Аванси з роздрібної торгівлі пальним у бухобліку і прибутковій декларації

Податкові правила сплати і заліку пальних авансів

Сплату авансових внесків з податку на прибуток платниками, які здійснюють роздрібну торгівлю пальним, запроваджено з 1 грудня 2024 року Законом України від 10.10.2024 № 4015-IX (див. статтю «Роздрібна торгівля пальним та аванси з податку на прибуток» // «Податки & бухоблік», 2024, № 101).

Причому обов’язок щомісячно сплачувати пальний аванс виникає незалежно від здійснення діяльності за визначеним місцем роздрібної торгівлі (АЗС). Адже головний критерій щодо сплати авансових внесків за АЗС — наявність ліцензії на роздрібну торгівлю пальним за таким місцем роздрібної торгівлі пальним, інформацію щодо якого внесено до Єдиного реєстру ліцензіатів та місць обігу пального станом на 1-ше число поточного місяця (див. лист ДПСУ від 07.02.2025 № 609/ІПК/99-00-21-02-02, БЗ 102.21, роз’яснення ГУ ДПС у Дніпропетровській обл. від 20.02.2025).

Сплачують пальні аванси щомісяця не пізніше 20-го числа поточного місяця за кожне наявне в Єдиному реєстрі ліцензіатів на 1-ше число поточного місяця місце роздрібної торгівлі у відповідному розмірі, визначеному п.п. 141.14.2 ПКУ (п.п. 141.14.1 ПКУ).

Згідно з вимогами п.п. 141.14.3 ПКУ пальні авансові внески є невід’ємною частиною податку на прибуток (див. БЗ 102.21). І сплачена протягом звітного періоду сума цих пальних авансів зменшує податкові зобов’язання (ПЗ) з податку на прибуток, розраховані за результатами такого податкового (звітного) періоду за базовою (основною) ставкою (18 %), у сумі, що не перевищує нараховані ПЗ за такий звітний період (див. інформаційний лист № 8/2024).

Суму такого перевищення авансів за звітний рік у зменшення податку на прибуток наступних податкових періодів не переносять (п.п. 141.14.3 ПКУ). А отже,

Заразом сума сплачених пальних авансових внесків (п.п. 141.14.3 ПКУ):

— не підлягає поверненню як надміру та/або помилково сплачені ПЗ;

— не може бути зарахована в рахунок інших податків і зборів (обов’язкових платежів) та

— на неї не поширюються положення ст. 43 ПКУ.

Наведені податкові правила сплати і заліку авансових внесків з роздрібної торгівлі пальним зумовлюють і особливості відображення пальних авансів у бухгалтерському обліку.

Бухоблік щомісячних пальних авансів

Сплата щомісячних авансів. Для відображення в бухгалтерському обліку авансових внесків з податку на прибуток роздрібним торговцям пальним має сенс відкрити до субрахунку 641/«Розрахунки за податком на прибуток» (641/ПП) окремий аналітичний рахунок з обліку пальних авансів, на кшталт, 641/«Щомісячні авансові внески_пальне» (641/ЩАВ_пальне). Тобто скористатися механізмом, який свого часу порадив використовувати для обліку авансових внесків з податку на прибуток Мінфін у листі від 24.01.2013 № 31-08410-06-52297 (ср. ).

Тоді щомісячне перерахування коштів до бюджету платник авансових внесків з роздрібної торгівлі пальним показуватиме протягом року записом: Дт 641/ЩАВ_пальне — Кт 311 «Поточні рахунки в національній валюті».

До речі, авансовий внесок з податку на прибуток підприємств сплачується до бюджету роздрібними торговцями пальним за кодом класифікації доходів бюджету 11021800 (див. повідомлення ДПСУ від 05.12.2024).

Залік пальних авансів у зменшення податку. Якщо роздрібний торговець пальним є квартальним платником податку на прибуток, то за підсумками внутрішньорічних звітних періодів (І кварталу, півріччя і трьох кварталів) він має змогу зарахувати сплачені пальні аванси у зменшення ПЗ з податку на прибуток. Річний платник зробить це за підсумками звітного року.

Аби дізнатися можливу суму заліку, заповнюють рядок 16.5 додатка ЗП до декларації з податку на прибуток (див. статтю «Додаток ЗП — зменшення нарахованої суми податку» // «Податки & бухоблік», 2025, № 4). При цьому слід пам’ятати, що показник рядка 16.5 додатка ЗП не повинен перевищувати суму нарахованого ПЗ звітного періоду, тобто позитивне значення, розраховане за наведеною у примітці 2 формулою: ряд. 06 + ряд. 06.1 КІК декларації - ряд. 16.4.1 додатка ЗП (див. БЗ 102.20.02). Однак, на наш погляд, роздрібні торговці, які визначають мінімальне податкове зобов’язання, мають врахувати у формулі також суму податку з рядка 06.2 МПЗ.

