Чому відбуваються розбіжності між ЄРПН і ПДВ-декларацією. Ще з 01.12.2024 запроваджено режим експортного забезпечення (РЕЗ) щодо окремих видів с/г товарів. Загальні правила застосування цього режиму шукайте у статті «З грудня запроваджується режим експортного забезпечення ПДВ для деяких сільськогосподарських товарів» // «Податки & бухоблік», 2024, № 92.
З цієї дати, щоб експортувати за кордон РЕЗ-товари, треба до початку митного оформлення, тобто до дня подання митної декларації (МД), скласти та реєструвати окрему ПН-РЕЗ (п.п. 97.1 підрозд. 2 розд. XX ПКУ).
Ставка ПДВ, за якою нараховуються податкові зобов’язання (ПЗ), у ПН-РЕЗ залежить від частки неповернення валютної виручи за останні 12 місяців. Так, якщо розмір частки:
— перевищує 20 %, то ПДВ нараховуєте у ній за звичайною ставкою 14 або 20 %;
— менше ніж 20 % — за ставкою 0 %.
Детально про правила складання ПН-РЕЗ і визначення ставки ПДВ читайте у «Податкова накладна на експорт окремих видів с/г товарів» // «Податки & бухоблік», 2024, № 79 та «Ставка для ПН-РЕЗ за відсутності експорту протягом останніх 12 місяців» // «Податки & бухоблік», 2025, № 27.
Зареєструвати складену ПН-РЕЗ у ЄРПН експортер повинен не раніше ніж за 30 календарних днів до митного оформлення. Тобто у режимі експортного забезпечення спершу складають і реєструють ПН-РЕЗ і лише потім здійснюється складання МД.
Причому дата складання і реєстрації ПН-РЕЗ ніяк не впливає на період відображення операції у ПДВ-декларації (див. лист ДПСУ від 15.11.2024 № 31717/7/99-00-21-03-02-07, статтю «Експортне забезпечення: як заповнити податкову накладну та ПДВ-декларацію» // «Податки & бухоблік», 2024, № 96). Адже відповідно до п.п. 97.5 підрозд. 2 розд. XX ПКУ операції з експорту окремих видів товарів відображають у ПДВ-декларації того звітного періоду, на який припадає дата оформлення МД, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, незалежно від дати складання і реєстрації ПН-РЕЗ (див. БЗ 101.29).
З цього випливає, що можливі випадки, коли ПН-РЕЗ складена і зареєстрована у ЄРПН у одному періоді (місяці), а в декларацію з ПДВ суми податкових зобов’язань з цієї ПН потраплять у наступному. При експорті товарів на підставі періодичної митної декларації так відбувається доволі часто (деталі у «Експорт РЕЗ-товарів за періодичною митною декларацією: коли декларувати ПДВ?» // «Податки & бухоблік», 2025, № 25).
Через таку розбіжність і вимоги п. 2001.3 ПКУ, за якими показник ∑Перевищ виникає, коли ПЗ за декларацією більші, ніж за даними ЄРПН, постає запитання:
чи не вискочить у експортерів ∑Перевищ, яка зменшить розмір їх суми реєстраційного ліміту?
Правила розрахунку ∑Перевищ: чи є небезпека для ПН-РЕЗ? Платники давно звикли до того, що за правилами ПКУ показник ∑Перевищ завжди з’являється, коли реєстрація ПН у ЄРПН (мова йде про ПН з ПДВ-ставкою 14 або 20 %, бо коли ПДВ-ставка 0 %, то ПДВ-розбіжностей не виникатиме) відбудеться в одному періоді (місяці), а сума ПДВ із неї потрапить у декларацію наступного періоду.
Причому це має відбутися не в місяці реєстрації ПН у ЄРПН, а в місяці потрапляння суми ПДВ із такої ПН у ПДВ-декларацію. А в нашому фокусі ПН-РЕЗ, які саме так і живуть: зазвичай реєструються в одному періоді, а декларуються — в наступному.
Тобто виходить, що у місяці потрапляння ПН-РЕЗ у декларацію з ПДВ (місяць, на який припадає оформлення МД) у ПДВ-декларації буде міститися сума податкових зобов’язань, більша (на суму ПДВ із ПН-РЕЗ), ніж сума податкового зобов’язання із ПН/РК, що будуть зареєстровані в ЄРПН за такий місяць. І от у цьому випадку, як свідчить п. 2001.3 ПКУ, мають відбутися події, що призводять до виникнення показника ∑Перевищ.
Невже ця нерозв’язна неприємність загрожує аграріям? Адже цього ∑Перевищ неможливо позбутися. Розбираємося далі.
Як відбувається насправді. Добре, що всі вищеописані правила виникнення показника ∑Перевищ не стосуються ПДВ із ПН-РЕЗ, навіть коли реєстрація ПН і декларування ПЗ припадають на різні місяці.
І причина тут криється у деталях. Подивимось, які саме суми податкових зобов’язань з ПДВ беруть участь у визначенні ∑Перевищ. Перелік таких сум міститься у п. 9 Порядку № 569, де, зокрема, говориться, що для визначення показника ∑Перевищ слід знайти різницю між:
1) сумами податкових зобов’язань за операціями з постачання товарів (послуг) та отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України, та їх подальшого коригування згідно із ст. 192 ПКУ, задекларованими платником у деклараціях з ПДВ з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, та
2) сумами податку, зазначеними платником податку в ПН, що складені за такими операціями (у тому числі ПН, які не видаються отримувачу, а також складені під час отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України), та РК до них, зареєстрованих у ЄРПН.
З цього випливає, що
для розрахунку показника ∑Перевищ беруть не всі суми податкових зобов’язань з ПДВ, які фігурують у декларації на ПН із ЄРПН, а тільки суми ПДВ від здійснення двох видів операцій, які є об’єктом оподаткування ПДВ згідно з п. 185.1 ПКУ
А саме для розрахунку показника ∑Перевищ беруть:
— операції з постачання товарів / послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України (п.п. «а» п. 185.1 ПКУ);
— операції постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України (п.п. «б» п. 185.1 ПКУ).
Усі інші види операцій, які є об’єктом оподаткування ПДВ згідно з п. 185.1 ПКУ, в тому числі й операцій з ввезення товарів на митну територію України (п.п. «в» п. 185.1 ПКУ) до уваги при розрахунку ∑Перевищ не беруться. На це вказують і податківці у БЗ 101.17 тут та тут.
Суми ПДВ із ПН-РЕЗ класифікуються саме як ПДВ з операції з вивезення товарів за межі митної території України. А тому коли ПН-РЕЗ зареєстрована у одному місяці, а суми ПДВ з неї потраплять у декларацію з ПДВ наступного місяця (місяця, на який припадає оформлення МД), то така сума просто не потрапить у від’ємник при визначенні показника ∑Перевищ. А якщо суми ПДВ із ПН-РЕЗ не буде у від’ємнику, то зменшуване (сума ПДВ із ЄРПН) дорівнюватиме цьому від’ємнику (якщо не буде у платника ПДВ інших незареєстрованих ПН/РК, які потрапили у декларацію з ПДВ), і тому різниця у вигляді показника ∑Перевищ не виникне.
