Нерозблокована податкова накладна і штраф за нереєстрацію

Штраф за нереєстрацію ПН

Спочатку уточнимо, що йдеться саме про штраф за відсутність реєстрації ПН (за п. 120¹.2 ПКУ), оскільки штраф за несвоєчасну реєстрацію ПН (за п. 120¹.1 ПКУ) у такому разі незастосовний (адже він може накладатися тільки після реєстрації ПН/РК — при несвоєчасній реєстрації, виходячи з днів прострочення).

Причому такий штраф за відсутність реєстрації ПН податківці можуть накласти тільки за результатами проведеної документальної перевірки. Адже щоб з’ясувати, що на операцію відсутня ПН, необхідно перевірити документи і подивитися первинку. А отже, встановити факт нереєстрації ПН можна тільки під час проведення перевірки.

Але що якщо ПН, складена на операцію, була відправлена платником на реєстрацію і заблокована?

У такому разі при блокуванні податківці стоять на тому, що якщо ПН була заблокована і:

— платником вживалися заходи щодо її розблокування: подані розблокувальні документи (а якщо за результатами їх розгляду отримано рішення про відмову в реєстрації ПН і воно оскаржується платником в адміністративному / судовому порядку) — то штрафні санкції до такої ПН не застосовуються;

— платником протягом 365 днів не вживалися заходи щодо розблокування ПН (чи подавалися розблокувальні документи, за результатами розгляду яких було отримано рішення про відмову в реєстрації ПН і таке відмовне рішення далі не оскаржувалося платником в адміністративному / судовому порядку) і при цьому за результатами проведеної перевірки виявлений факт здійснення операції без реєстрації ПН — то застосовується штраф за відсутність реєстрації ПН за п. 120¹.2 ПКУ.

На це зверталася увага у БЗ 101.27 (яка діяла до 19.12.2024, проте думка податківців тут навряд чи змінилася, оскільки скасована вона була з причини внесення змін до п. 6 Порядку № 520*, а він до нашої ситуації прямого стосунку не має**) і в листі ДПСУ від 12.12.2024 № 5666/ІПК/99-00-18-01-02 ІПК.

* Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Мінфіну від 12.12.2019 № 520.

** Про внесення змін до п. 6 Порядку № 520 див. «365-денний строк на розблокування РК: уточнення від Мінфіну» // «Податки & бухоблік», 2024, № 92.

Таким чином,

тобто не лише подати розблокувальні документи, але й у разі отримання за результатами їх розгляду рішення про відмову в реєстрації — здійснити адміністративне / судове оскарження.

Хоча, взагалі-то, як прямо обумовлено п. 120¹.2 ПКУ, штрафні санкції за відсутність реєстрації ПН не застосовуються на весь період зупинення реєстрації до прийняття відповідного рішення про відновлення реєстрації ПН.

Тому, суворо кажучи, щоб міг застосовуватися штраф, має бути прийняте рішення «про відновлення реєстрації ПН». А в цьому випадку жодного рішення «про відновлення реєстрації ПН» прийнято не буде. Та і, по правді, такого рішення як такого і не існує (оскільки є тільки рішення «про реєстрацію» або «про відмову в реєстрації» ПН/РК у ЄРПН). Тому формально штраф узагалі незастосовний. Проте, як бачимо, податківці в ці тонкощі не вникають. А говорять про штраф за відсутність реєстрації ПН/РК.

Право проводити розблокування

Отже, податківці вважають, що для того, щоб уникнути штрафу, платникові треба по повній провести розблокування.

Із цього приводу слід зауважити, що взагалі-то

Адже, як передбачено п. 4 Порядку № 520*, у разі зупинення реєстрації ПН платник має право подати копії документів і письмові пояснення. Для цього він може подати розблокувальні документи (перелічені в п. 5 цього Порядку) протягом 365 календарних днів, що настають за датою складання ПН. Таким чином, подання розблокувальних документів — це право платника податків.

Схожа ситуація з оскарженням. Згідно з п. 12 Порядку № 520 рішення про відмову в реєстрації ПН може бути оскаржене платником в адміністративному або судовому порядку. А також про таке право платника податків говориться і в пп. 56.1, 56.2 ПКУ.

