отримавши такі акти, підприємства-дебітори зобов’язані підтвердити заборгованість або заявити свої заперечення. Інформацію, отриману від дебіторів, пред’являють інвентаризаційній комісії (робочій інвентаризаційній комісії), щоб підтвердити реальність заборгованості.

Що стосується інвентаризації кредиторської заборгованості, то підприємство-дебітор має очікувати від своїх кредиторів актів звірки і, спираючись на них, або погоджуватися із заборгованістю, або оскаржувати її. Якщо підприємство не отримало акти звірки від своїх кредиторів, то варто самим направити кредиторам такі акти, щоб мати можливість підтвердити суми кредиторської заборгованості.

Доволі часто виникає ситуація, коли до кінця звітного періоду розбіжності не усунені або залишилися нез’ясованими. За таких обставин

На це прямо вказує абзац другий п.п. 7.2 розд. ІІІ Положення № 879.

Якщо підприємство-контрагент на дату проведення інвентаризації виступає одночасно і дебітором, і кредитором, то йому передають виписку із зазначенням окремо дебіторської й окремо кредиторської заборгованості. Адже суми дебіторської та кредиторської заборгованостей слід відображати розгорнуто.

На основі актів звірки розрахунків інвентаризаційна комісія оформлює інвентаризаційний акт. Форму Акта інвентаризації розрахунків з дебіторами і кредиторами можна взяти із наказу Мінфіну від 17.06.2015 № 572, а Акта звіряння розрахунків із додатка 1 до спільного наказу Мінекономіки, Мінфіну і Мінстату від 10.11.98 № 148/234/383. Якщо ці форми актів вас не влаштовують, то можна застосовувати самостійно розроблені форми актів.

В акті інвентаризації розрахунків інвентаризаційна комісія обов’язково вказує найменування проінвентаризованих субрахунків і суми виявленої неузгодженої дебіторської і кредиторської заборгованостей, безнадійних боргів та кредиторської і дебіторської заборгованостей, щодо яких строк позовної давності минув.

До акта інвентаризації розрахунків також додається довідка про дебіторську і кредиторську заборгованості, щодо яких строк позовної давності минув, із зазначенням найменування і місцезнаходження таких дебіторів або кредиторів, суми, причини, дати і підстави виникнення заборгованості.

Окремо складається акт інвентаризації дебіторської або кредиторської заборгованості, строк позовної давності якої минув і яка планується до списання.

Крім того, складають акт інвентаризації розрахунків щодо відшкодування матеріальних збитків. У ньому зазначають такі дані: прізвище боржника; за що і коли виник борг; дату рішення суду або іншого органу (добровільної згоди боржника) про відшкодування суми матеріальних збитків. Якщо таке рішення не прийняте, зазначають дату пред’явленого підприємством позову і суму заборгованості на дату інвентаризації.

Інвентаризація вітчизняної заборгованості

Під час інвентаризації дебіторської і кредиторської заборгованості перш за все перевіряється дотримання строку позовної давності щодо розрахунків з контрагентами.

Адже саме він дає інформацію підприємству про те, чи потрібно таку заборгованість уже списувати з балансу.

Якщо говорити про строки позовної давності при здійсненні внутрішньоукраїнських договорів, то встановлені вони в ЦКУ. Загальна позовна давність установлюється тривалістю у три роки (ст. 257 ЦКУ). Водночас може діяти спеціальна позовна давність (ст. 258 ЦКУ) або загальна позовна давність може бути подовжена за погодженням сторін у договорі (ст. 259 ЦКУ).

Водночас введення карантину, викликаного коронавірусом, а потім введення воєнного стану внесло чимало коректив у підрахунок строку позовної давності.

Ці особливості пов’язані з призупинкою відліку строку давності. Адже як тільки почав діяти карантин, перебіг строку позовної давності був зупинений на строк його дії (п. 12 Прикінцевих та перехідних положень ЦКУ). Тобто карантинна призупинка тривала з 12.03.2020 до 01.07.2023. Але з 01.07.2023 строки позовної давності не побігли далі, оскільки втрутився воєнний стан (ВС). Адже у період воєнного, надзвичайного стану (він почався 24.02.2022 і триватиме, як мінімум, до 14.02.2024) на строк його дії продовжили усі, без винятку, строки позовної давності, які встановлені ЦКУ (п. 19 Прикінцевих та перехідних положень ЦКУ).

Таким чином, констатуємо:

(див. статтю «Строки позовної давності ще не стартували?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 66).

З урахуванням всіх цих карантинно-воєнних особливостей, рахувати строки позовної давності слід так:

1) у випадку коли строк позовної давності почав діяти до карантину (і, відповідно, до ВС) і спливає під час карантину/ВС, то щоб визначити, коли закінчиться строк давності, вам слід від дати закінчення ВС відрахувати стільки днів позовної давності, скільки припало на час дії карантину/ВС;

2) у випадку коли строк позовної давності почав свій відлік у період карантину чи ВС, вважаємо, що тут, щоб розрахувати, коли сплине строк позовної давності, просто потрібно почати відраховувати 3 роки після завершення дії ВС;

3) у випадку коли строк позовної давності був перерваний (сторони підписали акт звірки), то після цієї події такий строк починає відлічуватися заново (ч. 3 ст. 264 ЦКУ) і робити це слід від дати закінчення ВС.

