Максимально можливі строки реєстрації ПН/РК
Це строки, після спливу яких зареєструвати ПН/РК уже фізично буде неможливо. Наведемо їх у табл. 1.
Таблиця 1. Максимальні строки реєстрації ПН/РК
| ПН/РК | Максимальний строк реєстрації | Коментар |
| Максимально можливий строк реєстрації ПН | 1095 днів із дати складання ПН (безпосередньо в ПКУ цей строк не визначено, але саме такий строк називають податківці, зокрема, в категорії 101.16 БЗ) | Призупинення перебігу цього строку на час воєнного стану не передбачено** |
| Максимально можливий строк реєстрації РК (у т. ч. РК на виправлення помилок у ПН) | 1095 днів із дати складання ПН (п. 192.1 ПКУ). РК до ПН не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів із дати складання ПН, до якої складений такий РК* | |
| * Податківці в листі ДПСУ від 10.01.2022 № 227/7/99-00-21-03-02-07 навели приклад, як визначається строк, протягом якого може бути зареєстрований РК. Наприклад, розрахунок коригування від 01.07.2022 до податкової накладної, складеної 15.08.2019 та зареєстрованої в ЄРПН, може бути зареєстрований в ЄРПН не пізніше 14.08.2022. ** Див. із цього приводу, зокрема, статтю «Відновлення строків з 01.08.2023: визначаємось з максимальним строком реєстрації ПН та відображення ПК» // «Податки & бухоблік», 2023, № 64. | ||
Граничні строки реєстрації ПН/РК
Це ті строки, протягом яких платник без шкоди може реєструвати ПН/РК у ЄРПН. Їх перевищення: (1) загрожує платнику, відповідальному за реєстрацію ПН/РК, штрафом за п. 1201 ПКУ чи за п. 90 підрозд. 2 розд. XX ПКУ; (2) відкладає право на податковий кредит покупця (при коригуванні — на зменшення податкових зобов’язань постачальника) до періоду реєстрації ПН/РК. Наведемо ці строки в табл. 2.
Таблиця 2. Граничні строки реєстрації ПН/РК
| № з/п | Період / специфіка складання ПН/РК | Граничні строки реєстрації ПН/РК | |
| ПН/РК, складені до 16.01.2023 (п. 201.10 ПКУ) | ПН/РК, складені починаючи з 16.01.2023 (п. 89 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ). Ці строки діють тимчасово до кінця ВС + 6 місяців | ||
| 1 | ПН/РК, складені з 1-го по 15-й календарний день (включно) календарного місяця | До останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені | До 5-го календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені |
| 2 | ПН/РК, складені з 16-го по останній календарний день (включно) календарного місяця | До 15-го календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені | До 18-го календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені |
| 3 | Зведені ПН/РК до таких зведених ПН, складені за операціями, визначеними п. 198.5 ст. 198 та п. 199.1 ст. 199 ПКУ | Протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені | |
| 4 | РК на зменшення, складені постачальником товарів / послуг до ПН, що складена на отримувача — платника ПДВ | Протягом 15 календарних днів із дня отримання такого РК до ПН отримувачем (покупцем), але податківці не підтримують такий підхід (про це — див. нижче) | Протягом 18 календарних днів із дня отримання такого РК до ПН отримувачем (покупцем), але податківці не підтримують такий підхід (про це — див. нижче) |
Позиція податківців щодо строків реєстрації зведених / мінбазних / пільгових / нульових ПН/РК за щоденними підсумками операцій
Звернемо увагу на те, що трапляються консультації податківців, в яких вони говорять, що наче до всіх зведених ПН (у т. ч. ритмічних, мінбазних), а також до пільгових, нульових ПН, ПН за щоденними підсумками операцій не застосовуються подовжені воєнні строки реєстрації ПН/РК із п. 89 підрозд. 2 розд. XX ПКУ, навіть якщо такі ПН складені після 16.01.2023.
Аргументи, які наводять на користь таких висновків податківців, не дуже ґрунтовні. Зокрема:
— в категорії 101.27 БЗ податківці говорять, що особливості складання / реєстрації зведених ПН (причому, виходить, будь-яких зведених ПН) мають відмінності від ПН, що складаються за кожною операцією з постачання товарів / послуг, у зв’язку з чим норми, визначені пп. 89 та 90 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, не охоплюють таку категорію, як зведені ПН;
— в листі ДПСУ від 14.05.2024 № 2705/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК податківці дійшли висновку, що ПН, які складаються на операції, що звільняються від оподаткування ПДВ, що оподатковуються за нульовою ставкою, за щоденними підсумками операцій мають відмінність від ПН/РК, що складаються за кожною операцією з постачання товарів / послуг, у зв’язку з чим норми пп. 89 та 90 підрозд. 2 розд. XX ПКУ не охоплюють зазначену категорію таких ПН/РК.
