Невиробничі основні засоби: продаж або переведення до виробничих

Невиробничими вважають основні засоби (ОЗ), які не призначені для використання в господарській діяльності (п.п. 138.3.2 ПКУ). Поділ ОЗ на «виробничі» та «невиробничі» стосується тільки податкового обліку. У бухобліку подібного поділу не передбачено і терміна «невиробничі засоби» немає. Усі об’єкти ОЗ, у тому числі ті, що виконують невиробничі функції, в бухобліку обліковують за єдиними правилами.

Розглянемо податкові наслідки для ПДВ і податку на прибуток для ситуацій, коли:

1) невиробничі ОЗ переводяться у виробничі (для подальшого використання самим підприємством в оподатковуваних операціях);

2) коли прийнято рішення про продаж невиробничих ОЗ.

ПДВ

Якщо ОЗ були невиробничими (такими, які не використовувалися в господарській діяльності), то якщо вони були придбані з ПДВ, за ними нараховувалися компенсуючі податкові зобов’язання за п. 198.5 ПКУ. Якщо про невиробничий статус ОЗ було відомо одразу (при придбанні), то нараховані компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ потрапили в первісну вартість відповідного об’єкта ОЗ.

Тепер ці ОЗ:

— або переводяться до складу виробничих (для подальшого використанням в оподатковуваних операціях);

— або переводяться до складу утримуваних для продажу. З огляду на те, що продаж — оподатковуваний, то невиробничий об’єкт ОЗ по суті переводиться в оподатковувану діяльність.

Яка доля раніше нарахованих компенсуючих ПЗ за п. 198.5 ПКУ, які потрапили до первісної вартості ОЗ?

Що робити з раніше нарахованими компенсуючими ПЗ? Абзац 6 п. 198.5 ПКУ

Так, ним визначено:

«У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов’язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Податківці в своїх роз’ясненнях в категорії 101.16 БЗ теж підтверджують таку можливість.

Але вочевидь,

Адже зареєструвати розрахунок коригування (РК) до ПН, з дати складання якої пройшло більше 1095 днів, не вийде (п. 192.1 ПКУ, див. статтю «Строки реєстрації податкових накладних і розрахунків коригування» // «Податки & бухоблік», 2024, № 60).

Припустимо, що з дати складання компенсуючої ПН, якою нараховувалися ПЗ за п. 198.5 ПКУ, не минуло 1095 днів. На яку суму можна зменшити раніше нараховані компенсуючі ПЗ?

Зменшення компенсуючих ПЗ здійснюють

Наприклад, придбали невиробничий об’єкт ОЗ (вартістю 120000 грн, у тому числі ПДВ — 20000 грн, який віднесли до податкового кредиту), услід нарахували компенсуючі ПЗ — 20000 грн. З часом невиробничий об’єкт переводиться у виробничі для оподатковуваної діяльності. Залишкова вартість об’єкта на початок періоду такого переведення — 80000 грн. Тоді можемо частково зменшити раніше нараховані компенсуючі ПЗ на 16000 грн (тобто виходячи із залишкової вартості, що дорівнює 80000 грн). Для цього складаємо зменшуючий РК на «-16000 грн» (80000 грн х 20 %) (вам буде корисною стаття «Розрахунок коригування до компенсуючої податкової накладної» // «Податки & бухоблік», 2024, № 83).

Таке коригування (якщо з дати складання зведеної ПН, якою нараховувалися компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ, не минуло 1095 днів) проводимо:

— при переводі ОЗ з невиробничих у виробничу діяльність — у періоді переведення ОЗ до складу виробничих. При цьому зменшення компенсуючих ПЗ здійснюють виходячи з балансової (залишкової) вартості об’єкта за даними бухобліку, що склалася на початок періоду переведення об’єкта у виробничі. Наприклад, об’єкт переведено із невиробничих до виробничих у лютому 2025 року. В такому випадку коригування ПЗ здійснюємо, виходячи з балансової вартості об’єкта за даними бухобліку, що склалася станом на 01.02.2025 (тобто з балансової вартості без вирахування бухамортизації місяця переведення);

— якщо здійснюємо продаж об’єкта — у періоді продажу об’єкта. При цьому якщо переведення об’єкта до складу утримуваних для продажу (рахунок 286) і фактичний продаж відбулися в одному періоді — зменшення ПЗ здійснюємо виходячи з бухгалтерської балансової вартості ОЗ, що склалася на початок (на 1-ше число) періоду продажу. Якщо ж переведення об’єкта ОЗ та його продаж здійснюються в різні періоди, то зменшення ПЗ здійснюємо виходячи з вартості, за якою об’єкт зараховано на рахунок 286.