Тому, подавши розблокувальні документи й отримавши, скажімо, відмову в реєстрації ПН, платник має право далі сам вирішувати: оскаржувати таке відмовне рішення в адміністративному та/або судовому порядку чи ні. Тож платник, за великим рахунком, не зобов’язаний проводити оскарження. Для цього може врешті-решт не бути фінансових можливостей! Проте має право це зробити, якщо визнає за необхідне.

У зв’язку із цим нагадаємо, що скарга подається:

— при адміністративному оскарженні — протягом 10 робочих днів, що настають за днем прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН (п. 3 Порядку розгляду скарги.., затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 № 1165);

— при судовому оскарженні:

1) протягом 6 місяців — якщо адміноскарження не проводилося (ч. 2 ст. 122 КАСУ);

2) якщо оскарження проводилося — протягом 3 місяців з дня вручення рішення за скаргою (6 місяців з дня подання адмінскарги — якщо рішення за адмінскаргою не прийняте / не вручене) (ч. 4 ст. 122 КАСУ). Детальніше див. «Оскарження рішень податківців у суді: увага на строки!» // «Податки & бухоблік», 2023, № 29.

А тому якщо платник вирішив не вдаватися до оскарження блокування, було б дивно карати його за невиконання тих дій, які для нього є правом, а не обов’язком.

Обов’язок зареєструвати ПН

Утім, реєстрація ПН є обов’язком платника, оскільки на дату виникнення податкових зобов’язань платник зобов’язаний скласти ПН і зареєструвати її у встановлений строк у ЄРПН (пп. 201.1, 201.10 ПКУ). Тому якщо при перевірці податківці виявлять відсутність на операцію зареєстрованої ПН, то накладуть штраф за нереєстрацію (за п. 120¹.2 ПКУ).

Проте реєстрація ПН складається із цілої низки операцій, частина з яких узагалі не залежить від платника. Причому, що входить у поняття «реєстрація податкової накладної» (яка є обов’язком платника податків), ПКУ не пояснює. Цікаво, що суди, наприклад, зазначали, що в процедурі внесення інформації в ЄРПН є дві окремі стадії:

1) надання платником ПН на реєстрацію і

2) прийняття / неприйняття ПН і внесення відомостей про неї безпосередньо до ЄРПН.

Перша із цих стадій залежить від платника і є результатом його дій, тоді як друга — це результат виконання роботи програмного забезпечення, контрольованого ДПС, та/або безпосередніх дій працівників ДПС, на яких платник податків не має впливу. У цьому контексті відповідальність платника у вигляді накладення штрафу може застосовуватися, якщо платник не надав (не направив) ПН на реєстрацію у встановлений строк (постанова ВС від 23.04.2021 у справі № 440/613/20).

Таким чином, суди виходили з того, що обов’язок зареєструвати ПН зводиться до своєчасного подання ПН на реєстрацію. Тобто

Його платник виконав — подав ПН на реєстрацію і задекларував у декларації ПЗ. А ось подальше подання розблокувальних документів (при блокуванні) і можливе оскарження — це вже права платника, а не його обов’язки. Тому штрафувати платника через те, що він такими правами не скористався, — не можна.

Тим більше, якщо платник не обмежився обов’язком подати ПН на реєстрацію, а пішов далі і намагався розблокувати ПН. Тобто не перебував у бездіяльності, а скористався правом подати пояснення і розблокувальні документи. І таким чином намагався запобігти настанню негативних наслідків і розблокувати ПН самостійно. І якщо податківці за результатами розгляду розблокувальних документів винесли відмову, то в цьому жодної вини платника немає. Тому карати (штрафувати) платника не можна.

Проте, як бачимо, у контролерів свій підхід. І якщо при перевірці на операцію не виявиться зареєстрованої ПН, то податківці, на жаль, застосують штраф за нереєстрацію, не розбираючись, з якої причини ПН не зареєстрована: чи то взагалі відсутня, чи то не розблокована. Тому платникові, який не бажає сперечатися з контролерами і стикатися зі штрафами, спокійніше все-таки мати на операцію зареєстровану ПН. І якщо відправлена на реєстрацію ПН була заблокована, доведеться або реєструвати нову ПН, або ґрунтовно проводити розблокування.