Пам’ятати про ці всі призупинки слід через те, що допоки не мине строк позовної давності, визнавати дебіторську заборгованість безнадійною та списувати її на витрати чи за рахунок резерву сумнівних боргів, а також визнавати дохід від кредиторської заборгованості зарано.

Отже, як бачимо, під час дії ВС ні щодо дебіторської, ні щодо кредиторської заборгованості строки позовної давності закінчитися не можуть. Водночас це не говорить про те, що інвентаризувати розрахунки з контрагентами під час дії ВС не слід. Ні, їх робити слід, щоб не забувати про те, яка заборгованість є у підприємства і яких дій потрібно вживати для її погашення чи стягнення боргів.

Інвентаризація іноземної заборгованості

Проводиться інвентаризація нерезидентської кредиторської і дебіторської заборгованості в тому ж порядку, що і вітчизняної. Особливістю проведення такої інвентаризації є те, що строки позовної давності у випадку відносин з нерезидентами відрізняються від строків позовної давності з вітчизняними контрагентами.

Строк позовної давності, наприклад, при торгівлі товарами в ЗЕД визначено Конвенцією ООН про позовну давність у міжнародній купівлі-продажу товарів від 14.06.74 і становить він 4 роки.

Причому прямої вказівки на призупинення строків позовної давності при здійсненні ЗЕД-діяльності на час дії ВС законодавство України не містить. Навіть незважаючи на те, що вищезгадана Конвенція є частиною національного законодавства України. Це підтвердили і фіскали (див. роз’яснення Центрального МУ ДПС по роботі з ВПП від 19.04.2021). Детально про це читайте у «Воєнна призупинка строків позовної давності» // «Податки & бухоблік», 2023, № 29 (ср. ).

Отже, може здатися, що проводячи інвентаризацію іноземної заборгованості (крім заборгованості з контрагентами з ворогуючої країни), потрібно в загальному порядку визначати, чи закінчилися строки позовної давності з іноземними контрагентами. І якщо цей строк добіг до кінця, то дебіторську заборгованість за результатами інвентаризації слід списувати до витрат, а кредиторську — до доходів.

Але оскільки в нас триває війна, то поспішати з цим не слід. Річ у тому, що через війну, наприклад, було введено п. 14 постанови № 18* заборону на здійснення розрахунків в іноземній валюті за ЗЕД-контрактами. Деякий час сплачувати валютні кошти за кордон можна було тільки при здійсненні операцій з купівлі товарів/послуг критичного імпорту за переліком, наведеним у додатку до постанови КМУ від 24.02.2022 № 153 (зараз у цьому переліку лишилися тільки послуги). На сьогодні введено чимало послаблень у цій частині і деякі види операцій проводити уже дозволено.

* Постанова Правління НБУ «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану» від 24.02.2022 № 18.

Тому перед тим як списувати, наприклад, кредиторську заборгованість перед нерезидентом з балансу через закінчення загального строку позовної давності, слід установити, що стало причиною невиконання такого обов’язку. І якщо на це вплинула заборона на проведення розрахунків, то поспішати із списанням такої заборгованості, особливо якщо це підтверджено сертифікатом Торгово-промислової палати, не слід.

Адже згідно зі ст. 21 Конвенції, якщо перебіг строку позовної давності не може бути припинений кредитором через не залежні від нього обставини і яких він не може уникнути або подолати (а тут ідеться саме про такі обставини), то строк позовної давності не вважатиметься таким, що минув, до закінчення одного року від дня припинення дії відповідної обставини.

Тобто з цього випливає, що, по суті,

Але щоб робити такий висновок, невиконання зобов’язань має бути підтверджено компетентним органом влади. В Україні — це ТПП. І таке продовження строку позовної давності на ВС відбувається не щодо всіх ЗЕД-контрактів автоматично, а по кожному випадку окремо.

Контрагент з країни-агресора

Окремий випадок — контрагенти з країни-агресора. З ними теж слід здійснити звірку заборгованості у загальному випадку*. А далі слід, як і в інших випадках інвентаризації заборгованості з контрагентами, визначити, чи минув строк позовної давності і чи можна такі заборгованості списати.

* Винятком є тільки випадок, коли підприємство ухвалило управлінське рішення щодо невизнання кредиторської заборгованості перед контрагентом — резидентом держави-агресора (росії), спираючись на рішення РНБО від 22.02.2023, і тому списало з балансу кредиторську заборгованість. Адже коли заборгованість списана у односторонньому порядку, то проводити інвентаризацію не слід. Про те, що таку кредиторську заборгованість можна списати, свідчить п. 66 підрозд. 4 розд. XX ПКУ, за яким до доходу можна віднести суму боргу, право вимоги за яким примусово вилучено як об’єкт права власності рф відповідно до рішення РНБО. З цим погоджуються і податківці у листі від 18.07.2023 № 1945/ІПК/99-00-21-02-02-06, але визнавати дохід від списання такої заборгованості слід було на 07.03.2022.