Із чим можна погодитися — так це з тим, що до пільгових, нульових ПН, ПН на мінбазу (як і до ПН за пп. 198.5 та 199.1 ПКУ) не застосовуються норми п. 90 підрозд. 2 розд. XX ПКУ, який встановлює штрафи за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК. Оскільки цей пункт установив розміри штрафів тільки для тих ПН/РК, розмір штрафів для яких розраховується від суми ПДВ і залежить від кількості днів прострочення реєстрації ПН. А про штрафи за несвоєчасну реєстрацію нульових, звільнених ПН (як і компенсуючих, розподільчих та мінбазних ПН) в п. 90 підрозд. 2 розд. XX ПКУ немає жодної згадки. Тобто п. 90 підрозд. 2 розд. XX ПКУ взагалі не врегулював штрафні правила для таких ПН. Тому в частині штрафів щодо цих ПН — керуємося загальним п. 1201.1 ПКУ. Але
не можна погодитися з думкою податківців, що на такі ПН (крім зведених ПН за п. 198.5 та 199.1 ПКУ) не поширюються нові подовжені строки реєстрації ПН з п. 89 підрозд. 2 розд. XX ПКУ
Адже загальний п. 201.10 ПКУ встановлює особливі (спеціальні) строки реєстрації тільки для (1) зведених ПН/РК, які складаються на підставі п. 198.5 та ст. 199 ПКУ, та (2) зменшуючих РК, складених на отримувача (покупця) — платника ПДВ. А інші ПН/РК не виокремлює.
Пункт 89 підрозд. 2 розд. XX ПКУ є 100 % аналогом п. 201.10 ПКУ в тій частині, яка встановлює строки реєстрації ПН/РК залежно від того, в першій чи другій половині місяця вони складені. А тому
для всіх ПН, складених після 16.01.2023 (крім зведених, складених за пп. 198.5 та 199.1 ПКУ), мають застосовуватися подовжені строки з п. 89 підрозд. 2 розд. XX ПКУ
Позиція податківців щодо строків реєстрації зменшуючого РК
Податківці вважають, що для зменшуючого РК, складеного на покупця — платника ПДВ, мають діяти загальні строки — аналогічні, як і для ПН. Тобто строк реєстрації РК має обраховуватися від дати складання РК (залежно від того, на першу чи другу половину місяця припадає дата складання РК), а не від дати одержання РК покупцем. Про це, зокрема, йдеться в категорії 101.15 БЗ, листах ДПСУ від 01.02.2024 № 545/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК; від 08.12.2023 № 4557/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК. Пояснюють фіскали це тим, що немає механізму фіксації дати отримання покупцем РК.
У разі несвоєчасного отримання покупцем РК від продавця в деяких роз’ясненнях (лист ДПСУ від 08.12.2023 № 4557/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК; від 20.05.2024 № 2804/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК) податківці радять покупцю подавати на такого продавця скаргу Д7, додавши до неї в тому числі документи, що засвідчують дату отримання РК. Хоча як таких підстав подавати в цьому випадку заяву-скаргу Д7 на постачальника немає, адже ПКУ не визначає строків направлення РК покупцю, а отже, й немає як такого факту порушення з боку постачальника.
Але зазначимо, підхід податківців (що на зменшуючі РК, складені на отримувача (покупця) — платника ПДВ поширюються ті самі строки, що і для ПН) не відповідає вимогам ПКУ, адже в ПКУ безштрафний строк реєстрації РК обраховується саме від дати отримання РК покупцем. Тому в разі застосування штрафу можна оскаржити його застосування. Як доказ, якою саме датою отримано РК, можна використовувати скріншоти з екрана із зафіксованою датою отримання РК (категорія 101.15 БЗ, лист ДПСУ від 01.02.2024 № 545/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК).