Відтак, поряд зі стандартним нарахуванням поточного податку на прибуток на підставі даних прибуткової декларації (Дт 98 «Податок на прибуток», 17 «Відстрочені податкові активи», 54 «Відстрочені податкові зобов’язання» — Кт 641/ПП, див. статтю «Розраховуємо відстрочені податки — ВПА/ВПЗ та визначаємо обліковий податок на прибуток» // «Податки & бухоблік», 2024, № 103)

Якщо за аналітичним рахунком 641/ЩАВ_пальне виникло дебетове сальдо, то його протягом звітного року в проміжній (квартальній) фінансовій звітності відображають у рядку 1136 Балансу (Звіту про фінансовий стан) за формою № 1 та Балансу за формою № 1-м.

Наприклад, за підсумками І кварталу 2025 року роздрібний торговець пальним отримав прибуток у сумі 500 тис. грн. Відповідно податок на прибуток нараховано ним у розмірі 90 тис. грн (Дт 98 — Кт 641/ПП). Водночас протягом цього звітного періоду сплачено пальних авансів у сумі 135 тис. грн (Дт 641/ЩАВ_пальне — Кт 311). Із них пішло у зменшення податку на прибуток 90 тис. грн (Дт 641/ПП — Кт 641/ЩАВ). Тож неперекритий залишок сплачених пальних авансів (сальдо за Дт 641/ЩАВ) у сумі 45 тис. грн (135 тис. грн - 90 тис. грн) і буде відображено у рядку 1136 Балансу.

Безумовно, якщо буде отримано від’ємне значення об’єкта оподаткування (заповнено рядок 04 прибуткової декларації зі знаком мінус «-»), то ні про яке зарахування пальних авансів у зменшення ПЗ з податку на прибуток тоді не йдеться. А отже, з цього впливає така залежність — немає проводки: Дт 98, 17, 54 — Кт 641/ПП, то не буде й кореспонденції: Дт 641/ПП — Кт 641/ЩАВ_пальне.

У разі коли за підсумками звітного року нарахована роздрібним торговцем пальним величина податку на прибуток перевищить суму сплачених протягом такого звітного року авансових внесків, тоді вся сума сплачених пальних авансів (Дт 641/ЩАВ_пальне — Кт 311) піде у залік (Дт 641/ПП — Кт 641/ЩАВ_пальне). І дебетового сальдо за субрахунком 641/ЩАВ на кінець року не залишиться. А виникле перевищення нарахованого річного податку над авансами роздрібний торговець просто сплатить до бюджету (Дт 641/ПП — Кт 311).

А куди подіти завислу за Дт 641/ЩАВ_пальне на кінець звітного року суму залишку неперекритих пальних авансів у зворотній ситуації? Тобто коли за звітний рік сума сплачених авансових внесків виявиться більшою за нараховані ПЗ з податку на прибуток?

Неперекритий на кінець року залишок пальних авансів. Ще раз наголосимо! За вимогами п.п. 141.14.3 ПКУ за підсумками звітного року неперекриті річним податком на прибуток суми пальних авансів згорають — їх неможливо ані перенести на наступний рік, ані повернути, ані зарахувати у сплату інших податків / зборів. Відтак,

І якщо за підсумками року всю суму сплачених пальних авансових внесків не вдалося врахувати у зменшення нарахованих ПЗ з податку на прибуток, то неперекритий на кінець звітного року залишок авансів слід списати. Тож тоді йому пряма дорога до витрат грудня. На наш погляд, для цих цілей найбільш логічно обрати субрахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності». А отже, непогашені за підсумками звітного року авансові внески з роздрібної торгівлі пальним слід відобразити у складі інших операційних витрат проводкою: Дт 949 — Кт 641/ЩАВ_пальне. Хоча має право на життя й варіант з віднесенням неперекритого залишку пального авансу на рахунок 92 «Адміністративні витрати»: Дт 92 — Кт 641/ЩАВ_пальне.

Розмір витрат за неперекритим залишком авансів

Ще одне питання, яке неодмінно постане перед платниками пальних авансів (і квартальниками, і річниками) за підсумками року: як визначити величину неперекритого на кінець звітного року залишку пальних авансів? Проблема в тому, що цей неперекритий залишок через витрати (Дт 92/949 — Кт 641/ЩАВ_пальне) зменшить фінансовий результат — об’єкт оподаткування податком на прибуток. А отже, напряму визначити цю суму не вдасться.

