Платники ПДВ — покупці мали право показати податковий кредит (ПК) за операціями придбання лютого — травня 2022 на підставі первинних документів без зареєстрованих ПН (п. 322 підрозд. 2 розд. XX ПКУ).
Але потім вони повинні були привести (уточнити) цей ПК у відповідність із зареєстрованими ПН (п.п. 69.11, п.п. 69.39 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).
Загальний строк реєстрації цих ПН (лютого — травня 2022 року) був не пізніше 15 липня 2022 року. При реєстрації ПН у цей строк — такі ПН вважалися своєчасними. Якщо постачальник вклався в цей строк, то ПК лютого — травня за цим придбанням уточнювати було не потрібно. Якщо не вклався, то ПН вже вважалися несвоєчасно зареєстрованими і потрібно було знімати ПК, відображений за первинкою, і переносити його в період реєстрації ПН.
Але якщо на момент спливу цього «загального» строку реєстрації ПН лютого — травня 2022 року постачальник був на спецЄП, то
граничний строк реєстрації ПН лютого — травня інший — 60 календарних днів після повернення зі спецЄП (п.п. 69.1, п.п. 69.39 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ)
І до спливу цього строку у покупців-платників залишалося право на ПК, відображений за операціями придбання лютого — травня 2022 року у такого постачальника на підставі первинки.
Наприклад, у березні 2022 року був відображений ПК на підставі первинки. Постачальник з 01.06.2022 перейшов на спецЄП і у зв’язку з цим не зареєстрував ПН за операцією березня 2022. Повернувся зі спецЄП з 01.08.2023. У такому разі у покупця до 29.09.2023 включно залишалося право на ПК за первинкою (він нічого не повинен був уточнювати).
Якщо б експлатник спецЄП вклався (зареєстрував ПН) у цей строк, то ПК за операціями, відображеними на підставі первинки, зберігся (уточнювати нічого не потрібно).
Але в нашому випадку протягом цього 60-денного строку ПН так і не була зареєстрована. Причому особливість ситуації у тому, що постачальник подав на реєстрацію ПН вчасно (протягом відведених 60 календарних днів), але ПН було заблоковано.
Враховуючи, що ПН після розблокування реєструється датою відправлення на реєстрацію (а ПН була відправлена на реєстрацію вчасно), така ПН фактично вважатиметься вчасно зареєстрованою. А це дещо плутає карти для відображення ПК. Адже за своєчасно зареєстрованими ПН право на ПК виникає вже в періоді складання ПН (п. 198.6 ПКУ). Внаслідок цього можна дійти до дещо оманливого висновку, що і знімати ПК не потрібно (адже операція відображена в періоді складання ПН). Проте тут треба врахувати, що п. 198.6 ПКУ дозволяє відображати ПК на підставі зареєстрованої ПН. Суть у тому, що ПК не може бути показано раніше, ніж фактично (фізично) буде зареєстровано (розблоковано) ПН (див. статтю «Податкову накладну розблоковано: у якому періоді показувати податковий кредит?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 96).
Крім того,
п. 69.11 підрозд. 10 розд. XX ПКУ прямо зобов’язує покупця уточнити (читай — зняти) ПК, відображений на підставі первинки за операціями лютого — травня, якщо постачальник не зареєстрував ПН у терміни, визначені п. 69.1 підрозд. 10 розд. XX ПКУ
Тож ураховуючи, що на момент спливу 60 к. дн. з дня повернення платника зі спецЄП (тобто на 29.09.2023) зареєстрованої ПН немає,
слід зняти ПК, відображений за цим придбанням на підставі первинки у періоді лютого — травня 2022
Навіть якщо постачальник розблокував цю ПН, наприклад, 02.10.2023, а зареєстрована вона датою 01.09.2023. Адже все одно на дату спливу граничного строку реєстрації ПН (60 календарних днів після поверненні зі спецЄП) зареєстрованої ПН не було. А отже, фактично, не виконано умови по формуванню ПК у тому звітному періоді, в якому була здійснена операція з придбання товарів/послуг (лютий — травень 2022 року).