У бухобліку коригування компенсуючих ПЗ відображаємо записами:

—Дт 643/1 — Кт 641/ПДВ (методом «червоне сторно»);

—Дт 643/1 — Кт 719. Отже, таке коригування не зачіпає первісну вартість основного засобу, до складу якої потрапили раніше нараховані компенсуючі ПЗ.

ПДВ з продажу невиробничого ОЗ. Тут без суттєвих особливостей. При продажу невиробничих ОЗ податкові зобов’язання з ПДВ нараховуємо виходячи з договірної вартості, але (!) не нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухобліку, що склалася на початок звітного періоду, в якому відбулося постачання (п. 188.1 ПКУ) (див. також статтю «Продаж авто: на яку залишкову вартість орієнтуватися для цілей ПДВ?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 58).

Нараховують ПЗ за першою подією (п. 187.1 ПКУ): датою отримання оплати або відвантаження. Якщо мова йде про об’єкт нерухомості, то податківці таку подію, як відвантаження, ототожнюють з переходом права власності на такий об’єкт (категорія 101.06 БЗ).

Податок на прибуток

Нагадаємо, що у бухгалтерському обліку невиробничі засоби нарівні з іншими об’єктами ОЗ підлягають амортизації. А ось податкова амортизація (актуально для високодохідників і малодохідників-добровольців, які застосовують податкові різниці) за невиробничими ОЗ не нараховується (п.п. 138.3.2 ПКУ).

Переведення невиробничих ОЗ у виробничі для подальшого використання підприємством. У малодохідників, які не застосовують податкові різниці, таке переведення на бухгалтерсько-прибутковий облік не вплине (тільки зміниться рахунок витрат для відображення нарахованої амортизації).

А ось у високодохідників і малодохідників-добровольців, які застосовують податкові різниці, з місяця, що настає за місяцем такого переведення, за об’єктом з’явиться право нараховувати «податкову» амортизацію. При цьому

Продаж невиробничих ОЗ. У малодохідників, які не застосовують податкові різниці, — все буде за правилами бухобліку. У бухобліку, нагадаємо, попередньо об’єкт ОЗ, щодо якого ухвалено рішення про продаж, переводять до складу необоротних активів, утримуваних для продажу (Дт 286). Таке переведення відбувається, коли дотримуються всі умови, наведені в п. 1 розд. II НП(С)БО 27 (п. 3 розд. II НП(С)БО 27). Починаючи з місяця, наступного за місяцем такого переведення, у бухобліку по ньому припиняють нараховувати амортизацію (п. 6 розд. ІІ НП(С)БО 27).

Сам продаж об’єкта показують записом: Дт 377 — Кт 712. Одночасно списують балансову вартість активу проводкою: Дт 943 — Кт 286.

А ось

Так, фінрезультат:

— збільшують на бухоблікову залишкову вартість невиробничого об’єкта, що продається, визначену відповідно до НП(С)БО або МСФЗ (п. 138.1 ПКУ) за рядком 1.1.3 додатка РI до декларації з податку на прибуток. Беремо її на рівні тієї суми, яка зафіксована при переведенні об’єкта в необоротні активи, утримувані для продажу (Дт 286 — Кт 10). Без впливу будь-яких можливих подальших оцінок (перерахунків) його вартості;

— зменшують на суму первісної вартості придбання об’єкта невиробничих ОЗ і витрат на його ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення, але (!) не більше суми доходу (виручки), отриманої від такого продажу (п. 138.2 ПКУ), за рядком 1.2.3 додатка РI до декларації з податку на прибуток.

Більше деталей знайдете у статті «Додаток РІ — податковоприбуткові різниці (ч. 1)» // «Податки & бухоблік», 2025, № 4 (ср. ).

Варто звернути увагу, що ці коригування здійснюють у періоді продажу об’єкта. Якщо переведення в необоротні активи, утримувані для продажу (Дт 286), здійснюється в одному періоді, а продаж в іншому, то коригування бухфінрезультату здійснюють саме в періоді продажу об’єкта, а не в періоді переведення до складу утримуваних для продажу (категорія 102.05 БЗ).

Додаток РІ до декларації за I квартал 2025 року

(якщо підприємство коригує фінрезультат на різниці)