Тому роздрібним торговцям пальним, у яких за підсумками того ж 2025 року виникне неперекритий залишок пальних авансів (сплачена сума авансових внесків перевищить нарахований податок на прибуток), пропонуємо виконати наступні два кроки:

1) заповнити попередню річну прибуткову декларацію і за її даними визначити попередню суму неперекритих пальних авансів, а потім

2) таку попередньо розраховану суму неперекритих авансів розділити на 0,82 ((100 % - 18 % ставка податку на прибуток) : 100 %) — це й буде та сума неперекритого залишку пальних авансів, яка має потрапити до витрат (Дт 92/949 — Кт 641/ЩАВ_пальне).

Для наочності давайте розглянемо, як це працює, на прикладі (див. табл. 1). Але для спрощення обумовимо, що у додатку ЗП до прибуткової декларації заповнено тільки рядки 16 і 16.5, а рядки 06.1 КІК і 06.2 МПЗ самої декларації — порожні.

Таблиця 1. Визначення розміру витрат за неперекритим залишком пальних авансів

Тоді, спираючись на показники декларації за звітний (податковий) рік, у бухгалтерському обліку будуть зроблені такі записи (див. табл. 2).

Таблиця 2. Облік авансових внесків з роздрібної торгівлі пальним

Пальні аванси у прибутковій декларації

Діюча на сьогодні форма декларації з податку на прибуток не містить рядків для відображення щомісячних пальних авансів. Проєкт змін до форми декларації уже досить давно розроблений (розміщений на сайті ДПСУ). Проте навіть якщо оновлену форму опублікують до кінця березня 2025 року, звітувати за нею вперше квартальні платники мають за результатами півріччя 2025 року. Адже згідно з п. 46.6 ПКУ оновлені форми декларацій уперше слід подавати за період, що настає за періодом їх оприлюднення. Хіба що податківці всупереч вимогам ПКУ все-таки впровадять зміни до програмного забезпечення і змусять звітувати за І квартал 2025 року за оновленою формою.

Якщо ж фіскали підуть законним шляхом, то при звітуванні за І квартал 2025 року роздрібним торговцям пальним — квартальникам нічого не залишиться, як скористатися рекомендаціями податківців, які вони надали щодо відображення в прибутковій декларації за 2024 рік сплачених у грудні 2024 року пальних авансових внесків (див. листи ДПСУ від 27.02.2025 № 5396/7/99-00-21-02-01-07 і від 26.02.2025 № 166/2/99-00-24-01-03-02, БЗ 102.20.02, роз’яснення ДПСУ від 19.02.2025, статтю «Аванси торговців пальним: місце в прибутковій декларації — 2024» // «Податки & бухоблік», 2025, № 17).

Відтак, до пристосування форми прибуткової декларації до норм ПКУ (у тому числі до щомісячних пальних авансів) платникам, які здійснюють роздрібну торгівлю пальним, слід буде, зокрема, за І квартал 2025 року:

— сплачені в І кварталі 2025 року пальні аванси показати в рядку 16.5 додатка ЗП та врахувати зменшення податку у рядку 16 ЗП декларації з податку на прибуток за І квартал 2025 року;

— подати доповнення-пояснення за п. 46.4 ПКУ щодо розрахунку авансових внесків за кожне місце роздрібної торгівлі пальним і їх заліку в рахунок зменшення податку, заповнивши поле «Наявність доповнення» заключної частини декларації.

А вже після впровадження оновленої форми прибуткової декларації, як пояснюють фіскали, роздрібні торговці пальним матимуть змогу подати уточнюючу декларацію (УД) за І квартал 2025 року — з відображенням нарахувань пальних авансів у рядку 26 ЩАВ декларації та із відповідним їх розрахунком у додатку ЩАВ. Додаток ЩАВ (щомісячні авансові внески) замінить нині діючий додаток ОВ.

І тут урахуйте! Роздрібним торговцям пальним слід буде обов’язково подати УД до прибуткової декларації за І квартал 2025 року. Інакше буде викривлено показник рядка 28 піврічної декларації — 2025, дані якого проводять в інтегрованій картці платника. Позаяк прибуткову декларацію складають наростаючим підсумком. А без подання УД до декларації за І квартал 2025 року рядок 27 прибуткової декларації за півріччя залишиться незаповненим (адже у декларації за І квартал рядок 26 буде порожнім). Тому у рядку 28 піврічної декларації опиниться сума авансових внесків з роздрібної торгівлі пальним з урахуванням сплачених у І кварталі 2025 року авансів. Тобто не очищена від даних попередніх періодів (І кварталу) звітного року сума.

Ще принагідно нагадаємо, що до кінця воєнного стану виправити самостійно допущені помилки (які призвели до заниження податкових зобов’язань) можна без самоштрафу та пені (пп. 69.1, 69.38 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). На цьому наголошують і податківці (див. БЗ 102.20.02).