До речі, і податківці в інформлисті № 4/2023 зазначали, що якщо експлатник спецЄП не зареєстрував ПН протягом 60 календарних днів з дня відновлення реєстрації платником ПДВ, то:
«Покупець втрачає право на податковий кредит, сформований на підставі первинних документів за відповідними операціями з придбання товарів/послуг у такого постачальника.
Такий податковий кредит має бути зменшений шляхом подання уточнюючих розрахунків до податкових декларацій з ПДВ за відповідні звітні періоди.
Право на такий податковий кредит поновлюється у періоді, коли відповідні податкові накладні будуть зареєстровані в ЄРПН постачальником — особою, реєстрація платником ПДВ якого відновлена».
Отже, якщо експлатником спецЄП не зареєстровано ПН у строк 60 днів після повернення зі спецЄП (навіть якщо така нереєстрація пов’язана з блокуванням ПН), то покупцю, який показав операцію придбання у такого контрагента на підставі первинки (операція лютого — травня 2022 року), потрібно
подати уточнюючий розрахунок (УР) до того періоду, в якому показали це придбання на підставі первинки, і зняти ПК
При цьому зверніть увагу, що
самоштраф (3 %) за донарахування податкових зобов’язань нараховувати не потрібно
Підстави для цього прописано:
— як у п. 69.1 підрозд. 10 розд. XX ПКУ (щодо самостійного виправлення помилок, що призвели до заниження податкового зобов’язання у звітних (податкових) періодах, які припадають на період дії воєнного стану);
— так і в п. 69.38 підрозд. 10 розд. XX ПКУ (щодо самостійного виправлення у періоді з 01.08.2023 і до припинення воєнного стану помилок, що призвели до заниження податкового зобов’язання у будь-яких звітних (податкових) періодах).
А показати ПК за операцією можна буде після розблокування ПН — у найближчій ПДВ-декларації, яку ми подаємо після того, як ПН розблокували.
При цьому право на ПК зберігається протягом 365 к. дн. з дати складання ПН з урахуванням (1) воєнного подовження строку та (2) того, що на час зупинення реєстрації ПН перебіг строку в 365 днів переривається на період зупинення реєстрації ПН (п. 198.6 ПКУ).
Тобто, фактично, якщо мова йде про операції лютого — травня, то перебіг 365 днів за ПН почався з.01.08.2023. Плюс оскільки блокування вже відбулося після 01.08.2023, то цей строк подовжується і на весь час блокування.
Наприклад, ПН березня 2022 експлатник спецЄП подав на реєстрацію (після автоматичного повернення з 01.08.2023 зі спецЄП) 01.09.2023, і її було заблоковано. Розблоковано — 10.10.2023. У такому разі перебіг 365 днів за цією ПН розпочав свій відлік з 01.08.2023 + маємо подовження на дні блокування (дні, що припадають на період з 01.09.2023 по 09.10.2023, а це 39 днів). Тобто граничний строк відображення кредиту за цією ПН сплине 07.09.2024 (остання декларація, в якій можна показати ПК після розблокування ПН, — це декларація за вересень 2024 року). Втім таку ПН вже можна було показати у декларації за вересень 2023 (оскільки на момент її подання було відомо про розблокування ПН).
Також варто звернути увагу на таке. Якщо в періоді лютого — травня показали ПК на підставі первинки та за операцією були відображені компенсуючі ПЗ, то їх теж потрібно зняти і перенести до періоду, коли з’явиться право на ПК (періоду, коли розблокована ПН).
Висновки
- Якщо ПН не зареєстрована експлатником спецЄП протягом 60 календарних днів після повернення зі спецЄП (навіть якщо її не зареєстровано через блокування), то покупець має зняти ПК, відображений у періоді лютого — травня на підставі первинки за такою операцією.
- Для цього йому потрібно подати УР до того періоду, в якому була відображена операція на підставі первинки. Самоштраф (3 %) за донарахування податкових зобов’язань нараховувати до припинення воєнного стану не потрібно (є прямі звільняючі норми в ПКУ).
- Знятий ПК можна буде показати в найближчій ПДВ-декларації, яку ми подаємо після того, як ПН розблокували, або пізніше — з урахуванням права відображення ПК протягом 365 к. дн. з дати складання ПН. При цьому при розрахунку 365 днів слід ураховувати: (1) воєнне призупинення строків та (2) призупинення відліку 365 днів на час блокування ПН.