Крім того, податківці говорять, що якщо вже складено акт камеральної перевірки, яким зафіксовано факт порушення, платник на підставі п. 86.7 ПКУ має право подати свої заперечення до такого акта та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують обставини, які свідчать про підтвердження факту несвоєчасного надання платником податку — продавцем РК. У разі якщо постачальник не надсилав такий РК, податківці радять надати також підтвердження первинними документами факту повернення товарів / послуг або попередньої оплати за товари / послуги та проведення таких коригувань податкового кредиту в податковій звітності відповідного періоду (лист ДПСУ від 20.05.2024 № 2804/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК).
Нагадаємо, що заперечення до акта камеральної перевірки можна подати протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (п. 86.7 ПКУ).
Див. також статтю «Зменшуючий РК отримано покупцем із запізненням: який штраф за несвоєчасну реєстрацію?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 44 (ср. ).
Операційний день для реєстрації ПН/РК
Тут слід також зазначити, що операційний день (тобто частина дня, протягом якої податківці здійснюють приймання ПН/РК та їх реєстрацію / зупинення реєстрації) триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин (п. 3 Порядку № 1246*).
Це правило діє і зараз під час воєнного стану (п. 69.18 підрозд. 10 розд. XX ПКУ). Операційний день для реєстрації ПН/РК, на який припадає граничний строк реєстрації ПН/РК,— триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин (п. 69.18 підрозд. 10 розд. XX ПКУ; категорія 101.16 БЗ). При цьому якщо ПН направлена на реєстрацію в день, на який припадає граничний строк реєстрації ПН, реєстрація такої ПН і направлення квитанції про її прийняття або неприйняття здійснюється не пізніше наступного операційного дня з дня подання ПН на реєстрацію (п. 69.18 підрозд. 10 розд. XX ПКУ). Вочевидь, тут мається на увазі те, що безпосередньо реєстрація ПН у цьому разі може відбуватися наступним операційним днем, але датою реєстрації все одно буде дата подання ПН на реєстрацію.
А якщо граничні строки реєстрації ПН/РК припадають на вихідний, святковий або неробочий день (наразі це актуально саме для вихідних днів, бо святкові та неробочі — на час воєнного стану є звичайними календарними днями)? Тоді такий день вважається операційним днем (п. 3 Порядку № 1246). Тобто податківці все одно в такий день здійснюють приймання ПН/РК та їх реєстрацію / зупинення реєстрації (категорія 101.16 БЗ).
Як визначаються строки реєстрації для тих чи інших ПН/РК
Досить часто, стикаючись уперше з якоюсь нестандартною ситуацією, у платників постає питання: чи є специфіка у визначенні строків реєстрації нестандартних ПН/РК. Розглянемо це в табл. 3.
Таблиця 3. Особливості реєстрації окремих ПН/РК
| ПН/РК | Строки реєстрації | Коментар |
| Податкові накладні | ||
| ПН на постачання товарів / послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів (п. 187.7 ПКУ) | Строки реєстрації визначаються за загальними правилами — залежно від того, на першу чи другу половину місяця припадає дата складання ПН (див. ряд. 1 та 2 табл. 2). Особливість є саме у визначенні дати складання ПН. Адже ПЗ у цьому разі виникають не за правилом першої події, а за оплатою — на дату отримання оплати (п. 187.7 ПКУ) | Детальніше про те, як визначати, чи є оплата бюджетною і як нараховуються ПЗ та складається ПН при продажу за рахунок бюджетних коштів, див. у статті «Продаж за рахунок бюджетних коштів і ПДВ» // «Податки & бухоблік», 2023, № 81 |
| Зведена ПН на ритмічні постачання | Якщо обмежилися складанням однієї зведеної ПН (наприкінці місяця), то граничний строк її реєстрації визначається як для ПН, складеної у другій половині місяця (див. ряд. 2 табл. 2). Якщо складали зведену ПН більше ніж раз на місяць, то граничний строк реєстрації ПН залежить від того, на першу чи другу половину місяця припадає дата складання ПН (див. ряд. 1 та 2 табл. 2) | Ритмічним вважається постачання товарів / послуг одному покупцю два та більше разів на місяць (п. 201.4 ПКУ). Детальніше про ритмічні ПН див. у статті «Зведена ритмічна ПН» // «Податки & бухоблік, 2022, № 48 |