Перш за все, проводячи інвентаризацію заборгованості з контрагентами з ворогуючих країн, слід пам’ятати про те, що з 24.02.2022 НБУ заборонив валютні операції (п. 17 постанови № 18, лист НБУ від 27.05.2022 № 25-0005/37070):

1) з використанням російських рублів та білоруських рублів;

2) учасником яких є юридична або фізична особа, яка має місцезнаходження (зареєстрована / постійно проживає) в росії або в білорусії;

3) для виконання зобов’язань перед юридичними або фізичними особами, які мають місцезнаходження (зареєстровані / постійно проживають) в росії або в білорусії.

Вичерпний перелік операцій, на які не поширюється заборона з п. 17, визначено п. 17² постанови № 18.

Виходячи з цієї заборони, під час ВС підприємство не має змоги розрахуватися із контрагентами із ворогуючих країн, навіть якщо їх рахунки відкриті в банках України. Водночас якщо підприємство поставило до війни товари контрагентам з ворогуючих країн, то отримати від них кошти навіть у рублях вдасться. Головне, щоб вони вирішили погасити свої борги.

Крім того, слід пам’ятати, що ще на початку війни Кабмін постановою від 03.03.2022 № 187 установив мораторій (заборону) на:

1) виконання, у тому числі в примусовому порядку, грошових та інших зобов’язань, кредиторами (стягувачами) за якими є росія або особи, пов’язані з державою-агресором:

— громадяни росії, крім тих, що проживають на території України на законних підставах;

— юрособи, створені та зареєстровані відповідно до законодавства росії;

— вітчизняні юрособи, кінцевим бенефіціарним власником, членом або учасником, з часткою у статутному капіталі 10 % і більше якої є держава рф чи фізичні особи — громадяни рф, юридичні особи — резиденти рф (тобто особи, пов’язані з державою-агресором);

2) відчуження, передачу в заставу, будь-які інші дії, які мають чи можуть мати наслідком відчуження нерухомого майна, цінних паперів, корпоративних прав, прав вимоги до боржника у справах про банкрутство (неплатоспроможність), транспортних засобів, повітряних та морських суден, суден внутрішнього плавання:

— росії або особами, пов’язаними з державою-агресором (крім безоплатного відчуження на користь держави Україна);

— на користь росії або на користь осіб, пов’язаних з державою-агресором.

Причому будь-які правочини, що порушують вищезгадані заборони, є нікчемними. Тобто такими, для визнання недійсності яких не потрібне окреме рішення суду (ч. 2 ст. 215 ЦКУ).

Отже, якщо контрагент вирішить в порушення постанови № 187 погасити заборгованість перед такими контрагентами, наприклад, нерухомістю, то така операція буде визнана недійсною. А отже, і списувати таку заборгованість з балансу не можна.

Зауважте! Всі вищезгадані постанови, якими вводяться заборони щодо розрахунків з контрагентами з країни-агресора, мають тимчасовий характер. А тому

Крім того, щодо такої заборгованості можна призупинити перебіг строку позовної давності, як і у випадку з будь-якою іншою іноземною заборгованістю, погасити яку не можна через воєнні обмеження. Але для цього потрібно довести форс-мажор за кожним конкретним ЗЕД-контрактом.

Контрагент з окупованої території

Після початку повномасштабного вторгнення багато підприємств лишилися в окупації, а деякі втратили свої первинні документи та регістри бухобліку. Тому якщо у когось є контрагенти з окупованої території України чи з території бойових дій, то не виключені випадки, що вони або взагалі не відповідають на направлені їм акти звірки розрахунків, або не можуть підтвердити наявну заборгованість через відсутність доступу до документів.

Тому може здатися, що допоки контрагенти не отримують доступ до своїх документів, проводити інвентаризацію розрахунків з ними не варто.

На жаль, ні, провести її все одно потрібно у загальному випадку. Тобто направляти акти звірки розрахунків таким контрагентам все одно слід. Якщо вони не відповідають, то слід чинити так, як рекомендує абзац другий п.п. 7.2 розд. ІІІ Положення № 879. А саме —слід відображати розрахунки з дебіторами і кредиторами у своєму балансі в сумах, які випливають із записів у бухобліку і визнаються підприємством правильними.

Крім того, якщо підприємство вважає, що контрагент з непідконтрольної території може не погасити дебіторську заборгованість, то в частині поточної заборгованості можна створити резерв сумнівних боргів, а в частині довгострокової — оцінити за теперішньою вартістю (див. лист Мінфіну від 10.10.2022 № 41010-06-62/23254).

Списувати як кредиторську, так і дебіторську заборгованість таких контрагентів не можна. Адже, як було сказано вище, на час дії карантину/ВС строк перебігу позовної давності призупиняється.