| Експортна ПН | Строки реєстрації ПН визначаються за загальними правилами — залежно від того, на першу чи другу половину місяця припадає дата складання ПН (див. ряд. 1 та 2 табл. 2). Але тут важливо врахувати, на яку дату має бути складена експортна ПН. Експортні ПЗ виникають на дату оформлення митної декларації, тобто на дату завершення процедури митного оформлення експорту товару (п.п. «б» п. 187.1 ПКУ) | Детальніше див. статтю «Правила складання експортної податкової накладної» // «Податки & бухоблік», 2024, № 35. Зверніть увагу: за нереєстрацію / несвоєчасну реєстрацію такої ПН теж передбачений штраф. При цьому до такої ПН, навіть якщо вона складена після 16.01.2023, застосовується штраф, визначений «загальним» п. 1201.1 ПКУ (2 % від обсягу постачання, але не більше 1020 грн за кожну ПН). Пункт 90 підрозд. 2 розд. XX ПКУ для таких ПН не діє (див. статтю «Експортна ПН, складена після 16.01.2023, та штраф за її несвоєчасну реєстрацію» // «Податки & бухоблік», 2024, № 8 |
| ПН на послуги, отримані від нерезидента (місце постачання послуг, визначене за ст. 186 ПКУ, — митна територія України) | Строки реєстрації ПН визначаються за загальними правилами — залежно від того, на першу чи другу половину місяця припадає дата складання ПН (див. ряд. 1 та 2 табл. 2). При цьому ПН складають за першою подією (датою оплати за послуги або датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, п. 187.8 ПКУ) | Детальніше про ПН на послуги від нерезидента див. у статті «ПН на послуги від нерезидента» // «Податки & бухоблік», 2022, № 48 |
| ПН на пільгові (звільнені від ПДВ) постачання | Строки реєстрації ПН визначаються за загальними правилами — залежно від того, в якій (першій чи другій) половині місяця складено ПН (див. ряд. 1 та 2 табл. 2). У разі якщо постачання здійснюється з оплатою за рахунок бюджетних коштів (п. 187.7 ПКУ), треба врахувати, що ПЗ у цьому випадку виникають (ПН складається) не за першою подією, а за оплатою | Детальніше про такі ПН див. у статті «ПН на пільговані постачання» // «Податки & бухоблік», 2022, № 48. Зверніть увагу: за нереєстрацію / несвоєчасну реєстрацію такої ПН теж передбачений штраф, розмір якого визначений «загальним» п. 1201.1 ПКУ (2 % від обсягу постачання (без ПДВ), але не більше 1020 гривень) за кожну ПН. Пункт 90 підрозд. 2 розд. XX ПКУ для таких ПН не діє |
| ПН за щоденними підсумками операцій | Строки реєстрації ПН визначаються за загальними правилами — залежно від того, в якій (першій чи другій) половині місяця складено ПН (див. ряд. 1 та 2 табл. 2) | Варто звернути увагу: така ПН має складатися саме за підсумками дня. Раз на місяць (як зведену ПН) її складати не можна. Детальніше див. статтю «ПН за щоденними підсумками операцій» // «Податки & бухоблік», 2022, № 48 |
| Протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені. При цьому складені такі ПН мають бути не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду, в якому необхідно компенсувати податковий кредит (пп. 198.5 та 199.1 ПКУ) | Нараховуємо компенсуючі ПЗ (складаємо зведені компенсуючі ПН) за тими ПН, за якими вже виникло право на податковий кредит (є зареєстрована вхідна ПН). Якщо вхідна ПН не зареєстрована, то нарахування компенсуючих ПЗ переноситься до періоду, в якому така ПН зареєстрована (категорія 101.06 БЗ). За нереєстрацію / несвоєчасну реєстрацію такої ПН теж передбачений штраф (2 % від обсягу постачання (без ПДВ), але не більше 1020 гривень) за кожну ПН. Детальніше про такі ПН див. у статті «Компенсуюча ПН» // «Податки & бухоблік», 2022, № 48 | |
| ПН на мінбазу | ПКУ дозволяє: — складати зведену мінбазну ПН (навіть якщо операція була одна) не пізніше останнього числа місяця, в якому були дешеві чи безоплатні постачання. У такому разі строк реєстрації такої ПН буде як для ПН за другу половину місяця (див. ряд. 2 табл. 2); — складати індивідуальні ПН на мінбазу. У такому разі ПН має складатися тією ж датою, що й ПН на фактичну ціну постачання. Строк реєстрації ПН у такому разі залежатиме від того, в першій чи другій половині місяця складено ПН (див. ряд. 1 та 2 табл. 2) | За нереєстрацію / несвоєчасну реєстрацію такої ПН теж передбачений штраф (2 % від обсягу постачання (без ПДВ), але не більше 1020 гривень) за кожну ПН. Деталі щодо складання ПН знайдете в статті «ПН на мінбазу» // «Податки & бухоблік», 2022, № 48 |
| Розрахунки коригування | ||
| РК: — збільшуючі РК; — РК, які не змінюють суму компенсації; — РК до ПН, які не видаються покупцю (крім РК до зведених ПН, складених за пп. 198.5 та 199.1 ПКУ | Строки реєстрації таких РК визначаються за загальними правилами — залежно від того, на першу чи другу половину місяця припадає дата складання РК (див. ряд. 1 та 2 табл. 2) | Важливо правильно визначити дату, якою має складатися РК (див. статтю «Дата складання розрахунку коригування» // «Податки & бухоблік», 2020, № 31) |
| Зменшуючий РК до ПН на покупця — платника ПДВ | За ПКУ граничний строк реєстрації РК обраховується від дати отримання РК покупцем: — для РК, складених у період починаючи з 16.01.2023 до кінця воєнного стану + 6 місяців після закінчення воєнного стану, — 18 к. дн. з дати отримання РК; — для РК, складених до 16.01.2023, — протягом 15 к. дн. з дати отримання РК | Податківці проти такого підходу. Вони вважають, що тут мають діяти загальні строки — аналогічні, як і для ПН. Тобто, що строк реєстрації РК має обраховуватися саме від дати складання РК (залежно від того, на першу чи другу половину місяця припадає дата складання РК), а не від дати його одержання покупцем (див. примітку до ряд. 4 табл. 2) |
| РК до зведеної ПН на компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ або до зведеної ПН на розподільчі ПЗ за п. 199.1 ПКУ | Протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені | Див. статтю «Коригування зведених компенсуючих ПН» // «Податки & бухоблік», 2021, № 35-36 |
| РК до розподільчих ПН, складених за ст. 199 ПКУ у зв’язку з річним перерахунком ПДВ | Дата складання перерахункового РК має бути не пізніше 31.12 (виняток — анулювання ПДВ-реєстрації, в такому разі РК складається не пізніше дати анулювання). Строки реєстрації — протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені (тобто не пізніше 20 січня) | Перерахунок має бути відображений в декларації за грудень (у випадку анулювання ПДВ-реєстрації — в декларації останнього звітного періоду) незалежно від того, зареєстрований РК чи ні (категорія 101.24 БЗ) |
| Розблоковані ПН/РК | ||
| ПН/РК, розблоковані за рішенням комісії | Відомості про реєстрацію ПН/РК вносяться в ЄРПН у день прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію ПН/РК | Розблоковані ПН/РК реєструються в ЄРПН не поточною датою їх розблокування, а датою направлення на реєстрацію — тобто заднім числом |
| ПН/РК, розблоковані за рішенням суду | Датою внесення відомостей у ЄРПН вважається: — день, зазначений у рішенні суду, або — день набрання законної сили рішенням суду | |
| ПН при анулюванні ПДВ-реєстрації | ||
| Звичайні вихідні ПН на постачання | Діють загальні строки реєстрації (залежно від того, на першу чи другу половину місяця припадає дата складання ПН). Але день анулювання є останнім днем, коли платник може складати і реєструвати ПН/РК, навіть якщо граничні строки реєстрації щодо ПН/РК ще не спливли | Якщо на дату анулювання граничні строки реєстрації ПН ще не спливли, штрафні санкції за нереєстрацію ПН не застосовуються (категорія 101.27 БЗ). Але нараховані ПЗ з ПДВ все одно мають бути відображені в декларації останнього звітного періоду. Детальніше див. статтю «Особливості складання та реєстрації податкових накладних при ПДВ-анулюванні» // «Податки & бухоблік», 2024, № 29 |
| Зведені компенсуючі / розподільчі ПН за пп. 198.5 та 199.1 ПКУ при анулюванні ПДВ-реєстрації | Їх слід скласти не пізніше дати анулювання. Загальний строк реєстрації — до 20-го числа (включно) наступного місяця. Але день анулювання є останнім днем, коли платник фізично зможе зареєструвати такі ПН | |
| ПН на умовний продаж (за п. 184.7 ПКУ) | Така ПН складається не пізніше дати анулювання ПДВ-реєстрації. Строки її реєстрації обраховуються у звичайному порядку (залежно від того, на першу чи другу половину місяця припадає дата її складання). Але після дати анулювання ПДВ-реєстрації ПН не зареєструється | |
